Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/4042/2005 de 12 de Septiembre de 2007

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 12 de Septiembre de 2007
  • Núm. Resolución: 00/4042/2005

Resumen

Las liquidaciones tributarias deben estar suficientemente motivadas, lo que exige en su notificación el artículo 102 de la LGT (Ley 58/2003). En el caso concreto, la liquidacion que minora la cuota del IVA soportado deducible debe expresar el requisito incumplido o las razones que llevan a no admitir la deducción por falta de aportación de los justificantes de pago, permitiendo que el obligado tributario conozca las causas concretas que determinan la resolución. No basta una referencia general al artículo 6 del Real Decreto 1496/2003, que aprueba el Reglamento de las obligaciones de facturación. Según el artículo 239 de la LGT (Ley 58/2003) procede que la resolución económico-administrativa retrotraiga las actuaciones para que se realice una nueva motivación.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 12 de septiembre de 2007 en la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta por X, S.L. con NIF ... y actuando en su nombre y representación Dña. ..., y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la liquidación provisional de fecha 23 de agosto de 2005 dictada por la Administración de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., y referida al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2004, por importe de 157.424,18 euros de cuota diferencial a devolver.

                                           ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 31 de enero de 2005, el obligado tributario X, S.L., presenta la declaración resumen anual por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2004 (modelo 390-2004) conjuntamente con la declaración-liquidación correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 2004 (modelo 300-4T-2004) en la que solicita una devolución por importe de 224.011,75 euros. De la declaración resumen anual se desprende, entre otra, la siguiente información relevante:

Total BI IVA régimen ordinario                   908.073,05 euros

Total IVA devengado                                      90.447,71 euros

Total BI del IVA deducible por
Operaciones interiores                                1.965.405,63 euros

Total cuotas del IVA deducibles                   314.459,46 euros

Resultado a devolver                                     224.011,75 euros

SEGUNDO: Con fecha 6 de junio de 2005, se dicta por la Administración de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., requerimiento al obligado tributario en el que se le comunica que deberá aportar la siguiente documentación:

        1. Justificación del carácter deducible del IVA soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes y servicios

        2. Libro Registro de Facturas Expedidas

        3. Libro Registro de Facturas Recibidas

        4. Libro de Bienes de Inversión

        5. Justificantes de pago de las ejecuciones de obra.

Con la notificación de dicho requerimiento el día 15 de junio de 2005 se comunica al obligado tributario que se inicia el procedimiento de gestión de comprobación limitada.

Con fecha 27 de junio de 2005 se extiende diligencia de constancia de hechos en la que se recoge que el obligado tributario aporta los libros registro del Impuesto sobre el Valor Añadido, y los documentos justificativos de la deducibilidad del impuesto, y así mismo se le requiere de nuevo que aporte los justificantes de pago de las ejecuciones de obra.

Con fecha 27 de julio de 2005, se dicta por la Administración de ... de la Delegación de ..., acuerdo de notificación de trámite de alegaciones y propuesta de liquidación provisional por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2004.

En la propuesta de liquidación provisional, la Administración le comunica que de la documentación obrante en el expediente, de los datos declarados, de los justificantes aportados y de la información que obra en su poder, se ha detectado que el contribuyente no ha declarado correctamente, en concreto:

                 1. Las bases imponibles y las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido deducibles en operaciones interiores, en concepto de adquisición de bienes y servicios corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el título VIII, capítulo I de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido.

             2. Las cuotas regularizadas se corresponden con los siguientes documentos:

             a. Facturas de D. A, D. B, W y T, S.L. (estas últimas únicamente de la 109 a la 114, según el número de registro en el libro de facturas recibidas) ya que no cumplen los requisitos exigidos por el artículo 6 del RD 1496/2003 que regula el reglamento de facturación.

             b. Facturas de R de 20 de junio de 2004 por estar duplicada.

             c. Factura nº 318 por tratarse de una ejecución de obra pagada en el 2005.

Con dicha comunicación se le pone de manifiesto el expediente para que si lo considera conveniente formule las alegaciones y presente los documentos y justificantes que estime pertinentes.

Con fecha 18 de agosto de 2005, la entidad X, S.L. presenta alegaciones a la propuesta de liquidación anterior, en las que en síntesis manifiesta que aporta las facturas, las certificaciones de obra, así como los justificantes de pago.

No consta en el expediente de gestión, ni las certificaciones de obra ni los justificantes del pago.

La Administración de ... de la Delegación de ..., dicta el día 23 de agosto de 2005 resolución con liquidación provisional, en la que se desestiman las alegaciones presentadas por la entidad, y se confirma la propuesta de liquidación anterior.

La liquidación provisional tiene el siguiente desglose:

Total BI IVA régimen ordinario                   908.073,05 euros

Total IVA devengado                                      90.447,71 euros

Total cuotas del IVA deducibles                  247.871,89 euros

Resultado diferencial a devolver               157.424,18 euros

De la liquidación provisional se desprende la siguiente información relevante:

            1. Se han modificado las bases imponibles y las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido deducible en operaciones interiores, en concepto de adquisición de bienes y servicios corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el título VIII, capítulo I de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido.

           2. Las cuotas regularizadas se corresponden con los siguientes documentos:

           a. Facturas de D. A, D. B, W y T, S.L. (estas últimas únicamente de la 109 a la 114, según el número de registro en el libro de facturas recibidas) ya que no cumplen los requisitos exigidos por el artículo 6 del RD 1496/2003 que aprueba el reglamento que regula las obligaciones de facturación.

           b. Facturas de R de 20 de junio de 2004 por estar duplicada.

           c. Factura nº 318 por tratarse de una ejecución de obra pagada en el 2005.

           d. No consta que el obligado tributario haya aportado justificantes de los pagos de las facturas de T, S.L. del ejercicio 2000 y 2002.

La liquidación provisional anterior fue notificada a la entidad X, S.L. el día 29 de agosto de 2005.

TERCERO: Con fecha 29 de septiembre de 2005, la entidad interpone ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, la reclamación económico-administrativa en única instancia que se examina, contra la liquidación provisional descrita en el antecedente anterior.

Con la notificación el día 6 de marzo de 2006 de la puesta de manifiesto del expediente, se comunica a la entidad reclamante que de conformidad con el artículo 236.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, se le concede el plazo de un mes para que examine el expediente y presente sus alegaciones, adjuntando las pruebas que estime oportunas.

El día 6 de abril de 2006, la entidad reclamante, presenta su escrito de alegaciones en el que en síntesis expone:

        1. En relación con las facturas recibidas de la entidad T, S.L. con número de registro 109 a 114, queda probada la adecuación a derecho de las mismas, ya que reúne los requisitos formales exigidos para la deducción del IVA soportado.

        2. La entidad ha venido deduciendo las facturas a medida que se fueron pagando conforme dispone el artículo 75.dos de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido. Puesto que la Administración no da por justificados los pagos de las facturas de certificaciones de obra, se aporta el medio de pago correspondiente a cada factura de los nº 109 a 114, de manera que debe admitirse la deducibilidad de las facturas en que se documentan.

                                         FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer de la reclamación económico-administrativa que se examina, que ha sido interpuesta en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el RD 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, de aplicación a este procedimiento.

SEGUNDO: Con carácter previo a la resolución de las cuestiones de fondo que plantea el expediente, es necesario analizar las cuestiones de procedimiento que se suscitan en el mismo, y esto es así, toda vez que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 227 de la Ley 58/2003 General Tributaria las reclamaciones y recursos económico-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante.

Como cuestión principal este Tribunal Económico-Administrativo Central debe pronunciarse sobre la motivación del acto administrativo de liquidación provisional dictado por el órgano de gestión.

A estos efectos resulta imprescindible que transcribamos lo dispuesto en la Ley General Tributaria en materia de motivación de los actos de la administración tributaria, y en particular en relación con las liquidaciones tributarias. Así dispone el artículo 102:

"2 Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

        a) La identificación del obligado tributario.

        b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

        c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.

        d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.

        e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria.

        f) Su carácter de provisional o definitiva".

En consecuencia, las liquidaciones tributarias deben expresar en particular, la motivación de las mismas, con expresión de los hechos y elementos esenciales así como de los fundamentos de derecho. En otras ocasiones, este Tribunal Central se ha pronunciado sobre la motivación de las liquidaciones tributarias, así por ejemplo en la Resolución de 23 de noviembre de 1994 señala:

Que, examinado el expediente, se advierte que los órganos de gestión tributaria de la Delegación de Hacienda (...) a la vista de los datos declarados por el reclamante en la autoliquidación presentada por el Impuesto (...) y posteriormente de la documentación aportada por el sujeto pasivo, a requerimiento de la Oficina Gestora, esta Administración en virtud de lo establecido en el artículo 121 de la Ley General Tributaria, Ley 230/1963, gira liquidación paralela provisional, rectificando (...), sin que consten las razones que produjeron dicha rectificación. Que el Tribunal Supremo en Sentencia de 28 de junio de 1993 ha declarado que el derecho de la Administración debe estar suficientemente protegido y debe permitírsele discutir de los datos declarados por los contribuyentes, así como girar otra liquidación provisional de acuerdo con sus datos de hecho o criterios jurídicos; igualmente debe protegerse el derecho de los ciudadanos, haciéndoles saber de forma clara, sencilla, precisa e inteligible, sin necesidad de conocimientos específicos, los hechos y elementos adicionales que motivan la liquidación cuyo pago se exige, lo que no se cumple en la presente liquidación; y sin formular pronunciamiento alguno, este Tribunal, sobre la procedencia o no de la (...). Sí que procede estimar la reclamación interpuesta y anular la liquidación impugnada al producir indefensión al interesado al desconocer éste las razones legales que motivaron la denominada liquidación paralela provisional girada por la Delegación de (...).

Y más recientemente podemos señalar la resolución de 28 de septiembre de 2005 de este mismo Tribunal según la cual:

En consecuencia, no cabe duda de que para que el acto de liquidación tributaria sea válido, es necesario que incluya su motivación, en la que deben existir dos elementos claramente diferenciados pero, a su vez, complementarios:

En primer lugar, los hechos que han dado origen a la existencia de una regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo; dichos hechos deben presentarse de forma "concreta" es decir, de forma determinada, exacta y precisa.

En segundo lugar, los fundamentos de derecho que dan consistencia a la actuación de la Administración en cuanto a que aproximan los hechos descritos a la legalidad del momento; estos fundamentos deben ser expuestos de forma que no existan dudas en cuanto a su aplicación al hecho controvertido.

Analizando lo dispuesto en el artículo 102 anterior y en las resoluciones mencionadas, podemos afirmar que el acto de liquidación provisional dictado por la Administración de ... de ... no cumple con los requisitos de motivación de forma clara, sencilla, precisa e inteligible, sin necesidad de conocimientos específicos, los hechos y elementos adicionales que motivan la liquidación.

Es decir, el acuerdo de liquidación contiene los siguientes motivos por los que se ha efectuado la regularización de la situación tributaria de la entidad

"Se han modificado las bases imponibles y las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido deducible en operaciones interiores, en concepto de adquisición de bienes y servicios corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el título VIII, capítulo I de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido".

Este Tribunal considera que los fundamentos de derecho contenidos en el acto no han sido suficientemente delimitados. En relación con la deducibilidad de las cuotas soportadas, se apela en el acto administrativo de liquidación al incumplimiento del Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, siendo un capítulo que contiene 23 artículos, en los que se delimita un número muy elevado de requisitos legales necesarios para permitir la deducibilidad de una cuota soportada.

Para delimitar de forma más concisa cuáles han sido las razones por las que se incumplen los requisitos legales que permiten deducir las cuotas soportadas, la administración de ... añade:

"Las cuotas regularizadas se corresponden con los siguientes documentos:

- Facturas de D. A,  D. B,  W y  T, S.L. (estas últimas únicamente de la 109 a la 114, según el número de registro en el libro de facturas recibidas) ya que no cumplen los requisitos exigidos por el artículo 6 del RD 1496/2003 que aprueba el reglamento que regula las obligaciones de facturación.

- (...)

- No consta que el obligado tributario haya aportado justificantes de los pagos de las facturas de T, S.L. del ejercicio 2000 y 2002. "

Sin embargo, aunque el órgano gestor ha intentado concretar de todos esos requisitos del Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuáles son los incumplidos por el obligado tributario, lo cierto es que no se recoge de forma expresa el requisito incumplido, es decir, aun cuando pudiera entenderse que el requisito incumplido es el de facturación, se desconoce sin embargo de todas las exigencias enumeradas en el artículo 6 del Real Decreto 1496/2003 que aprueba el reglamento de facturación, cuáles son las incumplidos en las facturas aportadas por la entidad y emitidas por T, S.L. Es decir, dicho artículo 6, en su apartado primero recoge de la letra a) a la letra i) las menciones que en todo caso debe contener una factura, pero el órgano gestor no señala cuáles son los requisitos incumplidos. Entiende este Tribunal que la mención genérica del artículo 6 de dicho reglamento no es motivación suficiente para no admitir la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas, puesto que no permite al obligado tributario tener conocimiento de las causas concretas que motivan la actuación administrativa.

Pero además de lo anterior, el órgano gestor en varias ocasiones requiere a la entidad que aporte los justificantes de pago de las facturas cuyo impuesto se pretende deducir. Precisamente otro de los motivos por los que la administración practica la liquidación al obligado tributario es la falta de aportación de los citados justificantes de pago. A juicio de este Tribunal, se desconoce las razones por las cuales el órgano gestor, considera no deducibles dichas facturas por no haber aportado los justificantes de pago. Es necesario que se concrete en este sentido las razones que llevan al órgano gestor para no admitir la deducción del IVA por este motivo, señalando los artículos concretos en los que fundamenta tal decisión.

Precisamente, la resolución de este Tribunal Económico Administrativo Central antes expuesta señala, que los fundamentos de derecho que dan consistencia a la actuación de la Administración deben ser expuestos de forma que no existan dudas en cuanto a su aplicación al hecho controvertido, y en el presente supuesto, con los fundamentos expuestos por el órgano gestor no permiten al obligado tributario la defensa de sus intereses legítimos, pues desconoce las causas concretas que determinan la resolución dictada por la administración.

        TERCERO: Una vez determinada la falta de motivación del acto administrativo, debemos analizar las consecuencias jurídicas que ello conlleva. Dicha falta de motivación origina que el acto administrativo haya incurrido en una infracción del ordenamiento jurídico, y, por tanto, el acto dictado sea calificado como anulable, en el sentido expuesto en el artículo 63.1 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, todo ello sin perjuicio de que el órgano gestor pueda subsanar la referida falta de motivación.

Hay que precisar que la falta de motivación es un defecto formal que no puede equipararse a una omisión total del procedimiento establecido para dictar un acto administrativo. Así lo ha dicho este Tribunal en numerosas ocasiones, siguiendo además el criterio mantenido por el Tribunal Supremo (TS) que ha admitido la retroacción de las actuaciones y la posibilidad de realizar nueva valoración motivada en reiteradas Sentencias como las de 4 de octubre de 1995, 12 de febrero de 1996, 25 de abril de 1998 y muy especialmente en la de 29 de diciembre de 1998 en la que se precisa que los actos administrativos de valoración, faltos de motivación, son anulables, pero la Administración no sólo está facultada para dictar unos nuevos en sustitución del anulado, debidamente motivado, sino que está obligada a ello, en defensa del interés público y de los derechos de su Hacienda.

Llegados a este punto conviene recordar lo que a este respecto dispone el artículo 239 de la Ley 58/2003 General Tributaria en su apartado tercero:

"Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal".

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, vista la reclamación económico-administrativa interpuesta por X, S.L. con NIF ... y actuando en su nombre y representación Dña. ..., y con domicilio a efectos de notificaciones en en ..., contra la liquidación provisional de fecha 23 de agosto de 2005 dictada por la Administración de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., y referida al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2004, por importe de 157.424,18 euros de cuota diferencial a devolver ACUERDA: estimarla en los términos expuestos en el fundamento de derecho TERCERO.

Impuesto sobre el Valor Añadido
Liquidación provisional del impuesto
Obligado tributario
Sociedad de responsabilidad limitada
Justificantes de pago
Ejecuciones de obras
Operaciones interiores
Liquidaciones tributarias
Cuota del IVA
Obligaciones de facturación
IVA repercutido
Deducciones IVA
Cuotas del IVA soportado
Cuota diferencial IRPF
Modelo 564. Impuesto sobre Hidrocarburos
Importaciones de bienes
Libro registro de facturas recibidas
Libro registro de facturas expedidas
Declaraciones-autoliquidaciones
Bienes de inversión
Modelo 390 Declaración resumen anual IVA.
Deuda tributaria
Medios de pago
Cuestiones de fondo
Revisión en vía administrativa
Motivación de los actos administrativos
Ciudadanos
Gestión tributaria
Indefensión
Interés legitimo
Actuación administrativa
Omisión
Falta de motivación del acto administrativo
Interés publico

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 1619/2012 de 30 de Nov (Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 289 Fecha de Publicación: 01/12/2012 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2013 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda Y Administraciones Publicas

Ley 30/1992 de 26 de Nov (Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 27/11/1992 Fecha de entrada en vigor: 27/02/1993 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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