Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/4374/2004 de 19 de Enero de 2007

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 19 de Enero de 2007
  • Núm. Resolución: 00/4374/2004

Resumen

La finca aportada a una sociedad se considera afecta a actividades empresariales, porque la actividad agrícola que se realizaba en ella no cesó en la fecha pretendida por el interesado, según pruebas aportadas por la Inspección. En todo caso, dicha finca nunca estuvo desafectada del ejercicio de la actividad económica, porque se dedicó a la promoción de un plan parcial en el ámbito inmobiliario. El valor de mercado de la finca aportada es el reflejado en la escritura pública por la cual la entidad beneficiaria de la aportación la enajena a otra entidad, teniendo en cuenta que unos días antes de la aportación se había adquirido por contrato privado celebrado con la entidad beneficiaria de la aportación por un precio aún superior, que debía concretarse.

Descripción

          En la Villa de Madrid, a 19 de enero de 2007 vista la reclamación económico-administrativa que, en segunda instancia pende de resolución, ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, en virtud del recurso de alzada interpuesto por D. ... Y D.ª ..., con domicilio a efecto de notificaciones en ..., contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 24 de septiembre de 2004 dictada en el expediente económico-administrativo ... en asunto referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período 2000 y con un importe de 827.636,85 €.

                                                      ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: En fecha 7 de noviembre de 2002, la Dependencia de Inspección de la Delegación de ... incoó Acta nº ..., modelo A02, de disconformidad, al reclamante por el concepto impositivo, período e importe citados, y en la que se hacía constar, en resumen: 1) que los obligados tributarios efectuaron una aportación no dineraria a la sociedad X, S.A., en el ejercicio objeto de comprobación, de una finca denominada "...", y que la comprobación se ha limitado exclusivamente a comprobar la ganancia patrimonial derivada de dicha aportación.

        SEGUNDO: Que en el preceptivo informe de disconformidad la inspectora actuaria manifiesta, básicamente lo siguiente, que: A) - Los obligados tributarios, mediante escritura de 21 de marzo de 2000, efectuaron una aportación no dineraria a la Sociedad X, S.A. en el ejercicio objeto de comprobación, de una finca, incluida en el Plan Parcial denominada ..., por un importe de 224.646.912 pts (1.350.155,13 €) en concepto de ampliación de capital, la cual debe quedar sujeta al Impuesto de la Renta de las Personas Físicas.

B) La finca transmitida ha sido objeto de explotación forestal habiendo producido ingresos de esta naturaleza según consta en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del año 1997 presentada por los contribuyentes y se acredita mediante los documentos de liquidación de chopos emitidos por la sociedad Y, S.L. de fechas 25 de junio y 27 de septiembre.

C) La finca fue aportada a la sociedad X, S.A. por Don ... y su esposa Doña ... el día 21 de marzo de 2000, siendo el valor de aportación de 224.645.912 ptas (1.350.149,12 €). Pero, con anterioridad a esta fecha, mediante contrato privado de 2 de marzo de 2000, el propio Sr. ..., actuando en representación de la sociedad beneficiaria de la aportación había efectuado la venta de la finca a la sociedad Z, S.A., por un precio de 1.078.438.500 pts (6.481.545,92 €), salvo que de la medición definitiva resultase una cantidad inferior o superior. La venta fue formalizada en escritura pública con fecha 26 de octubre de 2000 por un precio de 800.000.000 Ptas (4.808.096,84 €).

TERCERO:
Que, los interesados presentaron alegaciones manifestando que 1.- El valor dado a la finca objeto de aportación a la Sociedad se tomó en la Junta General de Accionistas al objeto de reestablecer el equilibrio patrimonial de la misma; asímismo y de acuerdo con lo establecido en el artículo 38 de la Ley de Sociedades Anónimas y 133 del Reglamento Mercantil se nombró un experto independiente que elaboró el informe preceptivo; 2.- La finca aportada es el resultado de la agrupación de fincas, efectuada en Escritura Pública de 11 de diciembre de 1997 en la cual no se manifiesta en ningún momento que el destino de la misma sea la explotación de chopos; 3- La finca objeto de la transmisión estaba, afecta a una explotación forestal de chopos hasta el 16 de noviembre de 1996 momento en el que se produce la venta de las citadas choperas en su totalidad de extensión; 4- Desde la fecha de la transmisión de los chopos (16 de noviembre de 1996) el contribuyente no ha realizado inversiones, ni preparaciones de terreno ni otro tipo de gastos de mantenimiento sobre la citada finca con el objetivo de iniciar una nueva actividad forestal.

Que mediante acuerdo de 5 de diciembre de 2002, el Inspector Adjunto al Inspector Jefe, practica liquidación de 827.636,85 €. comprensiva de cuota e intereses de demora.

        CUARTO: Contra la anterior liquidación los interesados interponen reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., y puesto de manifiesto el expediente, presentan alegaciones en defensa de su derecho consistentes en: primer lugar que a partir de 16 de Noviembre de 1996 hay que considerar producido el cese en la actividad forestal, por lo que al transmitir el inmueble llevando a cabo una aportación no dineraria a la sociedad X, S.A. el 21 de marzo de 2000 la finca en cuestión debe ser considerada no afecta al ejercicio de actividad económica; en segundo lugar, que el valor de transmisión es el declarado, de 224.646.912 pts (1.350.155,13 €), sustancialmente coincidente con el que fue establecido en la valoración pericial llevada a cabo por el tasador designado por el Registro Mercantil, que ascendió a 225.736.629 pts (1.356.704,46 €); y en tercer lugar, que debe declararse nula la liquidación practicada al haber sido dictado el acto recurrido por el mismo funcionario que dirigió, supervisó y autorizó las actuaciones inspectoras.

Que el Tribunal dicta resolución en fecha 24 de septiembre de 2004, desestimando la reclamación interpuesta confirmando la liquidación impugnada.

        QUINTO: Mediante escrito de 26 de noviembre de 2004, los interesados interponen recurso de alzada contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional, cuya fecha de notificación es de 27 de octubre anterior, según consta en el expediente, fundamentando su pretensión en los mismos argumentos que en las anteriores instancias.

                                                      FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite del recurso de alzada, en el que se plantea la cuestión referente a si es conforme a derecho el aumento de base imponible efectuada por la inspección.

SEGUNDO: Que antes de entrar a conocer la cuestión de fondo planteada en el expediente, es necesario hacer referencia a la alegación efectuada por el interesado relativa a si debe declararse nula la liquidación practicada al haber sido dictado el acto recurrido por el mismo funcionario que dirigió, supervisó y autorizó las actuaciones inspectoras. Que el apartado siete, numero tres de la Resolución de 24 de marzo de 1992, añadido por la Resolución de 24 de marzo de 1998, y modificado por la de 19 de abril de 1999, sobre organización y atribución de funciones a la inspección de los tributos en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, establece que:

"En las Dependencias Provinciales de Inspección podrán constituirse, por acuerdo del Director de la Agencia, a propuesta conjunta del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria y del Delegado especial respectivo, Unidades de Inspección formadas por el número de Subinspectores que en cada caso se determine, cuya dirección efectiva corresponderá a un Inspector adjunto al Inspector Jefe, quien, por delegación del Inspector Jefe, dictará los actos de liquidación e impondrá las sanciones que procedan como consecuencia de las actuaciones realizadas por los miembros de la Unidad.

Los Subinspectores adscritos a dichas Unidades podrán desarrollar la totalidad de las actuaciones comprendidas en los capítulos V, VI y VII del Titulo primero del Reglamento General de Inspección de los Tributos, con los siguientes límites:

          En actuaciones de comprobación e investigación de carácter general cuando se lleven a cabo cerca de personas físicas que desarrollen actividades empresariales o personas jurídicas cuyo volumen anual de operaciones en los ejercicios comprobados exceda de 300 millones de pesetas y, tratándose de profesionales de 30 millones.

En actuaciones de carácter parcial los límites anteriores se elevarán a 500 y 50 millones de pesetas, respectivamente".

Que los capítulos V, VI y VII del Título primero del Reglamento General de Inspección de los Tributos, regulan la iniciación  y desarrollo de las actuaciones inspectoras, las facultades de la Inspección de los Tributos y la terminación de las actuaciones inspectoras, y en el presente expediente consta la comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación de 10 de Julio de 2001 en la que se indicaba al interesado que las actuaciones estaban asignadas "a una Unidad de las definidas en el apartado siete.3 de la Resolución de 24 de marzo de 1992, del Presidente de la A.E.A.T., dirigida por (...) ..., Inspector Adjunto al Inspector Jefe", dichas actuaciones, desde la misma comunicación de inicio hasta la firma del acta han sido materialmente practicadas por una Subinspectora de la referida unidad, y en el acto de liquidación dictado por el Inspector Adjunto al Inspector Jefe objeto de esta impugnación se expresa que "el presente acuerdo se adopta por delegación de competencias efectuada mediante Resolución del Inspector Jefe de ... de fecha ... de 2000 publicada en el Boletín Oficial de la Provincia del día ... de 2000", en consecuencia, tal y como manifiesta el Tribunal de instancia, la actuación inspectora es conforme a derecho al acomodarse a lo dispuesto en la norma anteriormente transcrita, por lo que no puede admitirse la nulidad alegada por los reclamantes por vulneración del principio de separación entre instrucción y liquidación.

        TERCERO: Por lo que se refiere a la cuestión de fondo, y respecto del incremento liquidado por la transmisión de la finca en cuestión, la Disposición Transitoria novena de la Ley 40/1998, en su redacción dada por la Ley 55/99, con efectos desde el 1 de enero de 1999, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece "Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, se reducirán de acuerdo con lo establecido en las reglas 2ª y 4ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/91, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A estos efectos, se considerarán elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas aquellos en los que la desafectación de estas actividades se haya producido con más de tres años de antelación a la fecha de transmisión", lo que implica que el interesado debe probar si dicha desafectación se ha producido con anterioridad al plazo señalado, y en este sentido hay que hacer referencia al artículo 114 de la Ley General Tributaria que en su primer apartado establece que: "Tanto en el procedimiento de gestión, como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo", así como al artículo 116 del mismo texto legal que, dentro de la sección dedicada a la prueba en los procedimientos tributarios, indica que: "Las declaraciones tributarias a que se refiere el artículo 102 se presumen ciertas, y sólo podrán rectificarse por el sujeto pasivo mediante la prueba de que al hacerlas incurrió en un error de hecho". De lo previsto en estos artículos se deriva que corresponde a la Administración la prueba de la realización de un hecho imponible y su cuantía, mientras que corresponde al administrado demostrar que este hecho imponible está amparado por una exención o que tiene derecho a determinada deducción de un gasto o que goza de determinados beneficios fiscales. Que en el presente expediente el interesado alega que la actividad cesó con fecha 16 de noviembre de 1996 y en prueba de ello aporta copia de un contrato privado, de dicha fecha, de venta de ... a la entidad Y, S.L. por lo que, cuando se procede a la aportación de la citada finca a la entidad X, S.A. el 21 de marzo de 2000, la desafectación del inmueble habría tenido lugar con más de tres años de antelación. Que dicho documento, no obstante, no es prueba suficiente para acreditar lo pretendido por el reclamante, pues en contra de lo anterior, se pone de manifiesto por parte de la Inspección, que la tala de los chopos se realizó a lo largo de todo el año 1997, al existir documentos denominados "recibo-liquidación" expedidos el 25 de Junio y el 24 de Septiembre de 1997 por Y, S.L. a D. ... como proveedor aplicando retención a cuenta del IRPF y compensación del régimen especial de la agricultura por IVA, y así consta también en la propia declaración del Impuesto de la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 1997 presentada por los obligados tributarios, declarando rendimientos irregulares de actividades "Choperas", además el interesado no se dio de baja como agricultor en el ejercicio 1996, por lo que debemos entender que la explotación forestal y la afectación de la finca rústica a la misma continúa durante el ejercicio 1997, tiempo durante el cual se produjo la tala de los árboles que determinó los ingresos y cobros de la actividad empresarial. Por ultimo, y según queda acreditado en el expediente, dicha finca nunca estuvo desafectada del ejercicio de una actividad económica pues el Sr. ... promovió sobre los terrenos de esta finca el Plan Parcial "...", aprobado provisionalmente por el Ayuntamiento de ... el ... de 1995 y definitivamente por la Comisión Provincial de ordenación del Territorio y Urbanismo el día ... de 1998. Todas las actuaciones llevadas a cabo por el Sr. ... como promotor de dicho Plan Parcial hasta su aprobación definitiva en 1998 implican que la finca en cuestión nunca estuvo desafectada del ejercicio de actividades empresariales, pues, la finca sigue afectada a otra actividad empresarial diferente a la de explotación forestal de chopos, consistente en la promoción de terrenos, lo que implica en definitiva, que en la distinción entre patrimonio personal y patrimonio empresarial, que determina la normativa tributaria, no cabe duda que la finca en cuestión ha estado siempre incluida en el patrimonio empresarial de los reclamantes. Por tanto, sobre la base de los argumentos expuestos debemos rechazar esta primera alegación.

        CUARTO: En cuanto al valor de transmisión de la finca, debe indicarse, como hechos básicos realizados que: 1°) Por contrato privado de 2 de marzo de 2000, Don ... en nombre y representación de la entidad mercantil X, S.A. vende a Z, S.A. los terrenos incluidos en el Plan Parcial ... por precio de 1.078.438.500 pts (6.481.545,92 €), salvo que de la medición definitiva resulte una cantidad inferior o superior. A esta fecha no existe título de propiedad conocido de la sociedad vendedora.

2°) Mediante escritura pública de 21 de marzo de 2000 Don ... y su esposa Doña ... aporta a la sociedad X, S.A. los terrenos de ..., valorando el inmueble en 224.646.912 ptas (1.350.155,13 €).

3°) Con fecha 25 de mayo de 2000 el Arquitecto Don ..., nombrado por el Registro Mercantil de ... certifica que el valor de tasación de la finca aportada es de 225.736.629 ptas (1.356.704,46 €).

4°) Mediante escritura pública de fecha 26 de octubre de 2000 la sociedad X, S.A. representada por Don ... vende a Z, S.A. los terrenos del Plan Parcial ... por precio de 800.000.000 ptas (4.808.096,84 €).

Que el punto controvertido es el valor de transmisión que debe computarse en la aportación no dineraria realizada, si el valor de aportación reflejado en la escritura pública básicamente coincidente con el valor de tasación del perito, que es el que computó el sujeto pasivo, o el valor del mercado del bien aportado, que se cuantifica en 800.000.000 ptas (4.808.096,84 €).

Según preceptúa el art. 35.d. la Ley 40/1998, para el caso de aportaciones no dinerarias a sociedades, en el que la ganancia o pérdida se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición de los bienes y derechos aportados y la mayor de las tres siguientes: "Primera: El valor nominal de las acciones y participaciones sociales recibidas por la aportación, o en su caso, la parte correspondiente del mismo. A este valor se le añadirá el importe de las primas de emisión. Segunda: El valor de cotización de los títulos recibidos en el día en que se formalice la aportación o el inmediato anterior. Tercera: El valor de mercado del bien o derecho aportado.". Que en este supuesto, parece evidente que el valor de mercado del inmueble aportado debe ser el de 800.000.000 ptas (4.808.096,84 €), dado que  la entidad a la cual el reclamante aportó la finca, actúa como sociedad interpuesta, al vender diecinueve antes, en contrato privado, a otra entidad los terrenos del Plan Parcial. Por lo que el incremento de patrimonio que debió liquidar el interesado por la aportación de esta parcela a la entidad X, S.A. sería el que resulta por la diferencia entre el valor de adquisición y el valor de trasmisión, tomando como tal el de mercado que es el que fue acordado entre partes independientes diecinueve días antes de realizada la aportación, y siendo esta la actuación de la Inspección procede declarar conforme  a derecho la liquidación impugnada.

        POR LO EXPUESTO

        EL TRIBUNAL ECÓNOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, conociendo el recurso de alzada promovido por D. ... y D.ª ... contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 24 de septiembre de 2004 dictada en el expediente económico-administrativo ... en asunto referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período 2000, ACUERDA: desestimar la presente reclamación y confirmar la resolución recurrida.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Escritura pública
Inspección tributaria
Aportaciones no dinerarias
Contrato privado
Actividades empresariales
Obligado tributario
Explotaciones forestales
Actividades económicas
Actividad forestal
Sociedad de responsabilidad limitada
Ganancia patrimonial
Valor de mercado
Pruebas aportadas
Actividad agrícola
Cuestiones de fondo
Valor de transmisión
Aumento de capital
Desafectación elementos patrimoniales
Junta General de Accionistas
Tasación pericial
Registro Mercantil
Intereses de demora
Elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas
Inversiones
Fecha de notificación
Persona jurídica
Persona física
Actividad inspectora
Patrimonio empresarial
Declaraciones Tributarias
Procedimientos Tributarios
Error de hecho
Beneficios fiscales
Fincas Rústicas
Impuesto sobre el Valor Añadido
Proveedores
Comisiones
Valor de adquisición
Ordenación del territorio
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