Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/638/2004 de 14 de Septiembre de 2007

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 14 de Septiembre de 2007
  • Núm. Resolución: 00/638/2004

Resumen

Las cantidades percibidas anualmente de un Ayuntamiento por una empresa municipal de dicho Ayuntamiento para cubrir los resultados negativos deben calificarse como subvenciones de explotación y no como aportaciones del socio, en este caso el Ayuntamiento, para compensar pérdidas.

Descripción

        En la villa de Madrid, a 14 de septiembre de 2007 este Tribunal Económico-Administrativo Central, reunido en Sala, ha visto el recurso ordinario de alzada interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE INSPECCIÓN FINANCIERA Y TRIBUTARIA DE LA AEAT, con domicilio a efectos de notificaciones en c/ Infanta Mercedes nº. 37, 28020-Madrid, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... recaída en la reclamación económico-administrativa nº ... interpuesta por la entidad ..., S.A., con C.I.F.: ..., interpuesta contra acuerdo de liquidación del Inspector Jefe de la Delegación de ... de la AEAT por el concepto tributario de Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1996, 1997, 1998 y 1999 por el que se eliminan las bases imponibles negativas declaradas en 1.521.188,56 € (1996), 0 € (1997), 2.066.801 € (1998) y 2.717.852,73 € (1999).

                                               ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Notificada la referida resolución del TEAR de ... al Director de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT el 16-01-2004 se interpone contra la misma el recurso de alzada que nos ocupa con fecha 29-01-2004.

Puesto de manifiesto el expediente para alegaciones al recurrente éste presentó escrito al respecto con fecha 15-04-2004.

Informado el contribuyente de las alegaciones presentadas por el recurrente éste presentó a su vez ante este Tribunal escrito de alegaciones en fecha 22-12-2004.

SEGUNDO.- El día 23-02-2001 D. ..., en calidad de representante del contribuyente, suscribió en disconformidad el acta ..., que tiene el carácter de definitiva, en la que se hacía constar, por lo que aquí interesa, lo siguiente:

- Apartado I.- La situación de la contabilidad y registros obligatorios a efectos fiscales del obligado tributario es la siguiente: se han exhibido los libros y registros exigidos por las normas del régimen de estimación aplicable al sujeto pasivo sin que se hayan apreciado anomalías sustanciales para la exacción del tributo.

- Apartado II.- La fecha de inicio de las actuaciones fue el día 18-10-2000 y en el cómputo del plazo de duración de las mismas debe atenderse a las siguientes circunstancias: hasta la fecha del acta no se han producido dilaciones imputables al obligado tributario ni periodos de interrupción justificada.

- Apartado III.- De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta:

(1º) Con anterioridad al inicio de las actuaciones inspectoras el sujeto pasivo había presentado autoliquidaciones por el concepto tributario y ejercicios de referencia con los siguientes resultados contables y bases imponibles (cifras en pesetas):

Ejercicio.................1996                1997                1998            1999

Resultado contable -253.104.480               0       -343.886.859  -452.212.645

Base imponible      -253.104.480                0      -343.886.859  -452.212.645

(2º) Del examen de la Memoria y de las Cuentas anuales aportadas se desprende el siguiente criterio seguido en la atribución de resultados:

- En el ejercicio 1996 y anteriores "el déficit de cada ejercicio se reflejaba en la cuenta de Pérdidas y Ganancias y así se (sic) refleja las cuentas anuales. Posteriormente, una vez asumido por el Ayuntamiento se compensaba mediante el epígrafe contable "Aportaciones de socios para compensar pérdidas".

- Durante el ejercicio 1997 se cambia el criterio de imputación y así "dado que el concepto en el que se incluye en los presupuestos municipales es el de "Subvenciones a la Explotación" se ha incluido en esa rúbrica contable todo el importe del déficit y, por tanto, la Cuenta de Pérdidas y Ganancias aparece finalmente con el resultado de cero".

- En los ejercicios 1998 y 1999 se vuelve a la situación anterior.

(3º) Como se refleja en la Memoria elaborada en los ejercicios objeto de comprobación, la sociedad "mantiene de forma permanente una situación deficitaria. Es obvio que esta circunstancia puede entenderse si consideramos el imperativo de prestación de un servicio público a la ciudad por parte del Ayuntamiento de la misma, que a su vez es el propietario exclusivo de la Empresa. Al mismo tiempo se debe tener en cuenta que los precios de las tarifas que venimos aplicando no cubren los costes de explotación del servicio".

(4º) Por tanto las subvenciones concedidas a sociedades mercantiles con el objeto de compensar los menores ingresos que se producen por el establecimiento de precios políticos no están establecidas para compensar pérdidas y en estos casos deben lucir como ingreso de explotación en la cuenta de Pérdidas y Ganancias.

- Apartado IV.- Consecuencia de lo anterior procede incrementar el resultado contable declarado en 253.104.408 ptas. en el ejercicio 1996, 343.886.859 ptas. en el ejercicio 1998 y 452.212.645 ptas. en el ejercicio 1999, resultando así unas bases imponibles comprobadas de cero ptas. en todos los ejercicios objeto de comprobación en lugar de las bases negativas que resultan de las declaraciones presentadas.

TERCERO.- El actuario acompañó al acta el preceptivo informe complementario. El contribuyente presentó alegaciones frente a la propuesta contenida en el acta. Con fecha 21-03-2001 el Inspector Jefe, a la vista del expediente instruido y de las alegaciones presentadas, dicta la correspondiente liquidación confirmando la propuesta.

CUARTO.- Frente a dicha liquidación el interesado interpuso la reclamación económico-administrativa nº ... ante el TEAR de ... el cual dictó la resolución que nos ocupa en el sentido de estimar la reclamación y anular el acto impugnado sobre la base de calificar las cantidades entregadas anualmente por el Ayuntamiento a la entidad como aportaciones de los socios para compensar pérdidas y no como subvenciones a la explotación.

QUINTO.- Manifiesta el Director ante este Tribunal frente a la referida resolución del TEAR de ... , de forma sucinta y por lo que aquí interesa, lo siguiente:

- Conforme a lo dispuesto en el artículo 28.2 de la LGT, debe atenderse a la verdadera naturaleza jurídica de las operaciones cualquiera que sea la forma jurídica o "nomen iuris" atribuidas a las mismas por el obligado tributario.

- Las aportaciones de los socios, como medios de capitalizar a las entidades participadas por aquellos, sólo caben en relación con situaciones ocasionales unas veces o excepcionales otras, pero no pueden ni deben considerarse como medios ordinarios y habituales de financiación de las empresas.

- En consecuencia no cabría dar el tratamiento de aportaciones de los socios para compensar pérdidas a aquéllas transferencias cuya finalidad sea hacer viable el mantenimiento de determinadas actividades económicas incursas en una situación de pérdidas continuas y permanentes generadas por el establecimiento de precios políticos que no cubren los costes de funcionamiento de la entidad que desarrolle la actividad.

- Debe por tanto calificarse como de subvención a la explotación la transferencia anual de fondos recibidos por la entidad del Ente Público, subvención que debe imputarse como ingreso de la entidad.

- De ser calificadas dichas transferencias anuales como aportaciones de los socios para compensar pérdidas se estaría desfigurando la imagen fiel de la cuenta de resultados de la entidad.

SEXTO.- Frente a las alegaciones formuladas por el recurrente expone el contribuyente ante este Tribunal, de forma sucinta y por lo que aquí interesa, lo siguiente:

- El recurrente, al afirmar que las aportaciones de los socios para compensar pérdidas sólo caben en situaciones puntuales y excepcionales, se limita a manifestar una opinión a título personal que no documenta con doctrina o jurisprudencia de ningún tipo.

- En el Plan General de Contabilidad se distingue entre las aportaciones de los socios para compensar pérdidas y las subvenciones a la explotación siendo el matiz diferenciador de ambas figuras el hecho de que la aportación sea realizada por un socio, como es el caso, o por un tercero.

- La afirmación del recurrente de que de ser calificadas dichas transferencias anuales como aportaciones de los socios para compensar pérdidas se estaría desfigurando la imagen fiel de la cuenta de resultados de la entidad no debe ser considerada sino como una mera opinión personal suya que no se corresponde con la normativa contable vigente.

- El Inspector considera la existencia de precios políticos con lo que asume que las transferencias percibidas del Ayuntamiento tienen como fin asegurar una rentabilidad mínima, pero ni define lo que entiende por precio político, ni los precios aplicados por la entidad son políticos sino de mercado y, finalmente, mediante dichas transferencias no se consigue una rentabilidad mínima sino únicamente cubrir las pérdidas generadas por el ejercicio de la actividad.

                                                   FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren en el presente recurso los requisitos de competencia de este Tribunal, legitimación e interposición en plazo, que son presupuesto de su admisión a trámite, planteándose como única cuestión a dilucidar si las transferencias anuales de fondos recibidos por la entidad del Ayuntamiento deben ser calificadas como aportaciones de los socios para compensar pérdidas, como defiende el contribuyente, o como subvenciones a la explotación, como defiende el recurrente.

         SEGUNDO.- El artículo 81.2.a) (red. Ley 31/1990) del R D Leg. 1091/1988 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley General Presupuestaria (TRLGP) define las subvenciones como "toda disposición gratuita de fondos públicos realizada por el Estado o sus Organismos Autónomos a favor de personas o Entidades públicas o privadas, para fomentar una actividad de utilidad o interés social o para promover la consecución de un fin público".

         El citado precepto se desprende que son elementos definitorios de dicho concepto:

         1. Se trata de una disposición gratuita de fondos públicos.

         2. Dicha disposición gratuita la realiza la Administración pública.

         3. Dicha disposición gratuita se realiza a favor de una persona o entidad pública o privada.

         4. La finalidad de dicha disposición gratuita es fomentar una actividad de utilidad o interés social para promover la consecución de un fin público.    

         Por su parte, el Plan General de Contabilidad Pública (PGCP-aprobado por OM de 06-05-1994 - BOE 20/05/1994), dentro de las cuentas de gasto (costes de los entes públicos), contiene la cuenta 651 titulada "Subvenciones Corrientes" a las que define como "Subvenciones corrientes.-Fondos o bienes concedidos por la entidad para financiar operaciones corrientes, concretas y específicas. Dentro de ellas se incluyen las subvenciones de explotación concedidas por la entidad con la finalidad de influir en los precios o permitir una remuneración suficiente de los factores de producción, así como compensar resultados negativos de explotación producidos durante el ejercicio".

         En el mismo sentido, la Intervención General de la Administración del Estado (IGAE), define las subvenciones a la explotación (documento "Principios contables y públicos") como "aquellas concedidas normalmente por una Administración Pública (...) a una unidad productora de bienes o servicios (...) con la finalidad de influir en los precios o permitir una remuneración suficiente de los factores de producción, así como compensar resultados negativos de explotación producidos durante el ejercicio" de donde claramente se desprende que la finalidad de una subvención a la explotación no es exclusivamente garantizar una retribución mínima de los factores de producción sino que también lo puede ser el compensar resultados negativos de explotación.

         Frente a la anterior normativa la entidad sostiene que las cantidades percibidas anualmente del Ayuntamiento deben ser consideradas como aportaciones del socio para compensar pérdidas pero al respecto de la distinción entre "subvención" y "aportaciones para compensar pérdidas" en casos similares al que nos ocupa ya tiene dicho este Tribunal, entre otras, en resolución de 15-07-2004 (RG 5321/01):
         
"Como se ve, toda subvención está vinculada a la actividad de fomento por parte de la Administración y comporta una transferencia de fondos. Así lo corrobora la Orden del Ministerio de Hacienda, de 28 de abril de 1986, al definir la subvención como todo gasto efectuado con cargo a los Capítulos IV y VII de los Presupuestos Generales del Estado (transferencias) que no tenga carácter indemnizatorio.

            Se trata por tanto de una relación jurídica unilateral que brota de un acto administrativo en virtud del cual nace un derecho de crédito a favor del beneficiario frente a la Administración que lo otorga. La principal obligación del beneficiario de la subvención es la de realizar aquella actividad o adoptar el comportamiento que fundamenta la concesión de la subvención, entendido éste como una contrapartida pero nunca como una contraprestación.
                
Frente a las consideraciones anteriores la reclamante conceptúa las cantidades como una aportación de su socio único para reponer las pérdidas sociales, y afirma que el tratamiento que se dé a las mismas debe ser el propio de su naturaleza; pero la argumentación carece de solidez, porque (...) esas cantidades se aportan todos los años, es decir, no responden a situaciones excepcionales o imprevistas, o a pérdidas no esperadas, ni tampoco vienen impuestas u obligadas por los resultados de la entidad y, en cambio tienen relación con el cumplimiento de unas finalidades específicas, explícitamente aludidas, en las que está muy presente el interés social. (...) son aportaciones que tienen el propósito de fomentar el servicio público de... «con fines...». Se trata en el caso presente de un medio ordinario de financiación de la entidad que se percibe de forma continuada y permanente, en el que concurren los requisitos exigidos por el precepto de la Ley antes transcrito y, por tanto, de una verdadera subvención. (...) pero debe añadirse que si -como afirma la reclamante- se estuviese ante aportaciones de la entidad participante para reponer pérdidas de la participada, lo más adecuado desde la óptica del Derecho, (...) sería realizar una reducción y aumento simultáneos del Capital social, lo que nunca ha ocurrido".

         En conclusión, respondiendo las percepciones que anualmente recibe la entidad del Ayuntamiento al concepto de "subvención" según la normativa citada y no pudiendo ser calificadas, según lo dicho, como "aportaciones de los socios para compensar pérdidas", no cabrá sino estimar las pretensiones actoras al respecto.

          Por cuanto antecede:

         ESTE TRIBUNAL, en el día de la fecha, actuando en SALA y ÚNICA INSTANCIA, acuerda ESTIMAR el recurso de alzada nº. 00-00638-04 anulando la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... nº ... objeto del mismo.


Aportaciones sociales
Aportaciones de socios o propietarios
Cuenta de pérdidas y ganancias
Inspección tributaria
Cuentas anuales
Obligado tributario
Impuesto sobre sociedades
Base imponible negativa declarada
Dilaciones imputables al obligado tributario
Entes públicos
Rentabilidad
Dueño
Sociedades mercantiles
Interés social
Entidad participada
Actividades económicas
Contabilidad pública
Principios contables
Actividad de fomento
Relación jurídica
Presupuestos generales del Estado
Derecho de crédito
Único socio
Concesión de subvención
Contraprestación
Capital social

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 31/1990 de 27 de Dic (Presupuestos Generales del Estado para 1991) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 311 Fecha de Publicación: 28/12/1990 Fecha de entrada en vigor: 17/01/1991 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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