Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/844/1998 de 14 de Septiembre de 2001

Resumen

Desde 1988 a 1991 la Administración tenía que probar que el valor de enajenación efectivamente percibido de acciones que no cotizaban en Bolsa se apartaba del de mercado para acudir al teórico según balance o el resultante de capitalizar beneficios.

Descripción

R.G. 5572/1994, R.B. 00/0844/1998

ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: La Inspección de los Tributos de la Delegación en               de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, con fecha         de 1996 formalizó al interesado acta modelo A02, firmada en disconformidad con el número          en relación con el concepto impositivo y ejercicio citado; en ella se hacía constar la procedencia modificar la base imponible autoliquidada, por la enajenación de 60 acciones de          , con el valor de adquisición actualizado que se citaba, y el de enajenación que prevalece, según el artículo 20.8 b) de la Ley 48/1985, es decir, el de capitalización de los beneficios promedios de la entidad en los tres últimos ejercicios; además, procedía incrementar la base en el incremento originado por la venta de 67 acciones de                   por igual motivo; por otra parte, se hace constar en el acta que no procede la deducción de la cuota por 820.409 pesetas (4.930,76 euros) en concepto de inversión empresarial, al no cumplirse el requisito de permanencia del bien nuevo en la actividad. En consecuencia, el actuario proponía regularizar la situación tributaria del interesado, mediante la correspondiente liquidación comprensiva de cuota, intereses de demora y sanción por infracción calificada de grave, equivalente al 60 por 100 de la cuota (mínimo del 50 por 100 más 10 puntos porcentuales por ocultación de datos), siendo la total deuda tributaria de  pesetas 37.536.083 (225.596,40 euros). Como consecuencia de la referida acta, el Inspector Jefe dictó liquidación el          de 1996, en términos confirmatorios de la propuesta formulada por el actuario. La liquidación fue notificada al interesado el                 1996.

        SEGUNDO: No conforme con la expresada liquidación, el sujeto pasivo formuló contra la misma reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de            mediante escrito presentado el día                     de 1996.

        TERCERO: El día               de 1997 interpone el reclamante este recurso de alzada contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de la reclamación formulada ante el Tribunal Regional, por haber transcurrido un año desde su interposición sin haber mediado resolución expresa. En el recurso, alega el interesado la infracción del régimen legal relativo a los incrementos liquidados, al faltar en el expediente la prueba, a cargo de la Administración, de que el importe realmente satisfecho al vender los títulos, no se corresponde con el valor de mercado. En segundo lugar, manifiesta que la sanción es improcedente.

        CUARTO: De los antecedentes incorporados al expediente, no se deduce que haya sido suspendida la ejecutividad de la liquidación impugnada.  

           FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto de la admisión a trámite de esta reclamación, en que se plantean las cuestiones siguientes: Primera, si la determinación del valor de enajenación, en la liquidación del incremento de patrimonio originado por la venta de acciones no cotizadas en bolsa, es conforme a Derecho; segunda, en su caso, procedencia de la sanción aplicada.

        SEGUNDO: Según consideró este Tribunal en sesión de 27 de julio de 1994, la primera cuestión controvertida -valor de enajenación de los títulos vendidos, que no cotizaban en bolsa- ha sido objeto de varias fases en cuanto a su regulación durante la vigencia de la Ley 44/1978 (es decir, hasta 31 de diciembre de 1991); la última de ellas comienza el 1 de enero de 1988, con la Ley de Presupuestos para dicho año (Ley 33/87) y continúa en 1989 (Ley de presupuestos 37/88), 1990 (Ley 5/90, de medidas Fiscales Urgentes para 1990) y 1991 (Real Decreto-Ley 5/90, de Medidas Fiscales Urgentes). En efecto, a partir de 1 de enero de 1988 -y, por tanto en el período que ahora interesa, es decir, el ejercicio 1991- en caso de valores mobiliarios que no coticen en Bolsa, representativos de participaciones en el capital de sociedades, "el incremento o disminución patrimonial se computará por la diferencia entre el coste medio de adquisición y el importe real efectivamente percibido, deducidos, en su caso, los gastos originados por la transmisión que corran a cargo del vendedor no cotizadas. No obstante, cuando el citado importe real no se corresponda con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, la Administración considerará como valor de enajenación el mayor de los dos valores siguientes: a) El teórico resultante del último balance aprobado; b) El que resulte de capitalizar al tipo del 8 por 100 el promedio de los beneficios de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del Impuesto (...)". Este es el tenor literal del artículo 3º Tres del citado Real Decreto-Ley 5/1990, de 20 de diciembre.

        TERCERO: La Ley 33/1987 imprimió un importante giro a la normativa que sobre esta materia venía rigiendo hasta 1 de enero de 1988; si, según la normativa hasta entonces vigente, había que tomar como valor de enajenación el efectivo, salvo que el teórico o capitalizado fuese mayor, a partir de 1988 ya no basta esa diferencia de valores, sino que es necesario demostrar que el precio efectivo de la venta difiere del que hubieran acordado partes independientes en condiciones de mercado. Por tanto, durante el ejercicio 1991, y, en general, en los constitutivos de la fase o etapa legislativa que examinamos, el apartarse de la regla general -tomar valor de venta lo efectivamente percibido- sólo procederá cuando se demuestre que dicho importe no se corresponde con el que habrían acordado partes independientes en condiciones de mercado, por lo que resulta esencial constatar si en este caso se ha cumplido este requisito, es decir, si se ha demostrado por la Administración esa falta de correspondencia. La necesidad de tal prueba a cargo de la Administración ha sido apreciada por este Tribunal Económico Administrativo Central en Resoluciones de 9 de abril de 1991 (expediente R.G.                ) y 27 de julio de 1994 (R.G.              ); en ambas ocasiones se observó que sólo si el precio realmente cobrado no se corresponde con el valor de mercado de los títulos, la Administración podrá considerar como valor de enajenación otro distinto (el teórico según balance o el resultante de capitalizar beneficios), concluyendo que, al no encontrarse en el expediente documento o justificante alguno que pruebe que el precio efectivo se separa del que hubieran convenido partes independientes, no cabe tomar como valor de enajenación otro distinto al realmente pagado.

        CUARTO: En el caso que nos ocupa, no se observa en el expediente examinado por este Tribunal (compuesto por 35 folios) justificación alguna de la valoración en función de criterios distintos al del precio pagado, ya que el acta se limita a invocar el artículo 20.8 b) de la Ley 44/1978 (redacción según la Ley 48/1985) precisando que se utiliza el criterio de capitalización de beneficios promedios en una de las dos operaciones de venta descritas, sin que en ningún otro documento disponible se contenga prueba alguna de dicho punto esencial, como sería indispensable para considerar la aplicación de los dos criterios alternativos antes señalados. En consecuencia, ha de estimarse la reclamación en cuanto a la improcedencia de liquidar incremento patrimonial en los términos discutidos, siempre dejando a salvo la posibilidad de que la Administración tributaria proceda a dicha liquidación si cumplimenta los necesarios requisitos para ello y no ha mediado prescripción ni liquidación definitiva.

        QUINTO: La segunda cuestión planteada, relativa a la sanción, queda limitada, por tanto, a la sanción pecuniaria que gira sobre la parte de cuota subsistente, es decir, la que obedece a no tomar como deducción de la cuota en concepto de inversión empresarial, 820.409 pesetas (4.930,76 euros). Pues bien, entiende este Tribunal, a la vista de los antecedentes, que sí es conforme a Derecho el calificar la conducta del sujeto pasivo consistente en practicar una deducción de la cuota por el indicado importe y concepto sin que concurrieran los requisitos reglamentarios para ello; de esta conducta derivó una menor cuota a ingresar, y fue necesaria una actuación de la inspección tributaria para poner de manifiesto la improcedencia, según Derecho, de tal deducción, todo lo cual evidencia la comisión de una infracción tributaria grave, según el artículo 79 de la Ley General Tributaria (redacción según Ley 10/1985) si bien la sanción fue determinada con arreglo al régimen más favorable contenido en la Ley 25/1995.

        POR LO EXPUESTO,

        EL TRIBUNAL CENTRAL, en SALA, en el recurso de alzada interpuesto por                  
, contra Resolución presunta, por silencio administrativo, del Tribunal Económico Administrativo Regional de                recaída en reclamación número                 , referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1991, ACUERDA: 1º) Estimar en parte el recurso y anular la liquidación impugnada; 2º) Ordenar la práctica de una nueva liquidación referida a la improcedente deducción, practicada por el sujeto pasivo, de 820.409 pesetas (4.930,76 euros), en concepto de inversión empresarial, más los intereses correspondientes y la sanción aplicable.