Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/88/2006 de 14 de Junio de 2006

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 14 de Junio de 2006
  • Núm. Resolución: 00/88/2006

Resumen

En la importación de mercancía en la que en el momento de configurar el valor a declarar en la Aduana se distingue en la factura la comisión de compra pagada al comisionista del país exportador, existe la posibilidad, en caso de duda, acorde al Código Aduanero Comunitario de comprobar, de acuerdo con el contrato correspondiente, el porcentaje real satisfecho y, en consecuencia, proceder al ajuste de valor acorde al mismo, si aquél resulta anómalo en el contexto de las prácticas y usos del sector en el que se incardina la firma interesada, en materia de importación de merluza fresca.

Descripción

         En la Villa de Madrid, a 14 de junio de 2006 en la reclamación económico-administrativa que, en segunda instancia pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, en virtud del recurso de alzada interpuesto por la entidad X, S.L. C.I.F. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en el despacho profesional ... y en su nombre y representación D. ..., con poder acreditado en el expediente, contra el fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., de fecha 6 de Septiembre de 2.005, que desestimó la reclamación nº ... y sus acumuladas números ... y ..., interpuestas contra el acuerdo dictado por la Jefe del Área Regional de la Dependencia de Aduanas e II.EE. de la Delegación Especial de ... de la A.E.A.T., en fecha 14 de Enero de 2.002, mediante el que se practicó liquidación por el concepto tributario Aduanas Tarifa Exterior Común, ejercicios 1.998, 1.999 y 2.000, por importe de 287.249,49 € y contra las providencias de apremio dictadas por el Jefe de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de ..., en fecha 14 de Marzo de 2.002, por importes de 57.449,90 € y 28.926,11 €, resultantes de las actas de disconformidad nº ... y ..., incoadas por los conceptos Aduanas Tarifa Exterior Común e IVA a la Importación, respectivamente.

                                                        ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: En fecha 7 Noviembre de 2.001, la Dependencia Regional de Aduanas e II.EE. de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de ... incoó, a la entidad X, S.L., dos Actas de Disconformidad modelo A02, números ... y ..., por los conceptos Aduanas Tarifa Exterior Común e Impuesto sobre el Valor Añadido a la Importación, como consecuencia de la comprobación de los conceptos tributarios Aduanas-Tarifa Exterior Común e IVA devengado a la Importación, correspondientes a los ejercicios 1.998, 1.999, y 2.000.

En el acta instruida por el concepto Aduanas-Tarifa Exterior Común, se proponía la liquidación de 16.125.732 pesetas en concepto de cuota y 1.999.212 pesetas en concepto de intereses de demora, ascendiendo el total de la deuda a 18.124.944 pesetas, como consecuencia de incrementar el valor en aduana declarado por los productos importados (casi exclusivamente merluza fresca procedente de país A) en el período que transcurre entre el 08/12/98 y el 31/12/98, en el año 1.999 y en el año 2.000, en un importe de 4.931.036 ptas, 63.929.691 ptas,  y 38.729.364 ptas, respectivamente, incrementos derivados de la inclusión en el valor en aduana de parte de las cantidades satisfechas por la interesada, en concepto de comisiones de compra no aceptadas sobre las importaciones.

En el cuerpo del acta incoada por el concepto Aduanas-Tarifa Exterior Común se hacía constar por el Inspector actuario lo siguiente: 1º) La actividad de la empresa es casi exclusivamente la importación y reventa en España de merluza fresca procedente de país A; 2º) Comprobados los documentos solicitados a la empresa (entre ellos, las facturas de los productos importados durante 1.998, 1.999 y 2.000 y las facturas de las comisiones pagadas al extranjero en relación con la importación de dichos productos), resulta que de acuerdo con el contrato de fecha 28-07-1.999 suscrito con la entidad Y, dicha empresa de país A actuará como representante de X, S.L. en la compra de productos del mar percibiendo el 25% del valor del coste y flete del producto importado (este importe se rebaja al 20% desde 1-10-2.000); 3º) El representante facturará por los costos directos de los productos de forma independiente de los pagos por comisiones. Se entienden, según el contrato, como costos directos el importe de la compra del producto en país A, el valor del envase y embalaje, el costo de maquila si se requiere y los costes del transporte hasta su llegada a la Comunidad; 4º) Los pagos por comisiones de compra, que no fueron incluidos en los valores en aduana declarados, y que se reflejan en factura separada a la del producto importado, suponen un desproporcionado porcentaje con relación al precio del producto y lógicamente inasumible por el importador, ya que representan  prácticamente la cuarta parte del importe de los pagos por el producto, máxime teniendo en cuenta, que según se especifica en el contrato citado, los envases, el costo de la transformación del producto si se requiere, y el coste del transporte aéreo, están incluidos en los pagos por el producto; 5º) La empresa no ha podido justificar ningún servicio prestado por los representantes distinto de la gestión de compra, ni ha aportado los documentos que justifiquen las compras previas por los representantes, para que la Inspección pueda determinar el verdadero valor en origen de los productos importados; 6º) No es usual en el comercio que el representante vendedor incremente el precio FOB del producto exportado en un 41 % por el mero hecho de representarlo en la compra, que es el único concepto que, en este orden de cosas, el Código Aduanero permite excluir del valor en aduana; 7º) Hay que acudir a los usos de comercio, ley en sentido material en defecto de ley formal, para considerar como mas usual el porcentaje del 15 % sobre el total facturado en aquellas operaciones de mediación que no se refieren a productos de un alto valor unitario, como es el presente caso. Esta comisión del 15 %, que se admite por la Inspección, y no formará parte del valor en aduana en la rectificación propuesta, parece suficiente y en beneficio del sujeto pasivo ya que girará sobre el precio facturado, lo que significa que la comisión admitida, referida al precio del producto en posición FOB, supondría un 25,4 % del precio de éste; y, 8º) No se considera cometida infracción tributaria grave al efectuarse la rectificación en base a elementos de interpretación del artículo 32 del Código Aduanero, ya que este no considera porcentajes habituales.

           De la propuesta de liquidación definitiva contenida en el acta resultó una deuda a ingresar por importe de 108.933,11 €.
           
SEGUNDO: En el preceptivo informe ampliatorio, emitido en la misma fecha del acta, la Inspección fundamenta su propuesta de regularización en los siguientes hechos: 1º) En la diligencia de fecha 18 de Septiembre de 2.001 figuran los subtotales mensuales en pesetas tanto de los pagos por producto como por servicios. A partir de dichos datos, aceptados por la empresa, se calcula el incremento de los valores en aduana declarados que se propone y que se corresponde con los totales facturados  por comisiones menos el 15 % de lo facturado por los productos importados, incluido flete aéreo (que es la parte admitida por la Inspección como comisiones de compra) lo que supone un incremento en los valores de aduana de 8.441.864 pesetas en 1.998, de 63.929.691 pesetas en 1.999, y de 38.729.394 pesetas en 2.000; 2º) El tipo de arancel aplicado es el ponderado a partir del correspondiente a cada posición estadística y en función del total importado por cada una de ellas; 3º) Por caducidad no se consideraron las cuotas correspondientes a Noviembre y anteriores al 8 de Diciembre de 1.998, aunque se calculan los valores en aduana de dichos meses a efectos del acta de IVA a la importación; 4º) Como resumen de la propuesta de liquidación resulta: Ejercicio 1.998: Cuota 739.655 ptas, Intereses de demora 128.254 ptas; Ejercicio 1.999: Cuota 9.576.668 ptas, Intereses de demora 1.357.177 ptas; Ejercicio 2.000: Cuota 5.809.409 ptas, Intereses de demora 513.781 ptas.
                
TERCERO:
En fecha 14 de Enero de 2.002, la Jefe del Área Regional de la Dependencia de Aduanas e II.EE. de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de ..., dictó acuerdo practicando liquidación definitiva por el concepto Aduanas-Tarifa Exterior Común, incrementando la propuesta de liquidación contenida en el acta en base a lo siguiente: a) Para las comisiones satisfechas por la interesada por las mercancías importadas hasta el 31/07/99, aquélla no ha aportado contrato de representación alguno, ni facturas por tal concepto presentadas con los DUAS y que, en relación con las comisiones satisfechas por las mercancías importadas a partir del 01/08/99 (que sólo a partir de octubre de 2.000 fueron incluidas en las facturas presentadas con los DUAS), el contrato privado de representación aportado adolece de serias anomalías; b) Así, aún atendiendo al principio de libertad en la forma contractual - y con independencia de la incongruencia de las fechas del contrato y del Anexo y de la falta de acreditación del representante del comisionista -, en un contrato privado de esta naturaleza, entre partes independientes, se echa en falta la definición cualitativa del producto, los mecanismos de control por parte de la interesada sobre las condiciones de compra del comisionista y de la contratación del transporte que, al fin y al cabo, constituyen la base del porcentaje de la comisión, o la jurisdicción competente en caso de conflicto; c) En estas circunstancias, el requerimiento efectuado por la Inspección a la entidad interesada solicitando las facturas de compra y del transporte contratado por la exportadora de país A y su falta de atención, adquiere máxima importancia, sobre todo teniendo en cuenta que, según los antecedentes obrantes en esta Dependencia, la empresa de país A sigue siendo proveedora de la interesada, considerándose inadmisible que la interesada ni conozca ni pueda conocer el precio pagado por su proveedor por el producto y el transporte, sobre el cual le factura un 25 ó un 20 por ciento de comisión de compra; d) Por todas las razones aludidas, no puede admitirse dicho contrato privado como prueba de la naturaleza de "comisiones de compra" de los pagos satisfechos al proveedor y procede estimar que, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 29, apartado 3 a) del Código Aduanero Comunitario, el total importe satisfecho en concepto de comisiones de compra, forma parte del valor en aduana.

        En consecuencia, considerando los datos que figuran en la Diligencia de 18/09/01, y la imposibilidad de comunicar a la interesada la deuda aduanera nacida con anterioridad al 14 de enero de 1.999, en virtud de lo dispuesto en el artículo 221, apartado 3 del Código, el importe de las comisiones satisfechas por las importaciones realizadas a partir de dicha fecha, ascienden a 147.014.507 pesetas en 1.999 y a 124.812.706 pesetas en 2.000.

Siendo el tipo de derechos de importación ponderado anual el 14,98% en 1.999 y el 15% en 2.000, según los cálculos efectuados en la Diligencia de 18/09/01, la cuota asciende a 22.022.773 pesetas en 1.999 y a 18.721.905 pesetas en 2.000.

Los intereses de demora, calculados conforme dispone el artículo 58.2.c) de la Ley General Tributaria, desde el último día de cada mes hasta la fecha de este acuerdo, ascienden a 3.244.930 pesetas en 1.999 y a 3.804.685 pesetas en 2.000.

De lo anteriormente expuesto resulta una deuda tributaria a ingresar por importe de 287.249,49 €, correspondiendo 244.880,45 € a la cuota y 42.369,04 € a los intereses de demora. Dicho acuerdo fue notificado a la entidad en fecha 14 de Enero de 2.002.

        CUARTO: Contra el mencionado acuerdo liquidatorio la entidad interesada interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., mediante escrito presentado en fecha 30 de Enero de 2.002, a la que se le asignó el número ... Posteriormente, en fecha 5 de Noviembre de 2.002, la interesada  interpuso sendas reclamaciones económico-administrativas ante el mismo Tribunal contra las notificaciones de providencias de apremio practicadas por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de ..., por los conceptos impositivos "Derechos de Aduanas 1.998-2.000 Actas de Inspección" (recargo de apremio por importe de 57.449,90 €) e "IVA. 1.998-2.000 Actas de Inspección" (recargo de apremio por importe de 28.926,11 €). Mediante acuerdos del Abogado del Estado-Secretario de dicho Tribunal, de fechas 31 de Julio y 12 de Agosto de 2.003, se acordó la acumulación de las reclamaciones nº ... y ..., a la número ..., que tendrá la consideración de reclamación principal.

        Cumplido el trámite de puesta de manifiesto del expediente la entidad interesada formuló, en fecha 14 de Octubre de 2.003, escrito de alegaciones en el que manifestó lo que estimó pertinente en defensa de su Derecho.

        QUINTO: El Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., en su sesión de fecha 6 de Septiembre de 2.005, acordó desestimar la reclamación nº ... y sus acumuladas, confirmando la liquidación practicada y las providencias de apremio giradas.

        SEXTO: Contra dicho fallo, notificado en fecha 9 de Diciembre de 2.005, la entidad interesada interpuso recurso de alzada ante éste Tribunal Económico-Administrativo Central mediante escrito, con fecha de registro de entrada ante el Tribunal Regional de ... de 29 de Diciembre de 2.005, en el que en esencia formula las siguientes alegaciones: 1ª) Anulabilidad de la liquidación practicada en base a que la comprobación efectuada por la Inspección se realizó una vez que eran definitivas las liquidaciones de los derechos aduaneros que gravaban las importaciones llevadas a cabo por la entidad X, S.L.; 2ª) Pronunciamiento acerca de si la cuantificación de la base imponible efectuada por la Inspección resulta o no conforme con la normativa aplicable y, 3ª) Procedencia o no de las Providencias de apremio dictadas.

        SEPTIMO: Del examen de los antecedentes que obran en el expediente no resulta que se halle suspendida la ejecución de los actos administrativos impugnados.

                                                       FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO.- Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo establecidos en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso de alzada en el que la cuestión planteada es la referente a determinar si el fallo del Tribunal Económico- Administrativo Regional de ..., de fecha 6 de Septiembre de 2.005, recaído en las reclamaciones número ... y sus acumuladas ... y ... resulta ajustado a Derecho.

        SEGUNDO.- En relación con la primera cuestión planteada por la entidad, esto es, la posible anulabilidad de la liquidación practicada en base a que la comprobación efectuada por la Inspección se realizó una vez que eran definitivas las liquidaciones de los derechos aduaneros que gravaban las importaciones llevadas a cabo por la entidad X, S.L., por cuanto que efectuadas las importaciones de pescado en las que la interesada consignó en los DUAs las cifras en dólares norteamericanos correspondientes al valor de las mercancías importadas, aportando las correspondientes facturas expedidas por la compañía exportadora, que fueron admitidas y surtieron sus efectos en el momento del despacho, efectuándose además el ingreso de los derechos correspondientes, lo que a su juicio origina que las liquidaciones derivadas de dichas importaciones deban considerarse liquidaciones definitivas sin que quepa ulterior revisión, salvo que aparecieran hechos desconocidos para la Hacienda Pública y mediante la aplicación del procedimiento previsto en el artículo 159 de la Ley General Tributaria que determina que la Administración no podrá anular sus actos declarativos de derechos sino es previa declaración de lesividad para el interés público de los mismos, cosa que no se hizo.

         Pues bien, a los efectos alegados debe destacarse que el artículo 78 del Código Aduanero Comunitario aprobado por el Reglamento CEE nº 2913/92 del Consejo reconoce la facultad de las autoridades aduaneras para efectuar después del levante de las mercancías, el control y revisión de los documentos y datos comerciales relativos a las operaciones de importación o exportación. El motivo del reconocimiento de esta facultad de revisión a "posteriori", se deriva de la necesidad de aportar medidas administrativas que permitan una rápida circulación de las mercancías por las aduanas comunitarias, de modo que inicialmente las mercancías son despachadas en la aduana, realizándose por la autoridad aduanera, comprobaciones sobre la validez documental en el propio recinto de la Aduana y con la consiguiente liquidación provisional que se consigna en el DUA de despacho correspondiente, para luego ser revisados estos despachos por los Servicios de Inspección, con el fin de comprobar de modo más pormenorizado la validez de la documentación inicialmente presentada (en e presente caso, los Servicios de Inspección de la Dependencia Regional de Aduanas e II.EE. de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de ... comprobaron que el valor en aduana declarado en el momento de las importaciones efectuadas por la entidad interesada durante los años 1.998, 1.999, y 2.000, no se correspondía con el precio pagado o pagar de las mercancías, esto es, con el valor de transacción del artículo 29 del CAC). Así, los artículos 220 y siguientes del Código Aduanero Comunitario, reafirman la facultad de "contracción a posteriori", debiendo indicarse que para ejercitar dicha facultad, con la consiguiente liquidación, no resulta aplicable el procedimiento del artículo 159 de la Ley General Tributaria, sino que los Servicios de inspección se deberán someter en su actuación tanto a los disposiciones del Código Aduanero Comunitario como al Reglamento General de la Inspección de los Tributos, de 25 de Abril de 1.986, lo que si tuvo lugar en el presente supuesto. Todo lo cual origina que deba rechazarse la alegación de la entidad interesada al considerarse que la actuación inspectora llevada a cabo por los Servicios de Inspección de la Dependencia Regional de Aduanas e II.EE. de ... resulta conforme a Derecho.

        TERCERO.- En lo referente a la segunda cuestión planteada por la entidad interesada relativa a si la cuantificación de la base imponible efectuada por la Inspección resulta o no conforme con la normativa aplicable, resulta preciso hacer referencia a lo dispuesto en el Código Aduanero Comunitario, aprobado por el Reglamento (CEE) n° 2913/92, del Consejo de 12 de Octubre de 1.992, desarrollado por el Reglamento (CEE) n° 2454/93, de la Comisión de 2 de Julio de 1.993, por el que se fijan  determinadas disposiciones de aplicación del CAC.

Los artículos 28 a 36 de la primera de estas normas disponen las reglas para la determinación del valor en Aduana de las mercancías importadas, fijando el artículo 29 la regla general: dicho valor será "el precio efectivamente pagado o por pagar" por las mercancías. Sin embargo, para los casos en que esta regla general no sea aplicable, existen una serie de reglas subsidiarias en los artículos 30 y 31 de la norma citada, que deben aplicarse según el orden establecido. Así mismo, en aquellos casos en que el valor en aduana de las mercancías no pudiera determinarse en aplicación de los artículos 29 y 30, el artículo 31 del Código Aduanero Comunitario dispone que éste se determinará basándose en los datos disponibles en la Comunidad, utilizando medios razonables compatibles con los principios y disposiciones generales contemplados en el citado artículo, así como prohíbe expresamente la determinación del valor en aduana de determinadas maneras.

En lo referente en concreto a las comisiones de compra, el Código Aduanero Comunitario, las excluye claramente de su incorporación en el valor en aduana, cuando no estén incorporados en el precio pagado o por pagar, en su artículo 32. apartado 1 a) subapartado i), así como determina que no deben comprenderse en el valor en aduana, siempre que se distinga del precio efectivamente pagado o por pagar, según se establece en el artículo 33. apartado e).

También hay que resaltar que el trato aplicable a las comisiones, a efectos de la valoración en aduana depende de la naturaleza exacta de los servicios que prestan los intermediarios, debiendo la Administración adoptar las medidas razonables que resulten necesarias para asegurar la correcta aplicación de las normas anteriores.

En el presente caso, y dada la situación puesta de manifiesto por la inspección sobre la existencia de unas comisiones de compra que exceden ampliamente las normales del comercio y, por tanto, albergar dudas fundadas sobre el valor declarado como valor en aduana, este Tribunal considera que la inspección actuó correctamente al acudir al procedimiento descrito en el artículo 181 bis del Reglamento 2454/93, por el que se desarrollan las disposiciones de aplicación del Código Aduanero Comunitario, en tanto que de acuerdo con el mismo: "1. Las autoridades aduaneras no estarán obligadas a determinar el valor en aduana de las mercancías importadas, tomando como base el método del valor de transacción, si, con arreglo al procedimiento descrito en el apartado 2, no estuvieren convencidas, por albergar dudas fundadas, de que el valor declarado representa el importe total pagado o por pagar definido en el artículo 29 del Código. 2. Cuando las autoridades alberguen dudas en el sentido del apartado 1, podrán pedir informaciones complementarias con arreglo al apartado 4 del artículo 178. En caso de que dichas dudas persistan y antes de tomar una decisión definitiva, las autoridades aduaneras deberán informar a la persona interesada, por escrito si así se solicita, sobre los motivos en que se basan dichas dudas, ofreciéndosele una ocasión razonable para responder. La decisión definitiva, así como sus motivos, se comunicarán por escrito a la persona interesada."

Ahora bien, este Tribunal considera fundamental, tal y como se desprende con claridad de las normas anteriormente transcritas, la aplicación rigurosa y sucesiva de los procedimientos de valoración denominados secundarios y recogidos en el apartado 2 del artículo 30 del Código Aduanero Comunitario, y sólo y exclusivamente en caso de que no fuera posible determinar el valor en aduana de las mercancías de acuerdo con lo dispuesto en estos métodos debe recurrirse a la utilización del artículo 31 del Código Aduanero.

El artículo 29, apartado 1 del Reglamento (CEE) n° 2913/92, del Consejo, por el que se aprueba el Código Aduanero Comunitario, dispone: "El valor en aduana de las mercancías importadas será su valor de transacción es decir, el precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se vendan para su exportación con destino al territorio aduanero de la Comunidad, ajustado en su caso, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 32 y 33.", añadiendo el apartado 3, letra a) de dicho artículo que: "El precio efectivamente pagado o por pagar será el pago total que, por las mercancías importadas, haya hecho o vaya a hacer el comprador al vendedor o en beneficio de éste, y comprenderá todos los pagos efectuados o por efectuar, como condición de la venta de las mercancías importadas, por el comprador al vendedor o por el comprador a una tercera persona para satisfacer una obligación del vendedor. El pago no tendrá que hacerse necesariamente en efectivo; podrá efectuarse mediante cartas de crédito o instrumentos negociables, y directa o indirectamente".

Por su parte, el artículo 32, apartado 1de dicho Código dispone que "Para determinar el valor en aduana en aplicación del artículo 29, se sumarán al precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías importadas: a) los siguientes elementos, en la medida en que los soporte el comprador y no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar por la mercancías: i) las comisiones y los gastos de corretaje, salvo las comisiones de compra".

Según consta en el acta, el expedidor de las facturas, correspondientes al pescado importado por la entidad  interesada, es su comisionista representante en país A. Dicho comisionista le factura de forma independiente, por un lado, el importe de la compra del producto en país A, más el valor del envase y embalaje, más el costo de maquila si se requiere y los costes de transporte hasta la Comunidad, y, por otro lado, un porcentaje sobre el total de los importes referidos, en concepto de comisión de compra. Comprobado por la Inspección que dicho porcentaje ascendió al 25,41, 26,54 y 21,75 por 100, durante los periodos comprobados de 1.998, 1.999 y 2.000, respectivamente, y que la interesada no ha podido justificar ningún servicio prestado por el representante, distintos de la gestión de compra, ni ha aportado los documentos que justifiquen las compras previas de los proveedores chilenos al comisionista, a pesar de habérselos requerido, la Inspección sólo admitió como comisión de compra un 15 % sobre el total facturado por el producto importado.

        CUARTO.- No obstante lo anterior, conviene precisar los siguientes hechos puestos de manifiesto en el expediente: 1°) La Inspección solicitó a la interesada los contratos de representación concertados con empresas extranjeras el 15/06/01, no aportándose hasta el 25/10/01 un contrato privado de representación, según Diligencia de dicha fecha; 2°) El citado contrato está suscrito por el representante de la empresa de país A Y - que acredita la representación con escritura pública que no se adjunta - y por el representante de la interesada, el 28 de Julio de 1.999, comenzando a tener validez el día 1 de Agosto de 1.999; 3°) El contrato se limita a concertar que la recurrente abonará a la empresa de país A una comisión por representación equivalente al 25 % del valor coste y flete de los productos importados por aquélla (incluyendo en el valor coste los elementos indicados en el apartado anterior), y cuyo porcentaje podrá ser revisado por las partes según estas acuerden, que la facturación por las comisiones será independiente de la de los costos directos de los productos y que la interesada se compromete a efectuar pagos a cuenta a la representante cuando ésta se lo requiera para compra de producto y pago de fletes aéreos; 4°) Se une al contrato un Anexo titulado "Anexo n° 1 al contrato de representación firmado el 1 de Julio de 1.998", firmado el 15/09/01, por el que mutuamente acuerdan las partes reducir el porcentaje de comisión a un 20 % a partir del 1 de Octubre de 2.000; y, 5°) Sólo a partir de Octubre de 2.000 los DUAS presentados acompañan facturas por comisiones de compra, que son incluidas en la base imponible del IVA a la Importación.

Pues bien, a la vista de todo lo expuesto resulta que para las comisiones satisfechas por la interesada por las mercancías importadas hasta el 31/07/99, aquélla no ha aportado contrato de representación alguno, ni facturas por tal concepto presentadas con los DUAS y que, en relación con las comisiones satisfechas por las mercancías importadas a partir del 01/08/99 (que sólo a partir de Octubre de 2.000 fueron incluidas en las facturas presentadas con los DUAS), el contrato privado de representación aportado adolece de serias anomalías. Así, aún atendiendo al principio de libertad en la forma contractual, en un contrato privado de esta naturaleza, entre partes independientes, se echa en falta la definición cualitativa del producto, los mecanismos de control por parte de la interesada sobre las condiciones de compra del comisionista y de la contratación del transporte que, al fin y al cabo, constituyen la base del porcentaje de la comisión, o la jurisdicción competente en caso de conflicto. En estas circunstancias, el requerimiento efectuado por la Inspección a la entidad interesada  solicitando las facturas de compra y del transporte contratado por la exportadora chilena y su falta de atención, adquiere máxima importancia, sobre todo teniendo en cuenta que, según los antecedentes obrantes en el expediente, la empresa chilena sigue siendo proveedora de la interesada, considerándose inadmisible que la interesada ni conozca ni pueda conocer el precio pagado por su proveedor por el producto y el transporte, sobre el cual le factura un 25 ó un 20 por ciento de comisión de compra.

En consecuencia, y por todas las razones aludidas, no puede admitirse dicho contrato privado, como acertadamente entendió la Dependencia Regional de Aduanas e II.EE. de ... en el acuerdo liquidatorio, como prueba de la verdadera naturaleza de "comisiones de compra" de los pagos satisfechos por este concepto a su proveedor-representante Y y procede, a juicio de este Tribunal Central, como se declaró en el acuerdo liquidatorio dictado, entender que, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 29, apartado 3 a) del Código Aduanero Comunitario, el total importe satisfecho en concepto de comisiones de compra, forma parte del valor en aduana.

Consecuentemente, considerando los datos que figuran en la Diligencia de 18/09/01, y la imposibilidad de comunicar a la interesada la deuda aduanera nacida con anterioridad al 14 de Enero de 1.999, en virtud de lo dispuesto en el artículo 221, apartado 3 del Código, el importe de las comisiones satisfechas por las importaciones realizadas a partir de dicha fecha, ascienden a 147.014.507 pesetas en 1.999 y a 124.812.706 pesetas en 2.000, debiéndose declarar procedente y ajustada a Derecho la liquidación practicada.

QUINTO.- En lo concerniente a la última cuestión planteada relativa a la procedencia o no de las providencias de apremio giradas por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de ..., es preciso tener en cuenta lo siguiente: En lo referente a la providencia de apremio girada sobre el acuerdo de liquidación consecuencia de la regularización contenida en el Acta A02 ..., objeto del presente recurso de alzada, y, conforme a lo establecido en el artículo 138 de la Ley General Tributaria, en su redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de Julio, contra las mismas sólo son admisibles los siguientes motivos de oposición: a) pago o extinción de la deuda; b) prescripción; c) aplazamiento; y, d) falta de notificación de la liquidación o anulación o suspensión de la misma.

Consecuentemente, a la vista de lo dispuesto en el Fundamento de Derecho anterior por el que se declara la conformidad a derecho de la liquidación de la que trae causa la vía de apremio, procede confirmar dicha providencia, sin perjuicio, no obstante, de lo dispuesto en el artículo 94 del citado Reglamento General de Recaudación.

Finalmente, en cuanto a la providencia de apremio resultante del Acta incoada por el concepto de IVA a la importación, n° A02 ..., conviene indicar que respecto a la misma se presentó ante el Tribunal Regional de ... reclamación nº ..., respecto a la cual la recurrente formuló desestimiento, con la finalidad de poder tramitar una petición de devolución de ingresos indebidos por dicho concepto ante la Oficina Gestora. La Oficina Gestora accedió a dicha petición de devolución mediante acuerdo de 22 de Enero de 2.003 e importe de 150.648,34 €, aplicando el pago al Acta n° A02 ... por el concepto de IVA e importe de 144.630,56 € y a la providencia de apremio sobre dicha acta por importe de 28.926,11 € que totalizan una deuda de 173.556,67 €, quedando pendiente aplicación, una vez efectuada la compensación, un saldo de 22.908,33 €. Conviene precisar que la compensación de oficio se ha aplicado sobre el Acta de IVA y no por el concepto de Tráfico Exterior, como manifiesta la recurrente.

En cuanto a la alegación de que la providencia de apremio adoptada con fecha 27 de Septiembre de 2.002, no resulta procedente al haberse extinguido por el pago  (compensación con devolución), acordada ésta última con fecha 22 de Enero de 2.003, el artículo 68 de la Ley General Tributaria establece que las deudas tributarias podrán extinguirse total o parcialmente por compensación con los créditos reconocidos por acto administrativo firme a que tengan derecho los sujetos pasivos en virtud de ingresos indebidos por cualquier tributo, o con créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo. En virtud del desarrollo reglamentario previsto en el artículo anteriormente citado, el artículo 64 del Reglamento General de Recaudación atribuye a las Delegaciones de Hacienda (ahora de la AEAT), la competencia para compensar de oficio o a instancia del deudor las deudas cuya gestión recaudatoria les esté atribuida, con los pagos a favor del mismo que deban hacerse efectivos en la misma Delegación. Señalado lo anterior debe decirse que los créditos a compensar deben estar reconocidos por la Administración, no simplemente solicitados, siendo pertinente presentar certificado de la oficina de contabilidad del Departamento, Centro u Organismo gestor del gasto o del pago, en el que se refleje la existencia del crédito reconocido, pendiente de pago, y la suspensión, a instancia del interesado, de los trámites para su abono en tanto no se comunique la resolución del procedimiento de compensación (articulo 67.2.b) del R.G.R.).

        De lo expuesto resulta evidente que para aplicar la compensación es necesario que el débito este en fase de gestión recaudatoria (voluntaria o ejecutiva) y que el crédito este reconocido. En el presente caso el reconocimiento del derecho de devolución es muy posterior a la providencia de apremio. El acta de IVA por los ejercicios 1.998 a 2.000, fue correctamente apremiada dado que la deuda principal no fue ingresada en período voluntario de pago ni reconocida la suspensión, como resulta del acuerdo denegatorio adoptado por el Tribunal Regional de ... en fecha 17 de Febrero de 2.003.

Consecuentemente, y en base a todo lo anteriormente expuesto no cabe sino desestimar las pretensiones formuladas por la recurrente a este respecto.

        EN CONSECUENCIA,

        Este TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, en el recurso de alzada interpuesto por la entidad X, S.L., contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., de fecha 6 de Septiembre de 2.005, que desestimó la reclamación nº ... y sus acumuladas nº ... y ..., interpuestas contra el acuerdo dictado por la Jefe del Área Regional de la Dependencia de Aduanas e II.EE. de la Delegación Especial de ... de la A.E.A.T., en fecha 14 de Enero de 2.002, mediante el que se practicó liquidación por el concepto tributario Aduanas Tarifa Exterior Común, ejercicios 1.998, 1.999 y 2.000, por importe de 287.249,49 € y contra las providencias de apremio dictadas por el Jefe de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de ..., en fecha 14 de Marzo de 2.002, por importes de 57.449,90 € y 28.926,11 €, resultantes de las actas de disconformidad nº ... y ..., incoadas por los conceptos Aduanas Tarifa Exterior Común e IVA a la Importación, respectivamente; ACUERDA: 1º.- Desestimar el recurso de alzada interpuesto; y 2º.- Confirmar la Resolución recurrida.

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