Resumen
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
El acta incoada está suficientemente motivada.
Los incrementos de base imponible efectuados por la Inspección por los conceptos "Incremento no justificado de patrimonio" y "Compensación bases imponibles negativas de ejercicios anteriores" son ajustados a Derecho.
Descripción
FUNDAMENTOS DE DERECHOPRIMERO: Las cuestiones que se plantean son las relativas a determinar: 1º) Si procede o no la nulidad del acta del ejercicio 1988 por falta de motivación suficiente de los elementos esenciales; en su caso, 2º) Si es o no ajustado a Derecho el incremento de base imponible efectuado por la Inspección por el ejercicio 1988 por el concepto incremento no justificado de patrimonio"; 3º) Si el acta incoada por el ejercicio 1990 debía haber sido extendida o no con el carácter de previa; 4º) Si es o no ajustado a Derecho el incremento de base imponible efectuado por la Inspección por el ejercicio 1990 por el concepto "Compensación bases imponibles negativas ejercicios anteriores"; 5º) Sobre la calificación de los expedientes, la graduación de la sanción y la exigencia de intereses de demora.SEGUNDO: Por lo que se refiere a la primera cuestión suscitada, la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958, aplicable al supuesto objeto de estudio, establece en el artículo 47 1) que: "Los actos de la Administración son nulos de pleno derecho en los casos siguientes: a) Los dictados por órganos manifiestamente incompetente. . .c) Los dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello... Por su parte, el artículo 48 del invocado precepto legal dispone: "1. Son anulables.. .los actos de la Administración que incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico, incluso la desviación de poder. 2. No obstante, el defecto de forma sólo determinará la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados"; añadiendo en su artículo 53 que: "1. La Administración podrá convalidar los actos anulables, subsanando los vicios de que adolezcan. . .3. El acto de convalidación producirá efecto desde su fecha, salvo lo dispuesto anteriormente para la retroactividad de los actos administrativos..TERCERO: De conformidad con lo dispuesto en el artículo 145 1) de la Ley General Tributaria, en su redacción posterior a la Ley 10/1985, de 26 de abril, "En las actas de Inspección que documenten el resultado de sus actuaciones se consignarán: . . .b) Los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo o retenedor. El hecho imponible se define en el articulo 28 del invocado texto legal como "El presupuesto de naturaleza jurídica o económica configurado por la Ley de cada tributo...". La delimitación de ese hecho imponible, en lo que al Impuesto sobre Sociedades se refiere, viene determinada según el artículo 3 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, por "La obtención de renta por el sujeto pasivo", renta que es preciso valorar en unidades monetarias a efectos de medir su capacidad tributaria, lo que se lleva a efecto, según lo establecido en los articulo 47 y 48 de la citada Ley General Tributaria, a través de la fijación de la base imponible por los medios y métodos regulados en la Ley específica de cada tributo, y que en lo concerniente al Impuesto que nos ocupa se cuantifica por las distintas partidas positivas y negativas que la integran y componen, recogidas en los artículos 12, 13 y 14 de la mencionada Ley 61/1978. Todo ello comporta la constancia en el acta, con la debida distinción, tanto de los supuestos de hecho de trascendencia tributaria que resulten de la actuación investigadora o comprobadora, como de los fundamentos jurídicos que cada caso demanda, y, en particular, los que atañen a la regularización propuesta.CUARTO: Del examen de las actuaciones que constan en el expediente se desprende que, de forma sucinta en el acta de referencia, y más detalladamente en el Informe ampliatorio de la misma, se expresaron con detalle y precisión suficiente los elementos esenciales del hecho imponible que determinaron el incremento de base imponible de que se trata, así como los motivos por los cuales la Inspección considera que las controvertidas cesiones de crédito constituyen un incremento no justificado de patrimonio, y las normas en las que se basa para ello; todo en los términos señalados por el invocado articulo 145 1) de la Ley General Tributaria. Por tanto, no se ha producido la indefensión alegada por la entidad interesada, y, en consecuencia, el acta del ejercicio 1988 objeto del presente recurso de alzada el válida, por lo que hay que concluir que no procede atender las pretensiones de la sociedad recurrente en este punto.QUINTO: Respecto a la segunda cuestión planteada, relativa a si es o no ajustado a Derecho el incremento de base imponible efectuado por la Inspección por el concepto de incremento de patrimonio, por importe de 20.000.000 pts., el artículo 15 1) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y en los mismos términos lo hace el artículo 126 1) del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, define los incrementos o disminuciones de patrimonio como: "Las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél". Por su parte, el mencionado texto reglamentario en el articulo 127 2) dispone que: "Asimismo se estimará que existe alteración del patrimonio del sujeto pasivo, cuando la Administración descubra o de otro modo determine la existencia de elementos patrimoniales que no figurasen en la contabilidad del sujeto pasivo o, aun cuando figurando, no constasen en el balance con la declaración por este impuesto", y añade en el artículo 143 que: "Cuando la Administración conozca por cualquier medio la existencia de elementos patrimoniales no reflejados en contabilidad o en las declaraciones correspondientes a este impuesto, considerará la existencia de un incremento de patrimonio, en cuantía igual al valor real de los bienes o derechos ocultados en el momento a que se refiere el descubrimiento, minorado, en su caso, en la parte que el sujeto pasivo justifique que ha sido financia- do por: a) Deudas con terceros asimismo ocultadas, por su saldo a la fecha aludida. b) Aportaciones de capital que no figurasen en la contabilidad o declaración. c) Beneficios no distribuidos que hayan formado parte con anterioridad de bases imponibles liquidadas por este impuesto".SEXTO: En el supuesto examinado, de los antecedentes obrantes en este Tribunal se desprende lo siguiente: 1..- Que en el acta del ejercicio 1988 y en el Informe ampliatorio de la misma, consta: A) Que según información obtenida de la Base de Datos Nacional, la entidad interesada fue titular de cesiones de créditos por los siguientes importes: 15-6-88 a 29-7-88, 10.000.000 pts.; 29-7-88 a 31-12- 88, 20.000.000 pts.; 3-1-89 a 2-3-89, 26.000.000 pts.; 8-3- 89 a 30-3-89, 20.000.000 pts.; 30-3-89 a 17-4-89, 20.000.0- 00 pts..; 18-4-89 a 3-7-89, 10.000.000 pts. B) Que las referidas cesiones de crédito fueron contabilizadas. C) Que la entidad interesada invirtió en 1989 en pagarés del Banco Industrial de Cataluña, que alcanzaron del 28-2-89 a 1-6-89 la cifra de 25.000.000 pts., y el 1-6-89 la de 45.000.000 pts. Dicha inversión sí figura contabilizada, y coincide en el tiempo con las mencionadas cesiones de créditos, por lo que no se trata de los mismos fondos. D) A juicio de la Inspección, las mencionadas cesiones de crédito constituyen un incremento de patrimonio. 2.- Que la entidad interesada alega que las mencionadas cesiones de crédito fueron aportadas por terceros para la financiación de la sociedad, y, que el banco por error se las imputó a la sociedad. 3.- Que con la documentación aportada ante la Inspección y ante esta vía procedimental, no ha quedado acreditado fehacientemente que el origen de las referidas cesiones de crédito fuesen aportaciones de terceros para financiar la sociedad, como alega la interesada. Por todo ello, teniendo en cuenta que de conformidad con lo establecido el articulo 114(1 de la Ley General Tributaria, conforme al cual: "Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo", al no estar contabilizadas las mencionadas cesiones de crédito, ni haberse justificado fehacientemente su origen, hay que concluir que, como entendieron la Inspección y el Tribunal Regional de Valencia, las controvertidas cesiones de crédito constituyen un incremento de patrimonio que debe formar parte de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, por lo que, en consecuencia, resulta obligado desestimar las pretensiones de la recurrente en este punto. OCTAVO: En el caso que nos ocupa, la Inspección instruyó a la recurrente acta previa en aplicación del apartado c) del artículo 50-2 del mencionado Reglamento de 1986, según el cual procederá la incoación de acta previa: "Cuando la Inspección no haya podido ultimar la comprobación o investigación de los hechos o bases imponibles y sea necesario suspender las actuaciones, siendo posible la liquidación provisional". El motivo que, a juicio de la Inspección impide ultimar la comprobación de los hechos o bases imponibles es "no poder ultimar la comprobación por no disponer de toda la información de la Base Nacional de Datos del Ministerio de Economía", supuesto que no tiene cabida en el apartado c) del artículo 50-2 del invocado Reglamento de 1986; por otro lado, del examen del expediente tampoco se aprecian la existencia de circunstancias que justificasen la aplicación del referido precepto reglamentario. Todo ello determina que haya de estimarse concluida la comprobación inspectora y, por tanto, considerar el acta del ejercicio 1990 como definitiva, no resultando aplicable por tanto al presente caso el artículo 50-2(c del Reglamento de 1986.NOVENO: En lo referente a la cuarta de las cuestiones planteadas, relativa a si es o no ajustado a Derecho el incremento de base imponible efectuado por la Inspección por el ejercicio 1990, por el concepto "Compensación de pérdidas", por importe de 12.749.045 pts., hay que tener en cuenta que, la invocada Ley 61/1978, establece en el artículo 18 que: "Si en virtud de las normas aplicables para la determinación de la base imponible ésta resultase negativa su importe podrá ser compensado en los cinco ejercicios inmediatos y sucesivos . Por su parte, el artículo 156-1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades reproduce básicamente lo dispuesto en el artículo anterior.DECIMO: En el caso planteado de los antecedentes obrantes en ese Tribunal se desprende lo siguiente: 1.- Que la entidad interesada declaró en el ejercicio 1988 una base imponible negativa. 2.- Que la sociedad interesada en el ejercicio 1990 declaró una base imponible de cero pts., una vez compensadas pérdidas de los ejercicios 1986 y 1987. 3.- Que la Inspección instruyó a la entidad interesada: acta por el ejercicio 1988, de la que resulté una base imponible positiva, y en la que efectuó la compensación de pérdidas de los ejercicios 1986 y 1987; acta por el ejercicio 1990, en la que efectué un incremento de base imponible por el concepto de "pérdidas de ejercicios anteriores cuya compensación no procede". 4.- Que la recurrente manifiesta disconformidad con el incremento de base imponible del ejercicio 1990, ya que, a su juicio, si la Inspección se hubiese extendido hasta el ejercicio 1991, los incrementos de base imponible efectuados por la Inspección en los ejercicio 1988 y 1989 se podrían haber compensado con las pérdidas obtenidas por la interesada en el ejercicio 1991. De lo expuesto se desprende que, de conformidad con la normativa transcrita en el Fundamento de Derecho preceden- te, las pretensiones de la recurrente no pueden ser atendidas, ya que, en contra de lo alegado por la interesa- da, la compensación de una base imponible negativa de un ejercicio con bases imponibles positivas de ejercicios anteriores es un supuesto que no está contemplado por la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades de la compensación de bases imponibles negativas. Por todo ello, procede confirmar, por ser ajustado a Derecho, el controvertido incremento de base imponible efectuado por la Inspección por dicho concepto por el ejercicio 1990.DECIMOCUARTO: Finalmente, recapitulando lo expuesto en Fundamentos de Derecho precedentes sobre las cuestiones planteadas por el presente Recurso de Alzada, hay que concluir: 1.- Que el acta incoada por el ejercicio 1988 está suficientemente motivada (Fundamento de Derecho Cuarto). 2.- Que los incrementos de base imponible efectuados por la Inspección por los ejercicios 1968 y 1990, respectivamente, por los conceptos "Incremento no justificado de patrimonio" y "Compensación bases imponibles negativas de ejercicios anteriores" son ajustados a Derecho (Fundamentos de Derecho Sexto y Décimo). 3.- Que la calificación de los expedientes, la graduación de la sanción, y la exigencia de demora efectuados por el Tribunal Regional de Valencia son ajustados a Derecho (Fundamentos de Derecho Duodécimo y Decimotercero). 4.- Que la liquidación impugnada del ejercicio 1990 tiene carácter definitivo (Fundamento de Derecho Octavo).
