Resolución Vinculante de Tribunal Económico Administrativo Central, 4213/2014/00/00 de 16 de Enero de 2018

Resumen

Procedimientos de revisión. Recurso extraordinario de revisión. Revocación. Aplicación de una Ley con efectos retroactivos que tiene consecuencias directas en la validez de una liquidación firme.

 

Descripción

    

 

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba señalada, en el RECURSO EXTRAORDINARIO DE REVISIÓN interpuesto ante este Tribunal Económico Administrativo Central por D. Ex..., con NIF: ..., actuando en su propio nombre y representación, con domicilio a efectos de notificaciones en ... (Murcia) contra los siguientes acuerdos dictados por la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en Cartagena:

 

-          Liquidación Provisional dictada en fecha 29 de noviembre de 2013 en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2012 resultando una deuda a ingresar por importe de 18.557,77 euros.

-          Acuerdo de imposición de sanción, dictado en fecha 4 de febrero de 2014, en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2012, por las infracciones tipificadas en los artículo 191 y 194 de la Ley 58/2003, dando lugar a una sanción a ingresar total por importe de 9.381,42  euros (4.925,25 euros aplicadas las reducciones del 30 % y 25% previstas en el artículo 188 de la Ley 58/2003).

 

 

                                          ANTECEDENTES DE HECHO

 

 

PRIMERO.-

Consecuencia de un procedimiento de comprobación limitada, con fecha 29 de noviembre de 2013, el Jefe de la Dependencia de la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Cartagena dictó Resolución con liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, del que resultaba una deuda a ingresar por importe de 18.557,77 euros.

Dicha liquidación provisional fue notificada personalmente al obligado con fecha 16 de diciembre de 2013.

 

SEGUNDO.-

Como consecuencia de la liquidación anterior con fecha 4 de febrero de 2014 por el Jefe de la Dependencia de la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Cartagena se dictó acuerdo de imposición de sanción, por la infracción tipificada en los artículos 191 y 194 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria cuyo importe total ascendía a 9.381,42  euros (4.925,25 euros aplicadas las reducciones del 30 % y 25% previstas en el artículo 188 de la Ley 58/2003).

Dicho acuerdo de imposición de sanción fue notificado personalmente al obligado con fecha 17 de febrero de 2014

 

TERCERO.-

Con fecha 15 de julio de 2014 se presentan por el obligado sendos recursos extraordinarios de revisión contra los anteriores acuerdos en base a las siguientes alegaciones resumidas:

Que al dictar el acto se ha incurrido en error de hecho, ya que por acuerdo extraordinario del Consejo de Ministros de 4 de julio de 2014 se reconoce que entre la reforma fiscal debe incorporarse un tratamiento especial para los administrados que han perdido sus viviendas por daciones en pago a la banca.

 

Señala el obligado que la deuda tributaria que se le reclama así como sanción tributaria, nacen como consecuencia de la entrega de su vivienda ante la Imposibilidad de hacer frente al pago de su hipoteca. Aporta escritura de compraventa  y certificado bancario.

 

Manifiesta que ha aparecido un nuevo tratamiento para la situación que, como la que esta sufriendo el obligado, no implique un mayor empobrecimiento.

 

Por todo ello conforme a lo dispuesto en los artículos 108, 118 y 119 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común solicita que se admita el recurso de revisión y se declare la nulidad de los acuerdos impugnados.y se proceda asimismo a la suspensión cautelar de la ejecución de los actos impugnados.

 

Con fecha 8 de junio de 2015 el obligado presenta un nuevo escrito  solicitando que sean incorporados al recurso de revisión los siguientes documentos que aporta:

 

-          Consulta vinculante de la Asociación de Cajas de Ahorros al Ministerio de Hacienda

-          Escritura de Subsanación y Complemento de la escritura primera de compraventa (dación en pago).

 

 

FUNDAMENTOS DE DERECHO

 

 

PRIMERO.-

Concurren los requisitos de competencia y legitimación que son presupuesto para la admisión a trámite de los presentes recursos extraordinarios de revisión de conformidad con lo dispuesto en el artículo 244 de la Ley General Tributaria, 58/2003, de 17 diciembre (en adelante LGT) y 62 del Reglamento de Revisión en vía administrativa aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, que se resuelven conjuntamente de acuerdo con el artículo 230 LGT, procediendo ahora examinar si concurren los demás motivos que la Ley establece para su admisión.

SEGUNDO.- El artículo 244 de la LGT-2003 regula el recurso extraordinario de revisión y dispone:

 

 «1. El recurso extraordinario de revisión podrá interponerse por los interesados contra los actos firmes de la Administración tributaria y contra las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que aparezcan documentos de valor esencial para la decisión del asunto que fueran posteriores al acto o resolución recurridos o de imposible aportación al tiempo de dictarse los mismos y que evidencien el error cometido.

b) Que al dictar el acto o la resolución hayan influido esencialmente documentos o testimonios declarados falsos por sentencia judicial firme anterior o posterior a aquella resolución.

c) Que el acto o la resolución se hubiese dictado como consecuencia de prevaricación, cohecho, violencia, maquinación fraudulenta u otra conducta punible y se haya declarado así en virtud de sentencia judicial firme.

...

3. Se declarará la inadmisibilidad del recurso cuando se aleguen circunstancias distintas a las previstas en el apartado anterior.

...

5. El recurso se interpondrá en el plazo de tres meses a contar desde el conocimiento de los documentos o desde que quedó firme la sentencia judicial. »

Del redactado del referido precepto cabe advertir el carácter tasado del recurso extraordinario de revisión, no configurándose éste como una instancia más en vía administrativa, sino como un instrumento que habilita a los interesados a reaccionar frente resoluciones administrativas firmes ("contra los actos firmes de la Administración tributaria y contra las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos"), sólo y exclusivamente "cuando concurra alguna de las... circunstancias" consideradas por la norma, de ahí que su apartado 3° imponga la inadmisión de éste, "cuando se aleguen circunstancias distintas a las previstas en el apartado anterior".

 

En este sentido afirma el Tribunal Supremo en su sentencia de 26 de septiembre de 1988 que, "dada la naturaleza de extraordinario del recurso de revisión han de examinarse con estricto rigor los elementos determinantes del mismo, limitando su alcance a los casos taxativamente señalados por la ley y al contenido de éstos, sin que sea lícito ampliarlos ni en su número ni en su significado por interpretación o consideraciones de tipo subjetivo".

En igual sentido, la sentencia de la Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso Administrativo (7ª), de fecha 26 de marzo de 2012, citando otra igualmente reciente del Tribunal Supremo (el subrayado es nuestro):

«El Tribunal Supremo, en la reciente sentencia de 20 de octubre de 2011, dictada en el recurso 17/2010 ha recordado que:

"La doctrina general, representada entre otras por Sentencia de esta Sala de 12 de junio de 2009 (recurso de revisión nº 10/2006 ), entiende que el recurso de revisión es un remedio de carácter excepcional y extraordinario en cuanto supone desviación de las normas generales. En función de su naturaleza ha de ser objeto de una aplicación restrictiva. Además ha de circunscribirse, en cuanto a su fundamento, a los casos o motivos taxativamente señalados en la Ley. El recurso de revisión debe tener un exacto encaje en alguno de los concretos casos en que se autoriza su interposición.

 

Lo anterior exige un enjuiciamiento inspirado en criterios rigurosos de aplicación, al suponer dicho recurso una excepción al principio de intangibilidad de la cosa juzgada. Por ello sólo es procedente cuando se den los presupuestos que la Ley de la Jurisdicción señala y se cumpla alguno de los motivos fijados en la ley.

 

En alguno de los tasados motivos previstos por el legislador habrá de basarse el recurso de revisión para que sea admisible, a la luz de una interpretación forzosamente estricta, con proscripción de cualquier tipo de interpretación extensiva o analógica de los supuestos en los que procede, que no permite la apertura de una nueva instancia ni una nueva consideración de la litis que no tenga como soporte alguno de dichos motivos .

 

Por su propia naturaleza, el recurso de revisión no permite su transformación en una nueva instancia, ni ser utilizado para corregir los defectos formales o de fondo que puedan alegarse. Es el carácter excepcional del recurso el que no permite reabrir un proceso decidido por sentencia firme para intentar una nueva resolución sobre lo ya alegado y decidido para convertir el recurso en una nueva y posterior instancia contra  sentencia firme. El recurso de revisión no es, en definitiva, una tercera instancia que permita un nuevo replanteamiento de la cuestión discutida en la instancia ordinaria anterior, al margen de la propia perspectiva del recurso extraordinario de revisión. De ahí la imposibilidad de corregir, por cualquiera de sus motivos, la valoración de la prueba hecha por la sentencia firme impugnada, o de suplir omisiones o insuficiencia de prueba en que hubiera podido incurrirse en la primera instancia jurisdiccional. Quiere decirse con lo expuesto que este recurso extraordinario de revisión no puede ser concebido siquiera como una última o suprema instancia en la que pueda plantearse de nuevo el caso debatido ante el Tribunal "a quo", ni tampoco como un medio de corregir los errores en que, eventualmente, hubiera podido incurrir la sentencia impugnada (...)

 

Si bien es cierto que esta sentencia como otras, se han dictado en relación con recursos de revisión jurisdiccionales, no lo es menos que el propio Tribunal Supremo ha considerado que tales criterios genéricos son de aplicación al recurso de revisión tributario, dadas las coincidencias entre las exigencias que imponen los respectivos preceptos, el artículo 102 de la Ley Jurisdiccional , y el artículo 244 de la Ley General Tributaria .(...)

 

El carácter extraordinario del recurso de revisión exige, como se ha dicho, una interpretación estricta de la concurrencia de los requisitos tasados y excepcionales que abren la revisión de actos firmes.(...)

 

En definitiva, pretende el recurrente, como antes señalamos, únicamente que se revise la cuestión de fondo en los términos que el mismo plantea. Esta posición, como hemos anticipado, no puede prosperar máxime cuando pudo discutirlo en el momento oportuno pues pudo impugnar la liquidación y pudo impugnar la providencia de apremio sin hacerlo- En suma, el recurso de revisión no puede transformarse en una tercera instancia o en un cauce subrepticio para reiniciar y reiterar un debate ya finiquitado mediante un pronunciamiento firme.(...)?

 

A partir de estas premisas generales, la Audiencia Nacional confirma la inadmisibilidad de los recursos extraordinarios de revisión cuando: "(...) la pretensión de revisión del recurrente no se atiene a las exigencias de este remedio excepcional, por lo que la inadmisión acordada por el TEAC en la resolución objeto de este recurso debe confirmarse. En efecto, es evidente que el supuesto examinado no tiene encaje en el motivo tasado y estricto que exige el artículo 244.1.a) -ni en ningún otro apartado- para abrir el cauce de un recurso extraordinario como es el de revisión. Además, insistimos, ni siquiera se invoca expresamente motivo alguno para abrir el recurso de revisión.

 

No cabe, en consecuencia con lo expuesto, apreciar la concurrencia del supuesto del artículo 244.1.a) -ni de ningún otro apartado- de la LGT para que haya lugar a la admisión del recurso extraordinario de revisión, por lo que ha de ser desestimado el presente recurso." 

 

TERCERO.-

En primer lugar, en cuanto a la solicitud de suspensión formulada, debe indicarse que la interposición del recurso extraordinario de revisión no suspende la ejecución del acto o resolución impugnado mediante el recurso (artículo 233.11 de la LGT). Y tampoco es posible sustentar la solicitud suspensión de la ejecución en lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídicos de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común pues, de acuerdo con lo dispuesto en la Disposición Adicional Quinta de dicha Ley 30/1992, no procede su aplicación sino la de los preceptos concretos contenidos en la normativa tributaria, en particular el artículo 233 de la Ley 58/2003 General Tributaria.

 

CUARTO.-

En lo que se refiere a la alegación de la existencia de errores de hecho previsto en el artículo 118.1 de la Ley 30/1992, debe señalarse que el error de hecho ya no constituye causa de recurso extraordinario de revisión. En este sentido, la Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/1992, de régimen Jurídico de la Administración del Estado y de Procedimiento Administrativo Común, bajo el epígrafe ?Procedimientos administrativos en materia tributaria?,  prevé que:

1. ?Los procedimientos tributarios y la aplicación de los tributos se regirán por la Ley General Tributaria, por la normativa sobre derechos y garantías de los contribuyentes, por las Leyes propias de los tributos y las demás normas dictadas en su desarrollo y aplicación. En defecto de norma tributaria aplicable, regirán supletoriamente las disposiciones de la presente Ley. ....

2.    La revisión de actos en vía administrativa en materia tributaria se ajustará a lo dispuesto en los artículos 153 a 171 de la Ley General Tributaria y disposiciones dictadas en desarrollo y aplicación de la misma?.

 

Luego, en esta área tributaria debemos acudir a su normativa específica, la referida Ley General Tributaria y, más concretamente, el artículo 244 de la Ley 58/2003, General Tributaria (sucesor del 171 de la anterior Ley General Tributaria, que en aquella Disposición Adicional Quinta se cita), donde se regula específicamente el recurso extraordinario de revisión en materia tributaria.

 

Y, en este sentido, cumple recordar la modificación en este campo introducida por el artículo 244 de la vigente Ley General Tributaria respecto de la regulación anterior (el referido artículo 171 de la derogada Ley 230/1963, General Tributaria, de 28 de diciembre). Ambos preceptos tasan de manera similar los supuestos o circunstancias de admisión de tales recursos, con la salvedad que la nueva normativa suprime de entre aquellas circunstancias, el supuesto de ?manifiesto error de hecho que resulte de los propios documentos incorporados al expediente?; situaciones éstas que, de considerarse por los interesados su concurrencia, deberán articularse desde la entrada en vigor de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, en su caso, a través del procedimiento de rectificación de errores que regula el artículos 220 de esta norma, bajo el epígrafe ?Rectificación de errores?.

 

QUINTO.-

Procede pues entrar a valorar si nos encontramos con uno de los supuestos contemplados en el artículo 244 anteriormente trascrito.

El obligado alega que la liquidación y la sanción son improcedentes como consecuencia de haber sido adoptados con unos criterios que han variado sustancialmente por acuerdo de Consejo de Ministros reunido el pasado 4 de julio de 2014.

 

La interpretación estricta a la que se ha hecho referencia exige inadmitir el presente recurso, dado que las alegaciones del obligado no son subsumibles en ninguno de los supuestos del artículo 244 de la Ley 58/2003. General Tributaria, de 17 de diciembre.

 

Así, tal y como se desprende de las alegaciones del interesado, en 2014 se introduce una nueva letra d) en el apartado 4 del artículo 33 de la Ley del IRPF por el Real Decreto-ley 8/2014 y, recientemente, el artículo 122.Uno de la Ley 18/2014, de 15 de octubre, (BOE de 17 de octubre de 2014), de aprobación de medidas urgentes para el crecimiento, la competitividad y la eficiencia, se pronuncia en los siguientes términos:

 

?Con efectos desde 1 de enero de 2014 y ejercicios anteriores no prescritos, se añade una nueva letra d) al apartado 4 del artículo 33, que queda redactada de la siguiente forma:

«d) Con ocasión de la dación en pago de la vivienda habitual del deudor o garante del deudor, para la cancelación de deudas garantizadas con hipoteca que recaiga sobre la misma, contraídas con entidades de crédito o de cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios.

 

Asimismo estarán exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de la vivienda en que concurran los requisitos anteriores, realizada en ejecuciones hipotecarias judiciales o notariales.

 

En todo caso será necesario que el propietario de la vivienda habitual no disponga de otros bienes o derechos en cuantía suficiente para satisfacer la totalidad de la deuda y evitar la enajenación de la vivienda.?

 

Es decir, tal como refleja en su exposición de motivos la citada Ley 18/2014, con efectos desde 1 de enero de 2014 y ejercicios anteriores no prescritos, por razones de equidad y cohesión social, se declara exenta la ganancia patrimonial que pudiera ponerse de manifiesto como consecuencia de la dación en pago o de un procedimiento de ejecución hipotecaria que afecte a la vivienda habitual del contribuyente.

 

Ahora bien, la aprobación de dicha norma no supone que nos encontremos con ninguna de las circunstancias que ampararían el recurso extraordinario de revisión en el presente caso, ya que existe una liquidación y una sanción que son firmes, al no haber sido objeto de recurso en vía administrativa, y sin que la aprobación de dicha norma se pueda entender como un documento posterior que evidencia el error de los acuerdos impugnados.

 

Lo que cita la recurrente es una modificación normativa que no menciona hecho alguno, sino que contiene una interpretación de la norma contraria, a su juicio, a la hecha por la Administración en la regularización de su situación tributaria. Con ello, la recurrente no pretende poner de manifiesto nuevos hechos desconocidos por la Administración, sino intentar reabrir el debate jurídico sobre la correcta o incorrecta interpretación de la norma hecha por los órganos de gestión en la  liquidación del IRPF 2012, debate jurídico que es materia totalmente vedada al recurso extraordinario de revisión.

 

Hay que tener en cuenta, que a los efectos de lo dispuesto por la letra a) de aquel artículo 244.1, este Tribunal viene admitiendo de manera constante estar en presencia de ?documentos esenciales? cuando existen pronunciamientos judiciales o administrativos y ?evidencien el error cometido por aquél?, esto es, que pongan de relieve o afloren nuevos hechos no conocidos o ignorados al tiempo de dictarse la resolución que se enjuicia y que, de haberse atendido a ellos, hubieran podido conducir a una liquidación o resolución distinta a la recogida en la liquidación que se impugna en vía extraordinaria. Así, en resolución de 22 de noviembre de 2007 (RG.2535/05), publicada en DOCTRINA (base histórica), se consideró como tal, la resolución de un Tribunal Económico-Administrativo Regional que estimando la reclamación interpuesta frente a una liquidación provisional ordenaba su anulación, teniendo por objeto el recurso extraordinario de revisión la posterior sanción ya firme que traía causa en aquella liquidación; en la misma, se decía que, ?A la vista del contenido de la citada Resolución, ..., resulta evidente que tiene valor esencial ... en relación con la sanción, puesto que en ella se anula por el TEAR la liquidación provisional practicada ..., y esa liquidación provisional anulada por el TEAR ... es la que ha servido de base para girar la liquidación de la sanción objeto del recurso de revisión. Además la referida Resolución es de fecha 31 de marzo 2005 y por tanto posterior al acto de imposición de la sanción, que tuvo lugar el 16 de junio de 2003, por lo cual además, resulta evidente que el documento en cuestión no pudo aportarse por la interesada con anterioridad a la mencionada fecha?. En similar pronunciamiento de 18 de enero de 2006, se calificó como ?documento de valor esencial? la sentencia dictada por un Tribunal Superior de Justicia ?en la que se estimaba el recurso interpuesto y por tanto se dejaba sin efecto la liquidación de IRPF 1995 que origina el presente expediente sancionador?.

 

Por contra, no merecerían aquella calificación de ?documentos esenciales ... que evidencian el error cometido?, aquellos pronunciamientos jurisdiccionales o administrativos que, aún guardando evidente relación con el caso enjuiciado, no pongan de relieve nuevo hecho alguno, sino simplemente una distinta valoración jurídica o interpretación de las normas aplicables, atendidos los mismos hechos o circunstancias, como ha tenido ocasión de reiterar este Tribunal, entre otras, en resoluciones de 17 de enero de 2007 (R.G. 573/2006), publicada en DOCTRINA (base histórica), de 14 de febrero de 2008 o 20 de enero de 2010.

 

En el mismo sentido, acudiendo también al Tribunal Supremo, se pronuncia la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional en sentencia de 22 de diciembre de 2011, Recurso contencioso-administrativo núm. 750/2010:

 

?Como señala la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de noviembre de 2011 que considera conforme a derecho la inadmisibilidad de un recurso extraordinario de revisión de una resolución administrativa "El recurso de revisión está concebido para remediar errores sobre los presupuestos fácticos de la infracción y, desde luego, no puede promoverse como consecuencia únicamente de un error iuris. Así lo tiene declarado la jurisprudencia de este Tribunal Supremo en diversas resoluciones de las que podemos citar, al margen de las ya citadas de esta Sala, el ATS de la Sala 2ª de 18 de junio de 1998, y la STS de la Sala 5ª de 27 de enero de 2000 , así como las SSTC 245/1991 , de 16 de diciembre y 150/1997 , de 29 de septiembre. "

 

El recurrente en el escrito de demanda omite cualquier referencia a los razonamientos del TEAC referidos a la falta de concurrencia de la causa prevista en el artículo 244 1 a) de la Ley 58/2003 sino que realiza alegaciones acerca de la procedencia de la exención (naturaleza jurídicade la entidad y servicios prestados) y la contradicción existente entre el criterio mantenido en esa resolución que pretende que se revise y el criterio mantenido la resolución de la Administración del Escorial. Es evidente que existe un cambio de criterio pero esa no es una causa prevista en el recurso extraordinario de revisión. Como hemos señalado un cambio de criterio o de interpretación de las normas no tiene acomodo en el artículo 244 1 a). Por otra parte indicar que esa resolución de la Administración precisa que la exención se aplica a partir de 14 de enero de 2005 y en este caso las liquidaciones del IVA son de años anteriores.

 

Considera el recurrente que se ha vulnerado el derecho a la tutela judicial efectiva ya que no se resuelve el fondo del asunto y ello no es así por cuanto se ha revisado por esta jurisdicción el acto administrativo impugnado y se ha considerado conforme a derecho. El principio de seguridad jurídica impide que sean revisadas resoluciones administrativas firmes salvo en los supuestos extraordinarios previstos por el legislador por ello la inadmisión es conforme a derecho?.

 

Visto el criterio reiteradamente sostenido por este Tribunal, en el caso ahora analizado no puede considerarse como ?documento esencial ... que evidencia el error cometido?, la reforma del artículo 122.1 de la Ley 35/2006 alegada por el obligado, en tanto con dicha reforma no se evidencia hecho nuevo alguno, desconocido o ignorado al tiempo de dictar aquel acuerdo de liquidación y sanción y que ahora evidencie el error en que pudiera haber incurrido la referida liquidación y sanción aquí cuestionada, sino que dicha nueva norma viene a establecer un nuevo supuesto de exención en el caso de daciones en pago de la vivienda habitual.

 

En síntesis, la reforma de la ley 35/2006 alegada, no encuentra acomodo alguno en aquel artículo 244.1 de la LGT para superar el previo juicio de admisibilidad que se impone en esta vía extraordinaria de revisión, lo que impone la inadmisión del presente recurso extraordinario de revisión.

 

SEXTO. El reclamante solicita la aplicación de las nuevas medidas fiscales publicadas en el BOE de fecha 5 de julio de 2014, en concreto el Articulo 122. Uno antes expuesto .

 

En el presente caso la oficina gestora practicó liquidación provisional sometiendo a tributación el incremento de patrimonio obtenido en la transmisión de un inmueble, siendo notificada con fecha 16/12/2013. Cuando el impuesto ha sido liquidado por la Administración tributaria, a partir de la declaración del propio obligado tributario, y la liquidación en virtud de la cual se realizó el ingreso indebido hubiese adquirido firmeza, como sucede en el presente caso, se podrá solicitar la devolución del ingreso indebido instando la revisión del acto de liquidación de acuerdo con lo previsto en el artículo 221.3 de la LGT que dispone:

 

?Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a), c) y d) del artículo 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 de esta ley.?

 

Una vez declarada la inadmisibilidad del recurso extraordinario de revisión en el punto anterior, si bien este TEAC no es competente para la tramitación o resolución en el resto de los procedimientos de revisión enumerados, debe señalarse, a título ilustrativo, que no parecen proceder en el presente caso los procedimientos especiales de revisión de actos nulos de pleno derecho ni de rectificación de errores por no concurrir ninguno de los supuestos tasados en los artículos 217 y 220 GT.

 

En cuanto al procedimiento de revocación,  la Dirección General de Tributos, en su consulta vinculante V0261-16 deja la puerta abierta a dicho procedimiento extraordinario de revisión en el supuesto de que la ganancia patrimonial derivada de la dación en pago haya sido liquidada por la Administración, siempre y cuando se de alguna de las circunstancias previstas en el artículo 219.1 LGT. Así, señala dicha consulta vinculante:

 

?Por el contrario, cuando el impuesto ha sido liquidado por la Administración tributaria, a partir de la declaración del propio obligado tributario, como puede suceder en el caso del IIVTNU, y la liquidación en virtud de la cual se realizó el ingreso indebido hubiese adquirido firmeza, se podrá solicitar la devolución del ingreso indebido instando la revisión del acto de liquidación de acuerdo con lo previsto en el artículo 221.3 de la LGT que dispone:

?Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a), c) y d) del artículo 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 de esta ley.?

En tal sentido, la letra c) del artículo 216 menciona dentro de los procedimientos especiales de revisión el de ?revocación?, que se regula en el artículo 219 de la LGT y en los artículos 10 a 12 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, en adelante Reglamento de revisión en vía administrativa.

El procedimiento de revocación se define en el artículo 219.1 de la Ley General Tributaria en los siguientes términos:

?1.- La Administración tributaria podrá revocar sus actos en beneficio de los interesados cuando se estime que infringen manifiestamente la ley, cuando circunstancias sobrevenidas que afecten a una situación jurídica particular pongan de manifiesto la improcedencia del acto dictado, o cuando en la tramitación del procedimiento se haya producido indefensión a los interesados.?

Por su parte, el artículo 15.1 del Reglamento de revisión en vía administrativa establece expresamente que el derecho a obtener la devolución de ingresos indebidos podrá reconocerse en un procedimiento especial de revisión como es el procedimiento de revocación.

En conclusión, siempre que se de alguna de las circunstancias previstas en el apartado 1 del artículo 219 de la LGT, reproducido anteriormente, el obligado tributario podrá promover la revocación por la Administración del acto de liquidación dictado, a efectos de solicitar la devolución del ingreso indebido resultante de dicha liquidación cuando la misma haya adquirido firmeza.? (el subrayado es de ese TEAC).

 

Por todo lo expuesto, si bien en el presente supuesto no proceden el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 LGT, ni los procedimientos especiales de revisión de actos nulos de pleno derecho ni de rectificación de errores regulados en los artículos 217 y 220 GT, sí que sería posible incardinar la petición del recurrente dentro del primer párrafo del artículo 219.1 LGT, regulador del procedimiento de revocación (?La Administración tributaria podrá revocar sus actos en beneficio de los interesados cuando se estime que infringen manifiestamente la ley (...)?), dado que, si bien en el momento en que se dictó el acto de liquidación la regularización por el incremento patrimonial derivado de la dación en pago de la vivienda sí que era procedente conforme a la normativa vigente en ese momento, la declaración de dichas operaciones como exentas con efectos retroactivos por el artículo 122.Uno de la Ley 18/2014, de 15 de octubre permite al obligado tributario, a juicio de este TEAC, instar la revocación de dicho acto de liquidación.

 

En este punto, debe precisarse que se trata de una vía procesal que queda por completo fuera del ámbito de competencias de este TEAC. En efecto, según dispone el artículo 219.3 LGT, este procedimiento ?se iniciará siempre de oficio, y será competente para declararlo el órgano que se determine reglamentariamente, que deberá ser distinto del órgano que dictó el acto?. Ello debe completarse con lo dispuesto en el artículo 10 del RD 520/2005 que dispone en su apartado 1 que este procedimiento ?se iniciará exclusivamente de oficio, sin perjuicio de que los interesados puedan promover su iniciación por la Administración competente mediante un escrito que dirigirán al órgano que dictó el acto. En este caso, la Administración quedará exclusivamente obligada a acusar recibo del escrito. El inicio será notificado al interesado?. Mientras que el apartado 2 de este precepto reglamentario concreta que ?el órgano competente para acordar el inicio del procedimiento será el superior jerárquico del que lo hubiese dictado. El inicio podrá ser propuesto, de forma motivada, por el propio órgano que hubiera dictado el acto o por cualquier otro de la misma Administración pública?.

 

De lo anterior resulta que la Revocación de actos es un procedimiento especial de revisión que se inicia siempre de oficio, no admite la iniciación a instancia de parte, ya que el escrito que el interesado puede presentar ante el órgano que dictó el acto para promover el inicio de este procedimiento (artículo 10.1 RD 520/2005) no puede equipararse a una solicitud de inicio. Asimismo, la Administración tributaria no está obligada a contestar dicho escrito, y si lo hace, la comunicación recibida por el interesado no es susceptible de recurso/reclamación alguna

 

Una vez iniciado el procedimiento, este Tribunal en ningún caso sería competente para revocar la citada liquidación, puesto que dicha competencia correspondería, en el presente, al Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 12 del RD 520/2005 que, bajo la rúbrica de ?Resolución?, establece:

 

 ?En el ámbito de competencias del Estado, el acuerdo sobre la revocación deberá adoptarse por el director general competente o por el director del departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria competente del que dependa el órgano que dictó el acto. Si la revocación se refiere a un acto dictado por un director general o un director de departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, será competente su superior jerárquico inmediato?.

 

Y, además, el artículo 219 LGT excluye expresamente ?la revocación de oficio? del ámbito de competencias de los Tribunales Económicos Administrativos, ya que en su apartado 5 señala que ?las resoluciones que se dicten en este procedimiento (de revocación de oficio) pondrán fin a la vía administrativa?.

 

Por ello, y en aplicación del artículo 115 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (?el error o la ausencia de la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que se deduzca su verdadero carácter?), procede recalificar el presente recurso como solicitud formulada por el contribuyente mediante la que pretende promover el inicio por la Administración competente de un procedimiento de revocación.

 

En su virtud,

 

Este TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, reunido en Sala, en el recurso extraordinario de revisión interpuesto frente a la regularización practicada por la Gestora, ACUERDA: 1) Declarar inadmisible el presente recurso  2) Remitir el expediente al órgano competente de la AEAT al entender que el contribuyente ha pretendido promover el inicio, por la Administración competente, de un procedimiento de revocación.

 

Contestación

Criterio:

Se ha de declarar la inadmisiblidad del recurso extraordinario de revisión al no tratarse de un supuesto subsumible en ninguno de los previstos en el artículo 244 de la Ley 58/2003. Dado que en el momento en que se dictó el acto de liquidación la regularización por el incremento patrimonial derivado de la dación en pago de la vivienda sí que era procedente conforme la normativa vigente en ese momento, siendo la posterior aprobación de la Ley, y su aplicación con efectos retroactivos, la que declara dichas operaciones exentas, procede recalificar el presente recurso como solicitud formulada por el contribuyente mediante la que pretende promover el inicio por la Administración competente de un procedimiento de revocación, remitiendo el expediente al órgano competente de la AEAT. Criterio acorde con el que se desprende de la Consulta Vinculante V0261-16 de la Dirección General de Tributos