Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 013774 de 26 de Febrero de 2016

Normativa

Arts. 15 y 18 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre.

Resumen

Disolución de EPSV de empleo. Traspaso de derechos económicos a una EPSV individual.

Cuestión

El consultante es socio de una EPSV de empleo constituida en 1995, a la que la empresa promotora (el socio protector) ha venido realizando contribuciones anualmente en favor de cada trabajador. Mediante acuerdo colectivo firmado en 2015, se pactó que el citado socio protector no realizará más contribuciones empresariales a dicha EPSV de empleo, de modo que el compareciente presupone que la misma desaparecerá. Por ello, se plantea traspasar los derechos económicos que ostenta en la referida entidad a una EPSV de la modalidad individual.

Desea saber si las cantidades que perciba con motivo de la desaparición o disolución de la EPSV de empleo de la que es socio estarán exentas de tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en caso de que las transfiera a una EPSV del sistema individual. 

Descripción

El consultante comparece como miembro del comité de empresa de una sociedad con domicilio fiscal en Gipuzkoa. Por ello, en primer lugar, debe atenderse a lo dispuesto en el artículo 1 del Decreto Foral 101/2005, de 21 de junio, por el que se desarrollan los procedimientos relativos a consultas tributarias escritas, propuestas previas de tributación y cláusula anti-elusión, de conformidad con el cual: "Se podrán presentar ante la Administración tributaria foral del Territorio Histórico de Bizkaia consultas tributarias escritas y propuestas previas de tributación respecto a hechos imponibles y obligaciones tributarias, cuando de conformidad con lo dispuesto en el Concierto Económico, se encuentren en cualquiera de los siguientes supuestos: a) Les resulte de aplicación la normativa del Territorio Histórico de Bizkaia. b) La competencia para su inspección corresponda a los órganos de la Administración tributaria foral del Territorio Histórico de Bizkaia. c) En otros relacionados con el ejercicio de las competencias de la administración tributaria foral en sus relaciones con el obligado tributario".

 

De donde se deduce que esta Dirección General de Hacienda únicamente tiene competencia para contestar consultas tributarias escritas sobre cuestiones a las que resulte de aplicación la normativa del Territorio Histórico de Bizkaia, con respecto a las cuales tenga competencia de inspección la Administración tributaria foral del Territorio Histórico de Bizkaia, o que estén relacionadas con el ejercicio de las competencias de la citada Administración Foral en sus relaciones con el obligado tributario.

 

A este respecto, el consultante es una persona física que, según se deduce de los datos aportados, tiene su residencia habitual en Bizkaia y presta sus servicios como trabajador en la referida sociedad guipuzcoana.

 

Consecuentemente, en la presente respuesta únicamente se analizarán los efectos tributarios de la operación planteada en sede del compareciente, persona física (los hechos imponibles y las obligaciones tributarias que le puedan afectar a título personal, como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en Bizkaia), sin entrar a estudiar la situación correspondiente ni a la sociedad guipuzcoana (al socio protector), ni a la EPSV (las cuales, según parece, se encuentran sujetas a la normativa foral del Territorio Histórico de Gipuzkoa), ni a los socios de la citada EPSV residentes en otros territorios.

 

De los datos aportados en el escrito de consulta se deduce que el compareciente es socio de una EPSV de empleo constituida  en 1995 por la empresa para la que trabaja. Desde ese momento (desde 1995), la compañía ha venido realizando contribuciones empresariales a la referida EPSV de empleo en favor de cada  trabajador. Sin embargo, en 2015, mediante acuerdo colectivo, se pactó el cese en la realización de las citadas contribuciones por parte de la empresa (del socio protector).

 

En este contexto, el consultante plantea la posibilidad de que la repetida EPSV de empleo se transforme en una EPSV del sistema individual.

 

No obstante, atendiendo a la forma en la que se encuentra redactada la consulta, no queda claro si la cuestión planteada hace referencia: 1) a la posibilidad de movilizar los derechos económicos de la EPSV de empleo a otra EPSV del sistema individual; 2) a la posibilidad de transformar la EPSV de empleo en una EPSV del sistema individual; o 3) a si el contribuyente podrá dejar exentas de gravamen las percepciones que, en su caso, pueda obtener como consecuencia de la disolución y liquidación de la EPSV de empleo, en el supuesto de que aporte las cantidades así recibidas a una EPSV del sistema individual. En este punto, el compareciente parece dar por hecho que la EPSV de empleo deberá disolverse y liquidarse como consecuencia del cese en la realización de contribuciones empresariales por parte del socio protector (de la sociedad promotora de la misma).

 

Las dos primeras cuestiones señaladas en el párrafo anterior son de carácter estrictamente financiero, y no tributario. De modo que esta Dirección General carece de competencia para pronunciarse sobre ellas mediante consulta vinculante.

 

No obstante, en lo que se refiere a si el consultante puede movilizar sus derechos económicos desde la EPSV de empleo de la que es socio ordinario, a otra EPSV de la modalidad individual, en la que también ostentaría la condición de socio, si bien, como ya se ha indicado, se trata de una cuestión de carácter financiero, cabe señalar, a título meramente informativo, que las movilizaciones de derechos económicos entre EPSV se encuentran reguladas en el artículo 31 del Decreto 87/1984, de 20 de febrero, el cual mantiene su vigencia incluso tras la entrada en vigor del Reglamento de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, sobre Entidades de Previsión Social, aprobado mediante Decreto 203/2015, de 27 de octubre (tal y como, expresamente, se indica en la disposición derogatoria del mismo).

 

Así, el citado artículo 31 del Decreto Foral 87/1984, de 20 de febrero, recoge que: "Asimismo las Entidades de Previsión Social Voluntaria, que integren planes de previsión, establecerán en sus Estatutos el derecho del socio ordinario y del beneficiario, a la movilización de sus derechos económicos a otro plan de previsión, de acuerdo con las siguientes reglas: (...) b) La movilización de los derechos económicos en los planes de previsión de la modalidad de empleo, tanto de aportación definida como de prestación definida -cuando así estuvieran reconocidos-, estará condicionada a la extinción de la relación laboral del socio ordinario activo o en suspenso con el socio protector. La movilización de los derechos, que será en su totalidad, se realizará prioritariamente a otro plan de empleo y en su defecto a cualquier otro plan de previsión, siempre y cuando cumpla las condiciones y características relativas a la forma de cobro de las prestaciones que hayan sido previamente fijadas en los Estatutos de la EPSV de origen. El plazo establecido en los Estatutos a partir del cual el socio puede ejercer el derecho a la movilización no podrá superar los dos años desde la finalización del vínculo laboral. Una vez solicitada la movilización por parte del interesado, la Entidad deberá realizarla en un plazo inferior a los dos meses. Los socios pasivos y beneficiarios de los planes de previsión de empleo, respecto a la movilización de derechos, atenderán a lo establecido en sus estatutos. (...) d) La movilización de derechos económicos no generará gasto alguno para el socio ordinario o el beneficiario, ni merma alguna de dichos derechos".

 

En sentido similar se manifiesta el artículo 35 del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado mediante Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero, según el cual: "(...) 3. Los derechos consolidados de los partícipes en los planes de pensiones del sistema de empleo no podrán movilizarse a otros planes de pensiones o a planes de previsión asegurados o a planes de previsión social empresarial, salvo en el supuesto de extinción de la relación laboral y sólo si estuviese previsto en las especificaciones del plan, o por terminación del plan de pensiones. Para la movilización, el partícipe deberá dirigirse a la entidad gestora o aseguradora de destino, para iniciar su traspaso. A tal fin, el partícipe deberá presentar la solicitud de movilización que deberá incluir la identificación del plan y fondo de pensiones de origen desde el que se realizará la movilización, así como, en su caso, el importe a movilizar y una autorización del partícipe a la entidad gestora o aseguradora de destino para que, en su nombre, pueda solicitar a la gestora del fondo de origen la movilización de los derechos consolidados, así como toda la información financiera y fiscal necesaria para realizarlo. (...) 5. Los derechos económicos de los beneficiarios en los planes de empleo no podrán movilizarse salvo por terminación del plan de pensiones".

 

Las causas y las consecuencias de la terminación de los planes de pensiones de empleo se encuentran recogidas en el artículo 24 del mismo Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado mediante Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero, regula las causas y las consecuencias de dicha terminación, según el cual: "(...) 2. La liquidación de los planes de pensiones se ajustará a lo dispuesto en sus especificaciones que, en todo caso, deberán respetar la garantía individualizada de las prestaciones causadas y prever la integración de los derechos consolidados de los partícipes y, en su caso, de los derechos derivados de las prestaciones causadas que permanezcan en el plan, en otros planes de pensiones, en planes de previsión asegurados o en planes de previsión social empresarial. En los planes del sistema de empleo la integración de derechos consolidados de los partícipes se hará, necesariamente, en el plan o planes del sistema de empleo en los que los partícipes puedan ostentar tal condición o en el plan o planes de previsión social empresarial en los que los partícipes puedan ostentar la condición de asegurados o, en su defecto, en planes del sistema individual o asociado o en planes de previsión asegurados. Las especificaciones de los planes de empleo podrán prever la posibilidad de que la comisión de control designe un plan de pensiones de destino de los derechos consolidados y/o económicos en el caso de que los partícipes y/o beneficiarios de un plan de empleo en liquidación no hayan designado, en el plazo previsto para ello en especificaciones, el destino de aquellos. En todo caso, serán requisitos previos para la terminación del plan la garantía individualizada de las prestaciones causadas y la integración de los derechos consolidados de los partícipes en otro plan de pensiones o en un plan de previsión asegurado o en un plan de previsión social empresarial".

 

Las movilizaciones de los derechos económicos de un plan de previsión a otro (o de una EPSV a otra), efectuadas en los términos establecidos en la legislación financiera por la que se regulan estas operaciones, no dan lugar a la obtención de ninguna renta sometida a gravamen. En estos casos, los rendimientos del trabajo correspondientes a los citados derechos económicos se imputan a los ejercicios en los que se perciban efectivamente las prestaciones derivadas de los mismos.

 

En cuanto a la segunda de las posibilidades apuntadas más arriba, únicamente procede indicar que, ni la Ley 5/2012, de 23 de febrero, de Entidades de Previsión Social Voluntaria, ni su reglamento de desarrollo, aprobado mediante Decreto 203/2015, de 27 de octubre, regulan específicamente la transformación de una EPSV o de un plan de previsión de empleo, en una EPSV o en un plan de previsión del sistema individual.

 

La citada Ley 5/2012, de 23 de febrero, de Entidades de Previsión Social Voluntaria, sí regula las operaciones de fusión y escisión de EPSV (artículos 36 y 37 de la citada Ley 5/2012, de 23 de febrero), de traslado de los planes de previsión de empleo de una entidad a otra (artículo 45 de la referida Ley 5/2012, de 23 de febrero), y de fusión y escisión de planes de previsión social (artículo 46 de la repetida Ley 5/2012, de 23 de febrero).  

 

Estas operaciones de fusión, escisión y traslado, efectuadas en los términos establecidos en la legislación financiera, tampoco no dan lugar a la obtención de ninguna renta sometida a gravamen para los socios de las EPSV, los cuales tributarán, en su momento, por las percepciones que obtengan de las mismas.   

 

Finalmente, los artículos 38 a 41 de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, regulan las operaciones de disolución y liquidación de las EPSV. Asimismo, también es posible que lo que se extinga sea un plan de previsión concreto (por ejemplo, por finalización de su plazo, por ausencia de socios, beneficiarios y/o activos, o por cualquier otra causa establecida en sus reglamentos).  

 

Concretamente, en lo que respecta a la disolución y liquidación de las EPSV, el citado artículo 38 de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, recoge que: "1.- Son causas de disolución de una entidad de previsión social voluntaria: a) La conclusión del objeto social de la misma, la imposibilidad manifiesta de su terminación o aquellos otros supuestos contemplados en los estatutos de la entidad. b) La paralización o interrupción de la actividad de la entidad de previsión social voluntaria, sin causa justificada, durante dos ejercicios consecutivos. c) La fusión o la escisión total. d) El acuerdo de la asamblea general extraordinaria correspondiente con las mayorías cualificadas que señala la presente Ley o superiores que se establezcan en sus estatutos. e) El cumplimiento del término fijado en los estatutos. f) El incumplimiento o imposibilidad del cumplimiento de un plan de reequilibrio en las condiciones y plazos establecidos reglamentariamente. 2.- En todo caso, se produce la disolución y consiguiente liquidación de la entidad cuando, de conformidad con lo establecido en la presente Ley, la Administración revoque las autorizaciones correspondientes".

 

Tras acordarse la disolución de la entidad, se abre el período de liquidación de la misma, salvo en los casos de fusión o escisión. En estos supuestos, una vez satisfechas o aseguradas íntegramente las prestaciones causadas, se adjudica el resto del patrimonio de la entidad según el orden fijado en el artículo 25 del Reglamento de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, sobre Entidades de Previsión Social, aprobado mediante Decreto 203/2015, de 27 de octubre, empezando por el reintegro a los socios del importe de los derechos que aún resten a su nombre.

 

En lo que respecta al tratamiento tributario de las percepciones que, en su caso, se puedan obtener como consecuencia de la disolución y liquidación de una EPSV, el artículo 18 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del  Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), establece que: "También se considerarán rendimientos del trabajo:  a) Las siguientes prestaciones: (...) 3. Las percepciones que a continuación se relacionan: a) Las cantidades percibidas por los socios de número y los beneficiarios de las entidades de previsión social voluntaria, incluyendo las que se perciban como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad o en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración.  No obstante, no se incluirán en la base imponible del Impuesto las cantidades percibidas como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad, cuando las cantidades percibidas se aporten íntegramente a otra entidad de previsión social voluntaria en un plazo no superior a dos meses. (...)".

 

De modo que, con carácter general, las percepciones obtenidas por los socios de las EPSV tienen la consideración de rendimientos del trabajo personal para ellos, incluso aun cuando deriven de la disolución y liquidación de la entidad (es decir, aun cuando las citadas percepciones no deriven del acaecimiento de ninguna de las contingencias cubiertas, ni del ejercicio del derecho de rescate). No obstante, los contribuyentes no tienen que incluir en su base imponible los importes que perciban en estos casos de disolución y liquidación de la EPSV, siempre que aporten la cantidad total recibida por este motivo (sin descontar las retenciones que, en su caso, tengan que soportar) a otra EPSV en un plazo no superior a dos meses.

 

Si éste fuera el caso, el consultante no deberá incluir en la base imponible del Impuesto las percepciones que, eventualmente, pueda obtener como consecuencia de la disolución y liquidación de la EPSV de empleo de la que es socio, o del plan de previsión de empleo al que esté adscrito, siempre y cuando destine su importe íntegro a otra EPSV en la que también figure como socio, en un plazo no superior a dos meses, de conformidad con lo establecido en artículo  18 de la NFIRPF.

 

Sin perjuicio de lo anterior, en lo que afecta a la práctica de retención sobre los importes que, en su caso, perciba el contribuyente como consecuencia de la disolución y liquidación de la EPSV de empleo de la que es socio (o del plan de previsión al que se encuentre adscrito), resultará de aplicación el artículo 81 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF), aprobado mediante Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 47/2014, de 8 de abril, en virtud del cual: "1. Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las siguientes rentas: a) Los rendimientos del trabajo. (...)".

 

De modo que, en el supuesto de que se llegue a disolver y a liquidar la repetida EPSV de empleo, el compareciente deberá soportar la práctica de la retención que corresponda sobre las cuantías que obtenga por este motivo, toda vez que  la normativa vizcaína del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no contempla ningún supuesto de excepción a la obligación de practicar retención para estos casos (aun cuando el importe que reciba termine quedando exento de gravamen según lo previsto en el segundo párrafo del artículo 18 a) 3) a) de la NFIRPF).

 

En definitiva, cabe concluir, que las operaciones que supongan la movilización o el traslado de los derechos económicos de los socios de una EPSV a otra, directamente, sin percibir importe alguno, y con cumplimiento de la normativa financiera reguladora de dichas operaciones, no darán lugar a la obtención, en ese momento, de ningún rendimiento sometido al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Por el contrario, las cantidades que pueda obtener el contribuyente de la EPSV por la que pregunta, como consecuencia de su disolución y liquidación, estarán sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, salvo que las aporte íntegramente a otra entidad de previsión social voluntaria en un plazo no superior a dos meses.