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Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 013792 de 26 de Febrero de 2016
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Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia
Fecha: 26/02/2016
Resumen
IRPF. Cobro por rescate, o desempleo de larga duración, y posterior acaecimiento de la contingencia de jubilación en febrero de 2016. Cobro por jubilación en el año 2017.Cuestión
El consultante se encuentra en situación de desempleo desde el 1 de enero de 2015. En febrero de 2016 pasará a la situación de jubilación. Según indica, es socio de una EPSV, de la que desea cobrar en enero de 2016 por rescate parcial, al acreditar más de 10 años de antigüedad en ella. Posteriormente, en 2017, percibirá la prestación que le corresponda por la contingencia de jubilación.Desea saber el tratamiento tributario correspondiente a los cobros indicados, previstos para enero de 2016 y para el ejercicio 2017.
Descripción
Con respecto a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo
Por su parte, el artículo 19 de la misma NFIRPF regula que: "1. El rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo. 2. No obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los siguientes porcentajes al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo: (...) b) En el caso de las prestaciones contempladas en la letra a) del artículo 18 de esta Norma Foral, excluidas las previstas en el número 6.º, que se perciban en forma de capital, la integración de la cantidad percibida se realizará al 100 por 100. No obstante lo previsto en el párrafo anterior, la cantidad percibida en forma de capital se integrará al 60 por 100 en el supuesto de primera prestación que se perciba por cada una de las diferentes contingencias, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez o dependencia. El tratamiento establecido en este apartado será también de aplicación a las cantidades percibidas en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. El porcentaje de integración del 60 por 100 previsto en esta letra resultará aplicable igualmente a la primera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el apartado 8 del artículo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por
Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo
Adicionalmente, el artículo 16 del mismo
A los efectos de la aplicación del porcentaje de integración del 60 por 100 previsto en el artículo 19.2 b) de la NFIRPF, la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorga un tratamiento unitario al conjunto de las cantidades que se perciban de los distintos sistemas de previsión social señalados en el artículo 18.a) 3ª, 4ª, 5ª, 7ª y 8ª de la NFIRPF, con independencia de que las mismas provengan de un único o de distintos pagadores. Es decir, que otorga un tratamiento unitario a las cantidades que se cobren de las EPSV, planes de pensiones, mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial, planes de previsión asegurados y seguros de dependencia a que se refiere el citado artículo 18 a) de la NFIRPF.
La
De otro lado, el artículo 31 del Decreto Foral 87/1984, de 20 de febrero, vigente incluso tras la entrada en vigor del Reglamento de la
De conformidad con todo lo anterior, los importes obtenidos de las EPSV generan rendimientos del trabajo para sus perceptores, los cuales pueden aplicar sobre ellos el porcentaje de integración del 60 por 100 a que se refiere el artículo 19.2 b) de la NFIRPF, arriba transcrito, en la medida en que: a) sean cobrados en forma de capital; b) hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación, salvo en el caso de prestaciones por invalidez o dependencia; y c) se trate de la primera cantidad percibida por cada uno de los conceptos por los que se puede cobrar de las referidas EPSV (esto es, en lo que pueda resultar de aplicación a un supuesto como el planteado, siempre que se trate de la primera cantidad percibida en forma de capital por jubilación, desempleo de larga duración, o por baja voluntaria, una vez acreditados, al menos, 10 años de antigüedad). Por primera cantidad percibida por cada uno de los referidos conceptos se entiende el conjunto de las cuantías que se obtengan en forma de capital en un único ejercicio.
A estos efectos, como ya se ha indicado, debe tenerse en cuenta que la normativa reguladora del IRPF da un tratamiento unitario, entre otros, a todos los importes que se puedan obtener de las distintas EPSV de las que sea socio un mismo contribuyente.
Tradicionalmente, esta Dirección General ha venido entendiendo que únicamente cabe considerar que el importe percibido de una EPSV deriva de la baja voluntaria (o rescate) cuando se den las circunstancias previstas para ello en el artículo 31 del Decreto 87/1984, de 20 de febrero, ya citado. En particular, cuando la baja se produzca con anterioridad al acaecimiento del hecho causante de las prestaciones financiadas, en todo o en parte, con cargo a las reservas acumuladas. Lo que conlleva que las cantidades cobradas una vez producido el hecho causante de las prestaciones financiadas con cargo a las reservas acumuladas no puedan considerarse obtenidas como consecuencia de la baja voluntaria del contribuyente en la EPSV, sino como consecuencia del acaecimiento de la contingencia de que se trate.
En este sentido se ha manifestado recientemente el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, mediante Sentencia de 6 de noviembre de 2014, relativa a un supuesto de cobro de EPSV tras el acaecimiento de la contingencia de jubilación, en la que concluyó que: "QUINTO.- Rescate parcial por antigüedad, de Entidad de Previsión Social Voluntaria, una vez producida la jubilación; vinculación a la contingencia de jubilación a efectos de la integración en la base imponible en IRPF. (...) Ello lleva a asumir la conclusión de que el rescate voluntario, en lo que interesa en relación con las pautas que plasmó la Circular de 22 de diciembre de 1998 (-por la que se trasladaron las normas a seguir por las EPSV de las modalidades individual, empleo y asociadas a la limitación de aportaciones en el reconocimiento de prestaciones y en la devolución o traslado de las reservas acumuladas-) aprobada por Resolución 9/1999, de 26 de febrero, del Director de Trabajo y Seguridad Social del Gobierno Vasco, publicada en el Boletín Oficial del País Vasco número 48 de 10 de marzo de 1999 (-ante la ausencia de concreto marco normativo estando al contenido de la
Según la normativa vigente hasta 31 de diciembre de 2013 (la
Sin embargo, el pasado 1 de enero de 2014, entró en vigor la ya mencionada NFIRPF, aplicable actualmente, en la que se indica que el porcentaje de integración del 60 por 100 por el que se pregunta sólo resulta aplicable sobre las primeras prestaciones o percepciones que se obtengan por cada uno de los conceptos por los que se puede cobrar de los distintos sistemas de previsión social tratados en esta consulta, con un máximo de 300.000 euros anuales, entendiéndose, a estos efectos, por primera prestación o percepción por cada uno de dichos conceptos, la primera que se cobre a partir del citado 1 de enero de 2014 (con independencia de las cuantías que se hayan obtenido en ejercicios anteriores).
Así, la disposición adicional única del Decreto Foral 175/2013, de 10 de diciembre, por el que se modifican los porcentajes de retención aplicables a los rendimientos de trabajo, prevé que: "A los efectos de lo dispuesto en la letra b) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral 13/2013, de 5 diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se entenderá por primera cantidad percibida aquélla que se obtenga a partir del 1 de enero de 2014, con independencia de que se hayan recibido prestaciones o percepciones con anterioridad a dicha fecha y del tratamiento tributario que se haya aplicado a las mismas, al amparo de la
Consecuentemente, de cara a la aplicación del porcentaje de integración del 60 por 100 regulado en el artículo 19.2 b) de la NFIRPF, se entiende por primera cantidad percibida por cada uno de los conceptos por los que se puede cobrar de los sistemas de previsión social a que se refiere dicho precepto, el conjunto de las cuantías que se obtengan en forma de capital en un único ejercicio por primera vez a partir del 1 de enero de 2014, con independencia de que se hayan recibido prestaciones o percepciones con anterioridad a esa fecha, y del tratamiento tributario que se les haya aplicado, al amparo de lo previsto en la
Atendiendo a los datos aportados, el consultante se encuentra en situación de desempleo desde el 1 de enero de 2015 y desea jubilarse en febrero de 2016. En este contexto, tiene intención cobrar en enero de 2016 parte de los derechos económicos que ostenta en la EPSV de la que es socio desde hace más de 10 años, en forma de capital, integrando el importe así obtenido al 60 por 100 en su base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Posteriormente, en el año 2017, desea cobrar los restantes derechos económicos, una vez acaecida ya la contingencia de jubilación.
A este respecto, si en el momento en el que cobre la primera percepción por la que pregunta (la que se desea obtener en enero de 2016) ya se encuentra perfeccionada la contingencia de desempleo de larga duración, o la de jubilación, no cabrá considerar que la citada percepción deriva de su baja voluntaria en la entidad (no, al menos, a efectos fiscales), sino que tendrá que entenderse obtenida por el acaecimiento de la contingencia de desempleo de larga duración, o de jubilación, según el caso.
En el supuesto contrario, si el momento del rescate es anterior a aquél en el que, eventualmente, se haya perfeccionado la contingencia de desempleo de larga duración, o la de jubilación, sí se podrá considerar que las cantidades recibidas en 2016 derivan del ejercicio del citado derecho de rescate (o de la baja voluntaria en la ESPV). Situada en este punto la cuestión, debe reiterarse que las cantidades cobradas una vez producido el hecho causante de las prestaciones financiadas con cargo a las reservas acumuladas no pueden considerarse obtenidas como consecuencia de la baja voluntaria del contribuyente en la EPSV, sino por el acaecimiento de la contingencia de que se trate.
En cualquier caso, sobre esta primera percepción podrá aplicar el porcentaje de integración del 60%, en la medida en que se trate de la primera cantidad que obtenga en forma de capital desde el 1 de enero de2014 por el motivo que resulte aplicable (rescate, desempleo de larga duración, o jubilación).
En cuanto al cobro que se desea recibir en 2017, el consultante podrá aplicar de nuevo el porcentaje de integración del 60 por 100 sobre él, siempre que pueda considerarse obtenido por un motivo distinto del que dé lugar a la percepción de 2016.
Con lo que, si cabe entender que la percepción de 2016 deriva de la baja voluntaria en la entidad, o del acaecimiento de la contingencia de desempleo de larga duración, podrá aplicar de nuevo el porcentaje de integración del 60 por 100 sobre las sumas que reciba en forma de capital por jubilación en 2017 (una vez perfeccionada esta contingencia).
Por último, tal y como expresamente se indica en el artículo
Finalmente, aunque el consultante no pregunta por esta cuestión, cabe recordar que el artículo 70 de la NFIRPF ha introducido dos nuevos límites, más allá de los ya existentes (apartados 5 y 6), a las reducciones de la base imponible por aportaciones y contribuciones a los sistemas de previsión social voluntarios.
Así, en lo que se refiere a las reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, el artículo 70 de la NFIRPF preceptúa que: "1. Podrán reducirse de la base imponible general las siguientes aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social: (...) 5. No se podrán reducir de la base imponible las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social a los que se refieren los apartados 1 y 3 anteriores, que se realicen a partir del inicio del periodo impositivo siguiente a aquél en que los socios, partícipes, mutualistas o asegurados se encuentren en situación de jubilación. 6. Asimismo, respecto de las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, a los que se refiere el apartado 1 anterior, que se realicen en el mismo ejercicio en que se cobre una prestación en forma de capital por la contingencia de jubilación o por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el apartado 8 del artículo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por
El concepto de jubilación a estos efectos se ecuentra delimitado en el artículo 62 del RIRPF (en términos generales, hace referencia al momento en el que se accede efectivamente a la jubilación en el régimen correspondiente de la Seguridad Social, o en las entidades que lo sustituyan o actúen como alternativas al mismo).
De modo que si el contribuyente se jubila en el ejercicio 2016 no podrá practicar reducción por las aportaciones que realice a los sistemas de previsión social en los que participe a partir de 2017 (es decir, a partir del ejercicio siguiente al de su jubilación).
Además, si cobra una prestación en 2016 por la contingencia de jubilación, o por motivos distintos del acaecimiento de otra contingencia diferente (por rescate, como se indica en el escrito presentado) la cantidad que, en su caso, podrá reducir de la base imponible se limita al importe de la citada prestación que integre efectivamente en su base imponible del Impuesto (lógicamente, sin perjuicio de la aplicación de los demás límites establecidos en la normativa reguladora del Impuesto). Quedan al margen de esta limitación las aportaciones a los sistemas de previsión social destinados a personas discapacitadas, las aportaciones a favor del cónyuge, y las aportaciones y contribuciones de la modalidad de empleo de los distintos sistemas de previsión social voluntaria.