Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 014217 de 03 de Abril de 2018

Desea saber si la prestación percibida del servicio público de empleo puede quedar exenta de gravamen en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

A lo que el artículo 16 de la misma NFIRPF añade que: "Se considerarán rendimientos del trabajo de naturaleza dineraria, entre otros, los siguientes: (...) b) Las prestaciones por desempleo y por cese de actividad de los trabajadores autónomos. (...)".

De donde se deduce que las prestaciones por desempleo tienen la consideración de rendimientos del trabajo sujetos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

No obstante, el artículo 9.13 de la citada NFIRPF regula que: "Estarán exentas las siguientes rentas: (...) 13. Las prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora cuando se perciban en la modalidad de pago único, establecida en el Real Decreto 1.044/1985, de 19 de junio, por el que se regula el abono de la prestación por desempleo en su modalidad de pago único, siempre que las cantidades percibidas se destinen a las finalidades y en los casos previstos en el citado Real Decreto. La exención contemplada en el párrafo anterior estará condicionada al mantenimiento de la acción o participación durante el plazo de cinco años, en el supuesto de que el contribuyente se hubiere integrado en sociedades laborales o cooperativas de trabajo asociado, o hubiera realizado una aportación al capital social de una entidad mercantil, o al mantenimiento, durante idéntico plazo, de la actividad, en el caso de trabajadores autónomos. El plazo de mantenimiento de cinco años de la acción o participación no será exigible cuando su incumplimiento derive de la liquidación de la empresa con motivo de un procedimiento concursal. En el supuesto de trabajadores autónomos no será exigible el mantenimiento de dicho plazo cuando su incumplimiento derive de lo dispuesto en los números 1.º y 3.º de la letra a) del apartado 1 del artículo 331 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre. Reglamentariamente se determinará la justificación documental que el contribuyente deberá aportar para la acreditación de las causas del incumplimiento y, en particular, la documentación contable en la que se registre el nivel de pérdidas exigido en el número 1.º de la letra a) del apartado 1 del mencionado artículo 331. Asimismo estarán exentas las ayudas económicas al empleo por reubicación definitiva reconocidas por las entidades de previsión social voluntaria a las personas socias trabajadoras y de trabajo de cooperativas declaradas disueltas, adscritas al régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, destinadas a la realización de aportaciones al capital social de las cooperativas en que se reubiquen con carácter definitivo. En los casos previstos en el párrafo anterior, la cuantía exenta tendrá como límite el importe de la prestación máxima que reconozca por tal concepto el Servicio Público de Empleo Estatal. El exceso tributará como rendimiento del trabajo".

En lo que aquí interesa, el artículo 34 de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajador Autónomo, prevé que: "1. En aplicación de lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 228 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, se mantendrá lo previsto en el Real Decreto 1044/1985, de 19 de junio, por el que se establece el abono de la prestación por desempleo en su modalidad de pago único, incluidas las modificaciones incorporadas por normas posteriores, en lo que no se oponga a las reglas siguientes: 1.ª La entidad gestora podrá abonar a los beneficiarios de prestaciones por desempleo de nivel contributivo hasta el 100 por cien del valor actual del importe de dicha prestación, en los siguientes supuestos: a) Cuando pretendan constituirse como trabajadores autónomos. En este supuesto, el abono de la prestación se realizará de una sola vez por el importe que corresponda a la inversión necesaria para el desarrollo de la actividad por cuenta propia, incluido el importe de las cargas tributarias para el inicio de la actividad. No se incluirán en este supuesto quienes se constituyan como trabajadores autónomos económicamente dependientes suscribiendo un contrato con una empresa con la que hubieran mantenido un vínculo contractual previo inmediatamente anterior a la situación legal de desempleo, o perteneciente al mismo grupo empresarial de aquella. (...) En ambos casos, quienes capitalicen la prestación por desempleo, podrán destinar la misma a los gastos de constitución y puesta en funcionamiento de una entidad, así como al pago de las tasas y tributos. Podrán, además, destinar hasta el 15 por ciento de la cuantía de la prestación capitalizada al pago de servicios específicos de asesoramiento, formación e información relacionados con la actividad a emprender. Se abonará como pago único la cuantía de la prestación, calculada en días completos, de la que deducirá el importe relativo al interés legal del dinero. No obstante, si no se obtiene la prestación por su importe total, el importe restante se podrá obtener conforme a lo establecido en la regla 2.ª siguiente. 2.ª La entidad gestora podrá abonar mensualmente el importe de la prestación por desempleo de nivel contributivo para subvencionar la cotización del trabajador a la Seguridad Social y en los siguientes términos: a) La cuantía de la subvención, calculada en días completos de prestación, será fija y corresponderá al importe de la aportación íntegra del trabajador a la Seguridad Social en el momento del inicio de la actividad sin considerar futuras modificaciones, salvo cuando el importe de la subvención quede por debajo de la aportación del trabajador que corresponda a la base mínima de cotización vigente para cada régimen de Seguridad Social; en tal caso, se abonará esta última. b) El abono se realizará mensualmente por la entidad gestora al trabajador, previa comprobación de que se mantiene en alta en la Seguridad Social en el mes correspondiente. 3.ª La solicitud del abono de la prestación por desempleo de nivel contributivo, según lo establecido en las reglas 1.ª y 2.ª, en todo caso deberá ser de fecha anterior a la de inicio de la actividad como trabajador autónomo o como socio de la entidad mercantil, considerando que tal inicio coincide con la fecha que como tal figura en la solicitud de alta del trabajador en la Seguridad Social. Si el trabajador, o los representantes legales de los trabajadores en caso de despido colectivo, hubieran impugnado el cese de la relación laboral origen de la prestación por desempleo, la solicitud deberá ser posterior a la resolución del procedimiento correspondiente. Los efectos económicos del abono del derecho solicitado se producirán a partir del día siguiente al de su reconocimiento, salvo cuando la fecha de inicio de la actividad sea anterior, en cuyo caso, se estará a la fecha de inicio de esa actividad. 4.ª No tendrán derecho a percibir la prestación por desempleo en su modalidad de pago único conforme a las reglas 1.ª y 2.ª quienes en los 24 meses anteriores a su solicitud hayan compatibilizado el trabajo por cuenta propia con la prestación por desempleo de nivel contributivo. 5.ª Si tras el cese involuntario en el trabajo por cuenta propia sin haber extinguido la prestación por desempleo de nivel contributivo, el trabajador tuviera derecho a la protección por cese de actividad, podrá optar entre percibir esta o reabrir el derecho a aquella. La opción por una u otra protección implicará la extinción de la prestación por la que no se opta. 2. El Gobierno podrá modificar, mediante real decreto, lo establecido en el apartado 1 anterior".

La referencia efectuada en este precepto al apartado 3 del artículo 228 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, debe entenderse actualmente realizada al artículo 296.3 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, según el que: "3. Cuando así lo establezca algún programa de fomento del empleo, la entidad gestora podrá abonar de una sola vez el valor actual del importe, total o parcial, de la prestación por desempleo de nivel contributivo a que tenga derecho el trabajador y que esté pendiente por percibir. Asimismo, podrá abonar a través de pagos parciales el importe de la prestación por desempleo de nivel contributivo a que tenga derecho el trabajador para subvencionar la cotización del mismo a la Seguridad Social".

Por otro lado, el artículo 33 de la citada Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajador Autónomo, relativo a la compatibilidad de la prestación por desempleo con el inicio de una actividad por cuenta propia, determina que: "1. En aplicación de lo dispuesto en el apartado 6 del artículo 228 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, y como excepción a lo establecido en el artículo 221 de dicha ley, los titulares del derecho a la prestación por desempleo de nivel contributivo, por haber cesado con carácter total y definitivo su actividad laboral, que causen alta como trabajadores por cuenta propia en alguno de los regímenes de Seguridad Social, podrán compatibilizar la percepción mensual de la prestación que les corresponda con el trabajo autónomo, por un máximo de 270 días o por el tiempo inferior pendiente de percibir, siempre que se solicite a la entidad gestora en el plazo de 15 días a contar desde la fecha de inicio de la actividad por cuenta propia, sin perjuicio de que el derecho a la compatibilidad de la prestación surta efecto desde la fecha de inicio de tal actividad. Transcurrido dicho plazo de 15 días el trabajador no podrá acogerse a esta compatibilidad. La realización de un trabajo por cuenta ajena a tiempo completo o parcial supondrá el fin de la compatibilización prevista en el presente artículo. Durante la compatibilización de la prestación por desempleo con la actividad por cuenta propia no se exigirá al beneficiario de la prestación que cumpla con las obligaciones como demandante de empleo y las derivadas del compromiso de actividad previstas en el artículo 231 de la Ley General de la Seguridad Social. 2. Se excluirán de la medida prevista en el presente artículo aquellas personas cuyo último empleo haya sido por cuenta propia, y quienes hayan hecho uso de este derecho u obtenido el pago único de la prestación por desempleo en los 24 meses inmediatamente anteriores. Tampoco se incluirán quienes se constituyan como trabajadores autónomos y suscriban un contrato para la realización de su actividad profesional con el empleador para el que hubiese prestado sus servicios por cuenta ajena con carácter inmediatamente anterior al inicio de la situación legal de desempleo o una empresa del mismo grupo empresarial de aquella. 3. Para los beneficiarios de la medida prevista en el presente artículo, el periodo de 60 meses de referencia para la suspensión o extinción del derecho a la percepción de la prestación por desempleo previsto en los artículos 212.1.d) y 213.1.d) del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social comenzará a computarse desde la fecha en la que el beneficiario causó alta como trabajador por cuenta propia en el correspondiente régimen especial de la Seguridad Social. 4. Si tras el cese en el trabajo por cuenta propia el trabajador tuviera derecho a la protección por cese de actividad, podrá optar entre percibir esta o reabrir el derecho a la protección por desempleo suspendida. Cuando el trabajador opte por la prestación anterior, las cotizaciones que generaron aquella prestación por la que no hubiera optado no podrán computarse para el reconocimiento de un derecho posterior. 5. Lo dispuesto en los apartados anteriores será también de aplicación a aquellos perceptores de la prestación por desempleo que se incorporen como socios de sociedades laborales de nueva creación o socios trabajadores de cooperativas de trabajo asociado de nueva creación que estén encuadrados en el régimen especial de la Seguridad Social que corresponda por razón de su actividad por cuenta propia, cuando cumplan los requisitos de los apartados anteriores de este artículo".

La referencia al artículo 228.6 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, recogida en este precepto, debe entenderse actualmente realizada al artículo 282.4 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, donde se indica que: "4. Cuando así lo establezca algún programa de fomento al empleo destinado a colectivos con mayor dificultad de inserción en el mercado de trabajo, se podrá compatibilizar la percepción de la prestación por desempleo pendiente de percibir con el trabajo por cuenta propia, en cuyo caso la entidad gestora podrá abonar al trabajador el importe mensual de la prestación en la cuantía y duración que se determinen, sin incluir la cotización a la Seguridad Social".

De conformidad con lo previsto en el artículo 9.13 de la NFIRPF, están exentas del Impuesto las prestaciones por desempleo reconocidas por la correspondiente entidad gestora cuando las mismas son percibidas en la modalidad de pago único a la que se refieren, en lo que aquí interesa, el Real Decreto 1.044/1985, de 19 de junio, por el que se regula el abono de la prestación por desempleo en su modalidad de pago único, el artículo 34 de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajador Autónomo, y el artículo 296.3 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, siempre que los importes obtenidos sean destinados a las finalidades establecidas en dichas normas, y que, en lo que afecta a los trabajadores autónomos, éstos mantengan la actividad iniciada durante un plazo de, al menos, cinco años, salvo que se dé alguna de las circunstancias reguladas en los números 1º y 3º de la letra a) del apartado 1 del Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre.

Según lo indicado en estas normas, resumidamente, los beneficiarios de prestaciones por desempleo de nivel contributivo pueden solicitar el pago de hasta el 100 por 100 del valor actual de dichas prestaciones con objeto de financiar las inversiones necesarias para iniciar una nueva actividad como trabajadores autónomos, y hasta el importe de las mismas (de las citadas inversiones). Además, si no obtienen la prestación por su importe total, pueden percibir la cuantía restante para subvencionar sus cotizaciones a la Seguridad Social. También pueden cobrar la prestación mediante pagos parciales para subvencionar las cotizaciones a la Seguridad Social.

En el supuesto planteado, el consultante ha iniciado una nueva actividad económica como trabajador autónomo y ha seguido cobrando la prestación por desempleo de la correspondiente entidad gestora, sin especificar el origen de esta compatibilidad entre ambos hechos. Por lo que, en estas condiciones, al no contar con más datos, únicamente cabe indicar que las prestaciones abonadas al contribuyente por parte del servicio público de empleo solo estarán exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, conforme a lo previsto en el artículo 9.13 de la NFIRPF, en la medida en que correspondan a alguna de las modalidades de capitalización de la prestación por desempleo del Real Decreto 1.044/1985, de 19 de junio, por el que se regula el abono de la prestación por desempleo en su modalidad de pago único, del artículo 34 de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajador Autónomo, y del artículo 296.3 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, pero no en otro casos (en concreto, cuando se trate de la compatibilización de la prestación por desempleo con el inicio de una actividad por cuenta propia del artículo 33 de la citada Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajador Autónomo).