Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 014234 de 04 de Mayo de 2018

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia
  • Fecha: 04 de Mayo de 2018

Normativa

Arts. 4, 5, 811, 75164 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre.

Resumen

IVA. Obligaciones de facturación por una empresa que actúa como central de compras.

Cuestión

La consultante es una sociedad limitada que actúa como central de compras. Según indica, actualmente, está recibiendo solicitudes de sus clientes para que les agrupe en un único documento las facturas relativas a las operaciones que realicen con cada uno de sus proveedores. Así, la compareciente efectuaría los pedidos a los proveedores de sus clientes, quienes entregarían las mercancías directamente a dichos clientes en el lugar convenido (material de oficina, ropa laboral, imprenta, suministros, etc.), pero ella (la entidad compareciente) no expediría factura por cada pedido, sino que los agruparía en facturas mensuales. Por su parte, los proveedores seguirían facturando a la consultante por cada operación realizada.

Desea conocer si la forma de proceder descrita sería correcta desde el punto de vista de la normativa en materia de facturación.

Descripción

En lo que respecta a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo 4 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), según el cual: "Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. Dos. Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. (...)".

 

A lo que el artículo 5 de la misma NFIVA añade que: "Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Norma Foral se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (...) Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. (...)".

 

Adicionalmente, el artículo 8 de la NFIVA, relativo a las entregas de bienes, dispone que: "Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes. (...) Dos. También se considerarán entregas de bienes: (...) 6. Las transmisiones de bienes entre comitente y comisionista que actúe en nombre propio efectuadas en virtud de contratos de comisión de venta o comisión de compra. (...)".

 

Mientras que, por su parte, el artículo 11 de la NFIVA, referido al concepto de prestación de servicios, recoge que: "Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Norma Foral, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. Dos. En particular se considerarán prestaciones de servicios: (...) 15. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios. (...)".

 

De lo indicado en los artículos 8.Dos.6 y 11.Dos.15 de la NFIVA se deduce que, en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, las operaciones de mediación, agencia o comisión, reciben distinto tratamiento, en función de si el mediador actúa frente al destinatario en nombre propio, o en nombre ajeno. A estos efectos, tiene la consideración de destinatario de una operación quien ocupa la posición de acreedor en la relación jurídica en la que el empresario o profesional que debe realizar dicha operación ostenta la condición de deudor, y en la que la entrega de bienes o la prestación de servicios de que se trate constituye la prestación. Por obligación ha de entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (el deudor) queda sujeta al deber de realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (el acreedor), correspondiéndole a esta última el correlativo poder (derecho de crédito) para pretender y exigir la prestación.

 

Así, en lo que respecta al Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando se intermedia en la compra (lo que ocurre en los supuestos en los que el destinatario de la mediación es el comprador), o en la venta (cuando la mediación se realiza en favor del vendedor) de bienes, debe concretarse si el intermediario actúa en nombre propio, o si lo hace en nombre ajeno. Si actúa en nombre propio, se producen dos entregas distintas de los mismos bienes: a) una primera entrega del proveedor al intermediario; y b) una segunda entrega de los citados bienes, efectuada por el intermediario en beneficio del cliente final. Por el contrario, cuando el intermediario actúa en nombre ajeno (de modo que el comprador y el vendedor suscriben los oportunos contratos de compraventa en su propio nombre), existe una única entrega de bienes (del vendedor al comprador), y una prestación de servicios (del intermediario, al destinatario de sus servicios -esto es, al comprador, al vendedor, o a ambos, según el caso-).

 

En el supuesto objeto de consulta, según se deduce de los datos aportados, la entidad compareciente opera como intermediaria en la compra de las mercancías solicitadas por sus clientes, actuando en nombre propio frente a éstos y frente a los proveedores.

 

Por lo que, en estas condiciones, debe entenderse que se producen dos entregas de los mismos bienes, una la efectuada por los proveedores a la consultante, y otra la llevada a cabo por ésta en favor de sus clientes, aun cuando las mercancías vayan directamente desde las instalaciones de los primeros (de los proveedores) hasta las de los últimos (de los clientes).

 

De modo que, siendo así las cosas, al menos a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se considera que la consultante adquiere las mercancías en cuestión, y las entrega a sus clientes, incluso a pesar de que no entre en contacto físicamente con ellas.

 

En lo que respecta al devengo del Impuesto, el artículo 75 de la NFIVA dispone que: "Uno. Se devengará el Impuesto: 1.º En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable. (...) 4.º En las transmisiones de bienes entre comisionista y comitente efectuadas en virtud de contratos de comisión de compra, cuando el primero actúe en nombre propio, en el momento en que al comisionista le sean entregados los bienes a que se refieran. (...) 7.º En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción. No obstante, cuando no se haya pactado precio o cuando, habiéndose pactado, no se haya determinado el momento de su exigibilidad, o la misma se haya establecido con una periodicidad superior a un año natural, el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al periodo transcurrido desde el inicio de la operación, o desde el anterior devengo, hasta la citada fecha. (...) Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos. (...)".

 

Por último, el artículo 164 de la NFIVA declara que: "Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: (...) 3.º Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente. (...)".

 

Este último precepto se encuentra desarrollado en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado mediante Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 4/2013, de 22 de enero, cuyo artículo 11 estipula que: "1. Las facturas deberán ser expedidas en el momento de realizarse la operación. No obstante, cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional que actúe como tal, las facturas deberán expedirse antes del día 16 del mes siguiente a aquél en que se haya producido el devengo del Impuesto correspondiente a la citada operación. (...)".

 

No obstante, el artículo 13 del mismo Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, correspondiente a las facturas recapitulativas, matiza que: "1. Podrán incluirse en una sola factura distintas operaciones realizadas en distintas fechas para un mismo destinatario, siempre que las mismas se hayan efectuado dentro de un mismo mes natural. 2. Estas facturas deberán ser expedidas como máximo el último día del mes natural en el que se hayan efectuado las operaciones que se documenten en ellas. No obstante, cuando el destinatario de éstas sea un empresario o profesional que actúe como tal, la expedición deberá realizarse antes del día 16 del mes siguiente a aquél en el curso del cual se hayan realizado las operaciones. (...)".

 

De manera que la entidad consultante podrá incluir en una sola factura todas las ventas que realice dentro del mismo mes natural en favor de cada uno de sus clientes. Asumiendo que dichos clientes son empresarios o profesionales actuando como tales, estas facturas recapitulativas deberán ser expedidas antes del día 16 del mes siguiente a aquél en el curso del cual se hayan realizado las operaciones en cuestión.

 

Si las entregas por las que se pregunta tienen la consideración de operaciones de tracto sucesivo o continuado (todas o algunas), el devengo del Impuesto correspondiente a las mismas no se producirá con cada suministro puntual, sino en el momento en el que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción (salvo en lo que afecta a determinados casos concretos, de ausencia de precio, de ausencia de exigibilidad, o de exigibilidad del precio en plazos superiores al año).

 

Prestación de servicios
Entrega de bienes
Proveedores
Impuesto sobre el Valor Añadido
Mercancías
Comisionista
Actividades empresariales
Empresario individual
Sociedades mercantiles
Actividades empresariales y profesionales
Obligaciones de facturación
Sociedad de responsabilidad limitada
Dueño de obra
Comitente
Contrato de comisión
A título oneroso
A título gratuito
Prueba en contrario
Devengo del Impuesto
Importaciones de bienes
Adquisiciones intracomunitarias
Relación jurídica
Vínculo jurídico
Derecho de crédito
Contrato de compraventa
Operaciones de tracto sucesivo
Pago anticipado
Factura recapitulativa

DF. 4/2013 de 22 de Ene Bizkaia (Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial de Bizkaia Número: 20 Fecha de Publicación: 29/01/2013 Fecha de entrada en vigor: 30/01/2013 Órgano Emisor: Departamento De Hacienda Y Finanzas

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