Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 014281 de 30 de Julio de 2018

Resumen

IVA. Suministro inmediato de información (SII). Facturación.

Cuestión

La consultante es una sociedad mercantil que presta servicios a empresas constructoras, las cuales establecen la fecha de pago de los mismos en función de la de las facturas que reciben (en este caso, de las que les emite la compareciente). Según indica, con carácter general, la consultante expide sus facturas con fecha fin de mes. En concreto, el día 30 de cada mes envía a las constructoras unas facturas proforma, y, en un plazo de 8 o 10 días, éstas dan su conformidad a los trabajos que figuran en ellas, y les asignan un número de referencia. A continuación, la consultante emite las facturas correctas y definitivas, con fecha del día 30 del mes anterior, que es la que los clientes toman en consideración de cara al cómputo de los plazos de pago. Con la entrada en vigor del Suministro Inmediato de Información (SII), cuando las constructoras dan su conformidad a las facturas proforma (los días 8 o 10 del mes siguiente), ha finalizado ya el plazo establecido para el envío de la información correspondiente a las facturas emitidas (con carácter general, de 4 días hábiles desde la fecha de expedición).

Desea saber si está incumpliendo el plazo establecido para el suministro electrónico de los registros correspondientes a las facturas emitidas, y si puede expedir facturas con fecha del día 30 del mes anterior.

Descripción

En lo que respecta a las cuestiones planteadas, resulta de aplicación el artículo 39.5 del Reglamento de obligaciones tributarias formales, aprobado por Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 205/2008, de 22 de diciembre, introducido mediante el Decreto Foral 82/2017, de 20 de junio, por el que se modifican varios Reglamentos de carácter tributario para la introducción del Suministro Inmediato de Información en el Impuesto sobre el Valor Añadido, según el cual: "5. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo, los libros registro a que se refiere el artículo 62 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido deberán llevarse a través de la Sede electrónica de la Diputación Foral de Bizkaia, mediante el suministro electrónico de los registros de facturación, por los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto, que tengan un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 71 del citado Reglamento. Además, aquellos empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto no mencionados en el párrafo anterior, podrán optar por llevar los libros registro a que se refieren el apartado 1 del artículo 40, el apartado 2 del artículo 47, el apartado 2 del artículo 61 y el apartado 1 del artículo 62 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, a través de la Sede electrónica de la Diputación Foral de Bizkaia en los términos establecidos en el artículo 39.duodecies de este Reglamento. A efectos de lo previsto en el apartado 4 del artículo 62 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, se llevarán unos únicos libros registro en los que se anotarán las operaciones de todos los establecimientos situados en el territorio de aplicación del Impuesto. El suministro electrónico de los registros de facturación se realizará a través de la Sede electrónica de la Diputación Foral de Bizkaia mediante un servicio web o, en su caso, a través de un formulario electrónico, todo ello conforme con los campos de registro que se aprueben por Orden Foral del diputado foral de Hacienda y Finanzas. Las referencias que se realizan en el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las personas y entidades a las que se refiere el apartado 6 del artículo 62 del citado Reglamento se entenderán realizadas a las personas y entidades a que se refiere el presente apartado, y las que se realizan a la llevanza a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de los libros registros se entenderán realizadas a su llevanza a través de la Sede electrónica de la Diputación Foral de Bizkaia".

 

Por su parte, el artículo 39 terdecies del citado Reglamento de obligaciones tributarias formales, establece que: "1. En el caso de las personas y entidades a que se refiere el apartado 5 del artículo 39 de este Reglamento, el suministro de los registros de facturación deberá realizarse en los siguientes plazos: a) La información correspondiente a las facturas expedidas, en el plazo de cuatro días naturales desde la expedición de la factura, salvo que se trate de facturas expedidas por el destinatario o por un tercero, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado Dos del artículo 164 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en cuyo caso, dicho plazo será de ocho días naturales. En ambos supuestos el suministro deberá realizarse antes del día 16 del mes siguiente a aquel en que se hubiera producido el devengo del Impuesto correspondiente a la operación que debe registrarse. b) La información correspondiente a las facturas recibidas, en un plazo de cuatro días naturales desde la fecha en que se produzca el registro contable de la factura y, en todo caso, antes del día 16 del mes siguiente al periodo de liquidación en que se hayan incluido las operaciones correspondientes. (...) d) La información correspondiente a las facturas rectificativas expedidas y recibidas, en el plazo de cuatro días naturales desde la fecha en que se produzca la expedición o el registro contable de la factura, respectivamente. No obstante, en el caso de que la rectificación determine un incremento del importe de las cuotas inicialmente deducidas de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 114. Dos.1 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, el plazo será el previsto en la letra b) anterior para las facturas recibidas. A efectos del cómputo del plazo de cuatro u ocho días naturales a que se refieren las letras a), b), c) y d) anteriores, se excluirán los días inhábiles. (...)".

 

Por lo tanto, partiendo de la premisa de que la entidad consultante esté obligada a llevar los libros registro del Impuesto sobre el Valor Añadido a través de la sede electrónica de la Diputación Foral de Bizkaia, deberá suministrar la información correspondiente a las facturas emitidas en el plazo de cuatro días hábiles contados desde la expedición de las mismas (salvo en lo que respecta a las facturas expedidas por el destinatario o por un tercero, en cuyo caso, dicho plazo se eleva a ocho días hábiles). No obstante, en cualquier supuesto, esta información debe ser suministrada antes del día 16 del mes siguiente a aquél en el que se haya producido el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a las operaciones de que se trate.

 

En lo que hace referencia al plazo que tienen los empresarios y profesionales para emitir las facturas, el artículo 11 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 4/2013, de 22 de enero, prevé que: "1. Las facturas deberán ser expedidas en el momento de realizarse la operación. No obstante, cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional que actúe como tal, las facturas deberán expedirse antes del día 16 del mes siguiente a aquél en que se haya producido el devengo del Impuesto correspondiente a la citada operación. (...)".

 

Mientras que el artículo 6 del mencionado Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación concreta que: "1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones: (...) b) La fecha de su expedición. (...) i) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura. (...)".

 

De modo que, cuando el destinatario de las operaciones es un empresario o profesional que actúa como tal, las facturas pueden ser expedidas hasta antes del día 16 del mes siguiente al del devengo de las mismas (de las operaciones de que se trate), fecha que coincide con el plazo máximo establecido para el envío a la Administración tributaria de la información relativa a las facturas expedidas (que, como se ha indicado más arriba, es igual al menor de los dos siguientes: a) de 4 días hábiles desde la expedición de las facturas; b) antes del día 16 del mes siguiente al del devengo del Impuesto correspondiente a las operaciones en cuestión).

 

En el escrito de presentado se indica que la entidad consultante envía unas facturas proforma a sus clientes a finales de cada mes, y que no expide las facturas definitivas hasta el momento en el que éstos le dan su conformidad sobre los trabajos realizados, dentro de los 8 o 10 primeros días del mes siguiente. No obstante, en estas facturas (emitidas el día 8 o 10 de cada mes) consigna como fecha de expedición la correspondiente al último día del mes anterior (la de las facturas proforma).

 

A estos efectos, procede enfatizar que la fecha de las facturas debe ser la del día en el que las mismas son expedidas, sin que pueda hacerse constar en ellas otra diferente (anterior o posterior). Cuando la fecha de expedición de las facturas es distinta de la de realización de las operaciones, también ha de figurar esta última.

 

Partiendo de que las facturas proforma que emite la consultante no son sino un mero borrador de las facturas definitivas, carentes de validez (y, como tales, no reguladas en la normativa tributaria), debe entenderse: a) que las facturas expedidas los días 8 o 10 de cada mes están correctamente emitidas en plazo, en la medida en que las mismas documenten operaciones realizadas durante el mes anterior cuyos destinatarios sean empresarios o profesionales actuando como tales; y b) que la información correspondiente a dichas facturas debe ser suministrada dentro de los cuatro días hábiles siguientes al de su expedición, o antes del día 16 siguiente (en el menor de estos plazos).

 

Todo ello, con independencia de cuáles sean las condiciones de cobro pactadas entre las partes (y de si las mismas se establecen por referencia a la fecha de las facturas proforma, o a la de las facturas definitivas).

 

La fecha de expedición de las facturas ha de ser siempre la del día en el que las mismas sean emitidas y, si no coincide con la de realización de las operaciones, también debe hacerse constar esta última.

 

De modo que lo que no puede hacer la consultante, en ningún caso, es emitir las facturas los días 8 o 10 de cada mes, y hacer constar en ellas, como fecha de expedición, la del último día del mes anterior. Estas facturas estarán correctamente emitidas en plazo, si documentan operaciones efectuadas durante el mes anterior cuyos destinatarios sean empresarios o profesionales actuando como tales (y la información relativa a las mismas deberá ser suministrada en el plazo de los cuatro días hábiles siguientes, o antes del día 16 del mes en el que sean emitidas).

 

Si la consultante expide sus facturas el último día de cada mes, deberá remitir la información correspondiente a las mismas en el plazo de los cuatro días hábiles siguientes.

 

No obstante, el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación sí prevé la posibilidad de rectificar las facturas previamente emitidas, en determinados supuestos. Así, el citado precepto establece que: "1. Deberá expedirse una factura rectificativa en los casos en que la factura original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 o 7 de este Reglamento, sin perjuicio de lo establecido en el apartado 6 de este artículo. 2. Igualmente, será obligatoria la expedición de una factura rectificativa en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Norma Foral del Impuesto sobre el Valor Añadido, dan lugar a la modificación de la base imponible. No obstante, cuando la modificación de la base imponible sea consecuencia de la devolución de mercancías o de envases y embalajes que se realicen con ocasión de un posterior suministro que tenga el mismo destinatario y por la operación en la que se entregaron se hubiese expedido factura, no será necesaria la expedición de una factura rectificativa, sino que se podrá practicar la rectificación en la factura que se expida por dicho suministro, restando el importe de las mercancías o de los envases y embalajes devueltos del importe de dicha operación posterior. La rectificación se podrá realizar de este modo siempre que el tipo impositivo aplicable a todas las operaciones sea el mismo, con independencia de que su resultado sea positivo o negativo. 3. La expedición de la factura rectificativa deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirla tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anteriores, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Norma Foral del Impuesto sobre el Valor Añadido. 4. La rectificación se realizará mediante la emisión de una nueva factura en la que se haga constar los datos identificativos de la factura rectificada. Se podrá efectuar la rectificación de varias facturas en un único documento de rectificación, siempre que se identifiquen todas las facturas rectificadas. (...)".