Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 11810 de 21 de Diciembre de 2007

Normativa

Arts. 18 y 19 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre.

Art. 15 del Decreto Foral 207/2007, de 20 de noviembre.

Arts. 5 y 31 del Decreto 87/1984, de 20 de febrero.

Resumen

Tratamiento fiscal del rescate parcial de una EPSV.

Cuestión

El consultante es partícipe de un plan de pensiones desde el 27 de diciembre de 1988. El 1 de agosto de 1999 se jubiló, y en enero de 2001 procedió al cobro de la prestación de jubilación a que tenía derecho, aplicando sobre la misma el porcentaje de integración del 60%.  Asimismo, es socio dos EPSV, de una desde 1990 y de otra desde mayo de 1999. En la actualidad, quiere cobrar en forma de capital parte de los derechos consolidados de la primera EPSV.

Desea conocer la tributación derivada del cobro parcial del importe a que tiene derecho como socio de la primera EPSV. En concreto, si puede aplicar sobre el mismo el porcentaje de integración del 60%.

Descripción

Respecto a las cuestiones planteadas en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo 18 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), donde se prevé que: 'También se considerarán rendimientos del trabajo: a) Las siguientes prestaciones: (...) 3.ª Las percepciones que a continuación se relacionan: a) Las cantidades percibidas por los socios de número y los beneficiarios de las entidades de previsión social voluntaria, incluyendo las que se perciban como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad o en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. No obstante, no se incluirán en la base imponible del Impuesto las cantidades percibidas como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad, cuando las cantidades percibidas se aporten íntegramente a otra entidad de previsión social voluntaria en un plazo no superior a dos meses. b) Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de pensiones, incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración, y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo. 4.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas u objeto de reducción en la base imponible de este Impuesto. Las prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de dichos contratos se integrarán en la base imponible en la medida en que la cuantía percibida exceda de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del impuesto por incumplir los requisitos previstos en la letra a) del apartado 4 del artículo 72 o en la disposición adicional séptima de esta Norma Foral. 5.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión social empresarial. 6.ª Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002 , de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador. 7.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión asegurados, incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. 8.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los seguros de dependencia conforme a lo dispuesto en la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia. (...)'.

Asimismo, el artículo 19 de la misma NFIRPF regula que: '1. El rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo. 2. No obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los siguientes porcentajes al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo: (...) b) En el caso de las prestaciones contempladas en el artículo 18 a) de esta Norma Foral, excluidas las previstas en el número 6º, que se perciban en forma de capital, la integración de la cantidad percibida se realizará al 100 por 100. No obstante lo previsto en el párrafo anterior, la cantidad percibida en forma de capital se integrará al 60 por 100 en los siguientes supuestos: -Tratándose de la primera prestación que se perciba por cada una de las diferentes contingencias, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez o dependencia. Tratándose de sucesivas prestaciones por la misma contingencia a que se refiere el párrafo anterior, percibidas transcurridos cinco años desde la anterior prestación, cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos que reglamentariamente se establezcan. A estos efectos se entenderá por primera prestación el conjunto de cantidades percibidas en forma de capital en un mismo período impositivo por el acaecimiento de cada contingencia. La misma regla se aplicará a las sucesivas prestaciones a que se refiere el párrafo anterior. El tratamiento establecido en este apartado será también de aplicación a las cantidades percibidas en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. El porcentaje de integración del 60 por 100 previsto en esta letra resultará aplicable igualmente a la primera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el artículo 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, así como a las sucesivas cantidades percibidas transcurridos cinco años desde la anterior percepción por dichos motivos cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos que reglamentariamente se establezcan. A estos efectos se entenderá por primera cantidad percibida el conjunto de las cuantías percibidas en forma de capital en el mismo período impositivo. La misma regla se aplicará a las sucesivas percepciones de cantidades a que se refiere el párrafo anterior'.

Este último precepto se haya desarrollado en el artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF), aprobado por Decreto Foral 207/2007 de 20 de noviembre, de conformidad con el que: '4. Se entenderá que las aportaciones satisfechas guardan una periodicidad y regularidad suficientes, a efectos de lo dispuesto en el artículo 19.2.b) de la Norma Foral del Impuesto, cuando el periodo medio de permanencia sea superior a la mitad del número de años transcurridos entre la fecha de la percepción y la fecha de la primera aportación. El periodo medio de permanencia de las aportaciones será el resultado de calcular el sumatorio de las aportaciones multiplicadas por su número de años de permanencia y dividirlo entre la suma total de las aportaciones satisfechas'.

Por otra parte, el Decreto del Gobierno Vasco 87/1984, de 20 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento de la Ley sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria, dispone en su artículo 5 que: '1. Las Entidades de Previsión Social Voluntaria podrán otorgar pensiones, a percibir en la forma que establezcan sus Estatutos, por el acaecimiento de las siguientes contingencias: a) Jubilación. b) Fallecimiento. c) Incapacidad permanente. d) Desempleo de larga duración. e) Enfermedad grave. (...)'. En el mismo Decreto, el artículo 31 regula la baja voluntaria en los siguientes términos: 'Cuando se produzca la baja voluntaria de un socio antes del hecho causante de aquellas prestaciones financiadas, en todo o en parte, con cargo a las reservas acumuladas al efecto, la Entidad regulará en sus Estatutos, para el socio que reúna al menos 10 años de carencia, alguna de las fórmulas siguientes: a) Posibilidad de seguir siendo socio, a los efectos de cotizar y percibir las prestaciones en su momento. b) Derecho a prestaciones reducidas, en relación a las cotizaciones efectuadas. c) Devolución de las reservas acumuladas. (...)'.

En el supuesto de hecho planteado, el consultante se encuentra jubilado desde el 1 de agosto de 1999, por lo que ya se ha producido el hecho causante que determina su acceso a la prestación de jubilación. En consecuencia, no cabe entender que las cantidades que perciba a partir de dicha fecha de las EPSV de las que es socio puedan derivar de su baja voluntaria en éstas, toda vez que para ello se requiere que dicha baja se produzca con anterioridad al acaecimiento del hecho causante de las prestaciones financiadas, en todo o en parte, con cargo a las reservas acumuladas.

De otro lado, a los efectos de la aplicación del porcentaje de integración del 60% por el que se consulta, la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorga un tratamiento unitario al conjunto de las cantidades que se perciban de los distintos sistemas de previsión social señalados en el artículo 18.a) 3ª, 4ª, 5ª, 7ª y 8ª de la NFIRPF, resultando indiferente que las mismas provengan de un único o de distintos pagadores. Es decir, que otorga un tratamiento unitario a las cantidades que se cobren de las EPSV, planes de pensiones, mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial, planes de previsión asegurados y seguros de dependencia a que se refiere el citado artículo 18 a) de la NFIRPF.

Por todo ello, teniendo en cuenta que no cabe entender que los importes que vaya a percibir el contribuyente de las EPSV de las que es socio deriven de su baja voluntaria en ellas, y partiendo de que aplicó el porcentaje de integración del 60% sobre la prestación de jubilación que cobró en 2001 del plan de pensiones, sólo podrá aplicar de nuevo el referido porcentaje de integración del 60% sobre las cantidades que obtenga en forma de capital de las referidas EPSV, en ejercicios siguientes, en la medida en que: 1) hayan transcurrido, al menos, cinco años desde la anterior percepción por el mismo concepto (en este caso, desde la percepción del plan de pensiones por el acaecimiento de la contingencia de jubilación); y 2) que, además, las aportaciones satisfechas al conjunto de los sistemas de previsión social indicados en el párrafo anterior guarden la periodicidad y regularidad legalmente exigida. A este respecto, se entiende que las aportaciones guardan una periodicidad y regularidad suficiente cuando el período medio de permanencia de las aportaciones al conjunto de los mencionados sistemas de previsión social sea superior a la mitad del número de años transcurridos entre la fecha de la percepción de que se trate y la de la primera aportación a cualquiera de los referidos sistemas de previsión. El período medio de permanencia de las aportaciones será el resultado de calcular el sumatorio de las aportaciones efectuadas a todos los sistemas indicados multiplicadas por su número de años de permanencia, y dividirlo entre la suma total de dichas aportaciones. 

En el caso de que se cumplieran los requisitos señalados en el párrafo anterior (como parece desprenderse de los datos aportados junto con el escrito de consulta), el compareciente podrá integrar de nuevo al 60% las cantidades que cobre en forma de capital de la primera EPSV. Para volver a aplicar este porcentaje sobre los importes que perciba en forma de capital en otros ejercicios deberán volver a cumplirse los dos requisitos señalados en el párrafo anterior.