Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 12059 de 20 de Diciembre de 2008

Arts. 19 y 109 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre.

Art. 108 y 109 del Decreto Foral 207/2007, de 20 de noviembre.

Premio por jubilación anticipada. Remuneraciones para complementar hasta el 100% las percepciones de la jubilación parcial.

El consultante es empleado de una empresa desde el año 1977. En octubre de 2008, ha pasado a situación de jubilación parcial, momento a partir del cual percibe de la Seguridad Social el 85% de la pensión de la jubilación a la que tiene derecho, y de la empresa el salario correspondiente a la parte de la jornada durante la que seguirá trabajando (el 15% del total). Conforme al acuerdo suscrito entre la empresa y el compareciente en julio de 1998, en la nómina del mes de septiembre se le ha abonado un premio por jubilación anticipada, de importe igual a la cantidad total necesaria para complementar hasta el 100% la pensión de jubilación parcial que va a percibir hasta el 14 de agosto de 2013. En concreto, ha cobrado una cuantía de 47.500 €, sobre los cuales la entidad pagadora ha practicado una retención del 30 por 100, en lugar del 21 por 100 como venía ocurriendo hasta la fecha.

Desea saber:

1) El tratamiento a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la cantidad percibida como consecuencia de premio por jubilación anticipada.

2) Si es correcta la variación aplicada por la empresa en el tipo de retención del mes de septiembre.

1) En relación con la primera de las cuestiones planteadas en el escrito presentado, resulta de aplicación la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), en cuyo artículo 19 se establece que: '1. El rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo. 2. No obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los siguientes porcentajes al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo: a) Cuando los rendimientos de trabajo tengan un período de generación superior a dos años y no se obtengan de forma periódica o recurrente, el 60 por 100; este porcentaje será del 50 por 100 en el supuesto de que el período de generación sea superior a cinco años o se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. (...)'.

El premio por jubilación parcial objeto de estudio se corresponde con la cantidad total necesaria para complementar hasta el 100% la pensión de jubilación a percibir por el consultante hasta el 14 de agosto de 2013. Por ello, este importe tiene la consideración de rendimiento del trabajo con un período de generación igual al número de años tomados en consideración para calcular la cuantía de la retribución, es decir, igual al número de años que le restan al consultante hasta su acceso a la jubilación definitiva en la Seguridad Social, al ser éste el período durante el cual la empresa le compensa por su descenso en las retribuciones a percibir. Consecuentemente, el compareciente podrá aplicar sobre la cuantía del premio objeto de consulta el porcentaje de integración del 60%, al tratarse de un rendimiento de trabajo con un período de generación superior a dos años, pero no a 5 años.

2) En relación con la segunda cuestión planteada, resulta de aplicación el artículo 109 de la NFIRPF, donde se prevé que: '1. El importe de la retención será el resultado de aplicar a la cuantía íntegra que se satisfaga o abone el porcentaje que reglamentariamente se establezca. (...) 3. Cuando se satisfagan o abonen rentas del trabajo dinerarias y en especie a un mismo perceptor, se practicará retención sobre la totalidad de las contraprestaciones o utilidades satisfechas. En estos supuestos el porcentaje de retención a que se refiere el apartado 1 anterior se calculará teniendo en cuenta las retribuciones dinerarias y en especie tanto fijas como variables que sean previsibles. Cuando durante el año se produzcan variaciones en la cuantía de las retribuciones dinerarias o en especie, se calculará un nuevo porcentaje teniendo en cuenta las alteraciones producidas. Este nuevo porcentaje se aplicará exclusivamente a partir de la fecha en que se produzcan las referidas variaciones. El importe resultante de aplicar el porcentaje referido en el párrafo anterior a la totalidad de las contraprestaciones y utilidades satisfechas se reducirá de los rendimientos dinerarios abonados'.

Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 108 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF), aprobado mediante Decreto Foral 207/2007, de 20 de noviembre, donde se regula que: '1. La retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía íntegra de las rentas del trabajo que se satisfagan o abonen el porcentaje que corresponda de los siguientes: a) Con carácter general el que, en función de la cuantía de los rendimientos y de las circunstancias personales del contribuyente, resulte de acuerdo con la tabla e instrucciones contenidas en el artículo siguiente. (...) 2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, si a determinadas rentas del trabajo les resultasen de aplicación los porcentajes a los que se refieren los artículos 19 ó 20 de la Norma Foral del Impuesto, la cuantía íntegra de dichas rentas se obtendrá por la aplicación de los citados porcentajes. (...)'.

Por su parte, el apartado 2 del artículo 109 del referido RIRPF determina, en lo que a las reglas generales para la aplicación de la tabla de retenciones se refiere, que: '2. Reglas generales para la aplicación de la tabla. (...) 2.ª El volumen de retribuciones a tener en cuenta para la aplicación de la tabla se determinará en función de la percepción íntegra, teniendo en cuenta las retribuciones dinerarias y en especie que, de acuerdo con las normas o estipulaciones contractuales aplicables y demás circunstancias previsibles, vaya normalmente a percibir el contribuyente en el año natural. La percepción íntegra anual también incluirá tanto las retribuciones fijas como las variables previsibles. Si entre las retribuciones anteriores se incluyese alguna a la que resulte de aplicación lo dispuesto en los artículos 19 ó 20 de la Norma Foral del Impuesto, para el cálculo del porcentaje de retención se computará como rendimiento el resultante de aplicar el porcentaje de integración que corresponda de los señalados en los citados artículos. 3.ª Si al concluir el período inicialmente previsto en un contrato o relación de duración inferior al año el trabajador continuase prestando sus servicios al mismo empleador, o volviese a hacerlo dentro del año natural, se calculará un nuevo porcentaje de retención teniendo en cuenta tanto las retribuciones anteriormente satisfechas como las que normalmente vaya a percibir, siempre dentro del mismo año natural. Cuando durante el año se produzcan variaciones en la cuantía de las retribuciones, se calculará un nuevo porcentaje teniendo en cuenta las alteraciones producidas. Este nuevo porcentaje se aplicará, exclusivamente, a partir de la fecha en que se produzcan las referidas variaciones. (...)'

De conformidad con las reglas establecidas en el RIRPF para la aplicación de la tabla de retenciones sobre los rendimientos del trabajo, el volumen de retribuciones a tener en cuenta se determina en función de las percepciones íntegras (dinerarias o en especie, y fijas o variables) que, de acuerdo con las normas o estipulaciones contractuales aplicables y demás circunstancias previsibles, vaya normalmente a percibir el empleado a lo largo del año natural. A estos efectos, no se tiene en cuenta las cantidades que, por aplicación de los porcentajes de integración regulados en el artículo 19 de la NFIRPF, no se integren en la base imponible del Impuesto, ya que dichas cantidades no se encuentran sujetas a retención. No obstante, en la medida en que en el mes de septiembre se han producido variaciones en la cuantía de las retribuciones percibidas por el consultante con respecto a las previstas a principios de año, pudiera ser que la empresa tuviera que calcular un nuevo porcentaje de retención atendiendo a las citadas variaciones. No obstante, no cabe analizar si las retenciones por las que se pregunta son o no correctas, en la medida en que no se aportan datos suficientes para ello.