Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 12274 de 11 de Noviembre de 2009

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia
  • Fecha: 11 de Noviembre de 2009

Normativa

Arts 15,16,1718,19 de la Norma Foral 6/2006 de 29 de diciembre

Art. 15,60 del Decreto Foral 207/2007 de 20 de noviembre.

Art 10 del Real Decreto 304/2004 de 20 de febrero.

Instrucción 1/2009 de 24 de marzo

Disposición adicional primera del Real Decreto Legislativo 1/2002 de 29 de noviembre.

 

Resumen

Tributación de las cantidades percibidas de seguro contratado por el empleador por contingencia de incapacidad. Rescate de fondo de pensiones.

Cuestión

El consultante tiene reconocida una incapacidad permanente total desde julio de 2008, momento a partir del cual pasó a percibir la correspondiente pensión de la Seguridad Social. Es beneficiario de un plan de pensiones de empleo promovido por la empresa para la que trabajaba. Como consecuencia del reconocimiento de la citada incapacidad, el fondo de pensiones asociado al referido plan recibió la indemnización prevista para esta contingencia del seguro que tenía contratado, de forma que el importe de esta indemnización incrementó los derechos consolidados del compareciente en el plan de pensiones. En febrero de 2009, el consultante empezó a cobrar una renta periódica del citado plan de pensiones, sin haber percibido ningún cobro en forma de capital hasta la fecha. Por otra parte, ostentaba la condición de asegurado y beneficiario de un seguro colectivo suscrito por la empresa para la que trabajaba con objeto de cubrir los compromisos por pensiones asumidos con su personal directivo. El 1 de octubre de 2008, cobró de la entidad aseguradora la prestación por incapacidad correspondiente a esta póliza. En el detalle de las percepciones y retenciones que le envió la entidad de seguros se recoge la reducción que procede aplicar sobre esta renta conforme a la normativa estatal del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El consultante consignó en su autoliquidación del IRPF de 2008 los datos que le certificó la entidad aseguradora, por lo que aplicó una reducción sobre la renta mencionada de, aproximadamente, el 30%.

Desea conocer:

1) Si la reducción certificada por la entidad aseguradora, de aproximadamente un 30%, es correcta o si, por el contrario, debería haber practicado una reducción del 40% sobre la prestación por incapacidad abonada.

2) Si el cobro de la prestación por incapacidad del seguro colectivo de vida afecta en algo a los porcentajes de integración correspondientes a los cobros en forma de capital que pueda percibir en el futuro del plan de pensiones.

Descripción

1. En relación con la primera cuestión planteada, el artículo 15 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), regula que: 'Se considerarán rendimientos del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven directa o indirectamente del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria del contribuyente y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas. (...)'. Mientras que el artículo 16 de la misma NFIRPF determina que: 'Se considerarán rendimientos del trabajo de naturaleza dineraria, entre otros, los siguientes: (...) e) Los premios e indemnizaciones derivados de una relación de las enumeradas en el artículo anterior'.

 

A lo que el artículo 17 de la misma NFIRPF añade que: '1. Se considerarán rendimientos del trabajo en especie, entre otros, los siguientes: (...) b) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, cuando aquéllas sean imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación fiscal tendrá carácter voluntario en los contratos de seguro colectivo distintos de los planes de previsión social empresarial, debiendo mantenerse la decisión que se adopte respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extinción del contrato de seguro. No obstante, la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguro de riesgo, sin perjuicio de lo dispuesto en la letra i) del apartado siguiente. En ningún caso la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguros en los que se cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad'.

Asimismo, en el artículo 18 de la referida NFIRPF se señala que: 'También se considerarán rendimientos del trabajo: a) Las siguientes prestaciones: (...) 6ª Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador. (...)'.

En lo que se refiere a los seguros colectivos de vida, distintos de los planes de previsión asegurados, que instrumenten compromisos por pensiones asumidos por las empresas con sus trabajadores, tienen la consideración de rendimientos del trabajo las prestaciones de jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones efectuadas por el empleador que le hayan sido imputadas fiscalmente al trabajador, y de las aportaciones realizadas directamente por éste. En los contratos temporales de riesgo puro, la prima imputada a tomar en consideración es, únicamente, la correspondiente al último período de cobertura en que se produce el acaecimiento de la contingencia cubierta (es decir, la última prima abonada). Toda vez que se trata de rendimientos del trabajo, las entidades aseguradoras deben practicar la correspondiente retención a cuenta del IRPF, aun cuando no tengan ninguna relación laboral con el beneficiario del seguro.

 

A estos efectos, se entiende por compromisos por pensiones asumidos por las empresas, los derivados de obligaciones legales o contractuales del empresario con su personal, relativos a las contingencias de jubilación, incapacidad laboral total y permanente, muerte y/o dependencia severa o gran dependencia.

 

De cara a la integración en la base imponible de estos rendimientos del trabajo, procede atender a lo dispuesto en el artículo 19 de la ya mencionada NFIRPF, donde se prevé que: '1. El rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo. 2. No obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los siguientes porcentajes al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo: (...) c) En el caso de rendimientos derivados de prestaciones percibidas en forma de capital de los contratos de seguros colectivos a los que se refiere el artículo 18 a) número 6º de esta Norma Foral cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones:  (...) b) En el caso de prestaciones por invalidez: -El 25 por 100, cuando la invalidez tenga lugar en los términos y grados que se fijen reglamentariamente o las prestaciones deriven de contratos de seguros concertados con más de ocho años de antigüedad, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos que reglamentariamente se establezcan; -el 60 por 100, cuando no se cumplan los requisitos anteriores. Asimismo, este tratamiento será aplicable a las prestaciones de invalidez, percibidas en forma de capital, derivadas de los contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro a que se refiere el artículo 17.2.i) de esta Norma Foral. En el caso de prestaciones percibidas en forma de capital de los contratos de seguros colectivos a los que se refiere el artículo 18 a) número 6º de esta Norma Foral cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios no hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, el 60 por 100: a) Cuando se trate de prestaciones de invalidez. (...) Reglamentariamente podrán establecerse fórmulas simplificadas para la aplicación de los porcentajes a que se refiere esta letra c). d) Las prestaciones a que se refiere el artículo 18 a) de esta Norma Foral, cuando se perciban en forma de renta y las contribuciones empresariales imputadas que reduzcan la base imponible, se computarán en su totalidad'. 

 

Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado mediante Decreto Foral 207/2007, de 20 de noviembre, donde se señala que: '(...) 5. En el supuesto de aportaciones a seguros colectivos que se hayan imputado a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, y a efectos de la aplicación del porcentaje del 25 por 100 previsto en las letras a') y b') del artículo 19.2.c) de la Norma Foral del Impuesto, se entenderá que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guardan una periodicidad y regularidad suficientes cuando, habiendo transcurrido más de ocho años desde el pago de la primera prima, el período medio de permanencia de las primas haya sido superior a cuatro años. El período medio de permanencia de las primas será el resultado de calcular el sumatorio de las primas multiplicadas por su número de años de permanencia y dividirlo entre la suma total de las primas satisfechas. 6. En el supuesto de aportaciones a seguros colectivos que se hayan imputado a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, el porcentaje de integración del 25 por 100 establecido en la letra b') del artículo 19.2.c) de la Norma Foral del Impuesto, resultará aplicable a las indemnizaciones por invalidez absoluta y permanente para todo trabajo y por gran invalidez, en ambos casos en los términos establecidos por la normativa reguladora de los planes y fondos de pensiones. 7. En el caso de cobro de prestaciones en forma de capital derivadas de los contratos de seguro de vida contemplados en el artículo 18.a) 6.º de la Norma Foral del Impuesto, cuando los mismos tengan primas periódicas o extraordinarias, a efectos de determinar la parte del rendimiento total obtenido que corresponde a cada prima, se multiplicará dicho rendimiento total por el coeficiente de ponderación que resulte del siguiente cociente: - En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción. - En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar cada prima por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción. 8. A efectos de lo previsto en el artículo 19.2 de la Norma Foral del Impuesto, la entidad aseguradora desglosará la parte de las cantidades satisfechas que corresponda a cada una de las primas pagadas'.

 

Con respecto a la referencia establecida en el artículo 19.2 c) de la NFIRPF a los seguros regulados en el artículo 17.2.i) de la misma Norma Foral, este artículo 17 de la NFIRPF señala, como ya se ha indicado más arriba, que: '1. Se considerarán rendimientos del trabajo en especie, entre otros, los siguientes: (...) b) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, cuando aquéllas sean imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación tendrá carácter voluntario en los contratos de seguro colectivo distintos de los planes de previsión social empresarial, debiendo mantenerse la decisión que se adopte respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extinción del contrato. No obstante, la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguro de riesgo, sin perjuicio de lo dispuesto en la letra i) del apartado siguiente. En ningún caso la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguros en los que se cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad. (...)'. Y en su apartado 2 añade que: '2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, no tendrán la consideración de rendimiento del trabajo en especie: (...) i) Las primas correspondientes a los contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro para el caso de muerte o invalidez, hasta el límite que reglamentariamente se establezca'.

 

Este último punto i) del artículo 17.2 de la NFIRPF se encuentra desarrollado en el artículo 60 del RIRPF, donde se recoge que: 'A efectos de lo dispuesto en el artículo 17.2 i) de la Norma Foral del Impuesto, no se considerará retribución en especie el importe de las primas correspondientes a contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro para el caso de muerte o invalidez que se contraten en virtud de lo establecido en convenio, acuerdo colectivo o disposición equivalente'.

 

Consecuentemente, los porcentajes de integración en la base imponible del Impuesto que procede aplicar sobre los rendimientos del trabajo correspondientes al cobro en forma de capital de indemnizaciones por invalidez derivadas de seguros colectivos de vida que instrumenten compromisos por pensiones asumidos por los empleadores con sus trabajadores, varían en función de si las primas abonadas por dichos empleadores han sido o no imputadas fiscalmente a los empleados y del grado de discapacidad que se reconozca al contribuyente. Como ya se ha indicado más arriba, en los casos de seguros de vida de riesgo puro, existe obligación de imputar al trabajador las primas que se abonen en su beneficio, al margen de que éste deba o no tributar por ellas, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 17.2.i) de la NFIRPF y en el artículo 60 del RIRPF.

 

Como regla general, los porcentajes de integración en la base imponible aplicables sobre la prestación por incapacidad permanente total objeto de consulta, serán los siguientes, atendiendo a las circunstancias que se den en el supuesto de hecho: a) Seguros de vida en los que las aportaciones efectuadas por el empresario hayan sido imputadas al trabajador, que se hayan concertado con más de ocho años de antigüedad, y en los que, además, las primas satisfechas a lo largo de su período de duración guarden la periodicidad y regularidad exigidas en el artículo 15.5 del RIRPF: en este supuesto, el porcentaje de integración aplicable sobre la renta percibida sería del 25%. A estos efectos, debe tenerse en cuenta que, en los seguros de riesgo puro temporales renovables, el período de duración del contrato a computar es únicamente el período de cobertura de cada una de las primas que se abonan, es decir, el correspondiente a la última renovación de la póliza. b) En el resto de los casos, el porcentaje de integración aplicable sería del 60%.

 

En el supuesto objeto de consulta, de la forma en que se encuentra redactada la consulta parece desprenderse que nos encontramos ante un contrato de seguro colectivo no temporal renovable, en el que las primas abonadas por el empleador no han sido imputadas al contribuyente. Por lo que, si así fueran las cosas, no procedería plantearse siquiera la aplicación de lo recogido en la disposición adicional duodécima de la NFIRPF. Igualmente, tampoco parece que se den los requisitos exigidos en la disposición transitoria decimotercera de la misma NFIRPF.

 

Por todo ello, partiendo, como se ha presumido, del hecho de que nos encontramos ante un contrato de seguro en el que las primas abonadas por el tomador (la empresa) no han sido imputadas al contribuyente, y que, además, no cumple los requisitos exigidos en la disposición transitoria decimotercera de la NFIRPF, el porcentaje de integración que corresponde aplicar sobre el rendimiento íntegro obtenido es del 60% (lo que equivale a una reducción del 40%). No obstante, para presentar una solicitud de rectificación de su autoliquidación, el contribuyente debería estar en disposición de acreditar que, efectivamente, ha existido un error en la certificación de las cantidades abonadas por parte de la entidad aseguradora (probablemente, por habérsele aplicado la normativa de territorio común -más concretamente, lo indicado en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre-).

 

 

2. En cuanto a la segunda de las cuestiones planteadas, el artículo 18 de la NFIRPF preceptúa que: 'También se considerarán rendimientos del trabajo: a) Las siguientes prestaciones: (...) 3.ª Las percepciones que a continuación se relacionan: a) Las cantidades percibidas por los socios de número y los beneficiarios de las entidades de previsión social voluntaria, incluyendo las que se perciban como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad o en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. No obstante, no se incluirán en la base imponible del Impuesto las cantidades percibidas como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad, cuando las cantidades percibidas se aporten íntegramente a otra entidad de previsión social voluntaria en un plazo no superior a dos meses. b) Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de pensiones, incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración, y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo. (...)'.

 

Asimismo, el artículo 19 de esta NFIRPF recoge que: '1. El rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo. 2. No obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los siguientes porcentajes al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo: (...) b) En el caso de las prestaciones contempladas en el artículo 18 a) de esta Norma Foral, excluidas las previstas en el número 6º, que se perciban en forma de capital, la integración de la cantidad percibida se realizará al 100 por 100. No obstante lo previsto en el párrafo anterior, la cantidad percibida en forma de capital se integrará al 60 por 100 en los siguientes supuestos: -Tratándose de la primera prestación que se perciba por cada una de las diferentes contingencias, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez o dependencia. Tratándose de sucesivas prestaciones por la misma contingencia a que se refiere el párrafo anterior, percibidas transcurridos cinco años desde la anterior prestación, cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos que reglamentariamente se establezcan. A estos efectos se entenderá por primera prestación el conjunto de cantidades percibidas en forma de capital en un mismo período impositivo por el acaecimiento de cada contingencia. La misma regla se aplicará a las sucesivas prestaciones a que se refiere el párrafo anterior. El tratamiento establecido en este apartado será también de aplicación a las cantidades percibidas en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. El porcentaje de integración del 60 por 100 previsto en esta letra resultará aplicable igualmente a la primera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el artículo 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, así como a las sucesivas cantidades percibidas transcurridos cinco años desde la anterior percepción por dichos motivos cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos que reglamentariamente se establezcan. A estos efectos se entenderá por primera cantidad percibida el conjunto de las cuantías percibidas en forma de capital en el mismo período impositivo. La misma regla se aplicará a las sucesivas percepciones de cantidades a que se refiere el párrafo anterior'.

 

Este último precepto se encuentra desarrollado en el artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF), aprobado por Decreto Foral 207/2007, de 20 de noviembre, de conformidad con el que: '(...) 4. Se entenderá que las aportaciones satisfechas guardan una periodicidad y regularidad suficientes, a efectos de lo dispuesto en el artículo 19.2.b) de la Norma Foral del Impuesto, cuando el periodo medio de permanencia sea superior a la mitad del número de años transcurridos entre la fecha de la percepción y la fecha de la primera aportación. El periodo medio de permanencia de las aportaciones será el resultado de calcular el sumatorio de las aportaciones multiplicadas por su número de años de permanencia y dividirlo entre la suma total de las aportaciones satisfechas. (...)'.

 

De otro lado, aun cuando se trate de una cuestión de naturaleza financiera, sobre la cual el órgano competente para manifestarse es la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones del Ministerio de Economía y Hacienda, a título informativo sí cabe indicar que el artículo 10 del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero, regula, con respecto a las prestaciones de los planes de pensiones, que: '1. Las prestaciones son el derecho económico de los beneficiarios de los planes de pensiones como resultado del acaecimiento de una contingencia cubierta por éstos. Salvo que las especificaciones del plan dispongan lo contrario, con carácter general, las fechas y modalidades de percepción de las prestaciones serán fijadas y modificadas libremente por el partícipe o el beneficiario, con los requisitos y limitaciones establecidas en las especificaciones o en las condiciones de garantía de las prestaciones. Las prestaciones de los planes de pensiones tendrán el carácter de dinerarias y podrán ser: a) Prestación en forma de capital, consistente en una percepción de pago único. El pago de esta prestación podrá ser inmediato a la fecha de la contingencia o diferido a un momento posterior. b) Prestación en forma de renta, consistente en la percepción de dos o más pagos sucesivos con periodicidad regular, incluyendo al menos un pago en cada anualidad. La renta podrá ser actuarial o financiera, de cuantía constante o variable en función de algún índice o parámetro de referencia predeterminado. Las rentas podrán ser vitalicias o temporales, inmediatas a la fecha de la contingencia o diferidas a un momento posterior. En caso de fallecimiento del beneficiario, las especificaciones podrán prever la reversión de la renta a otros beneficiarios previstos o designados. c) Prestaciones mixtas, que combinen rentas de cualquier tipo con un pago en forma de capital, debiendo ajustarse a lo previsto en las letras anteriores. d) Prestaciones distintas de las anteriores en forma de pagos sin periodicidad regular. 2. Las especificaciones deberán concretar la forma de las prestaciones, sus modalidades, y las normas para determinar su cuantía y vencimientos, con carácter general u opcional para el beneficiario, indicando si son o no revalorizables, y en su caso, la forma de revalorización, sus posibles reversiones y el grado de aseguramiento o garantía. (...)'.

 

A los efectos de la aplicación del porcentaje de integración del 60% por el que se consulta, la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorga un tratamiento unitario al conjunto de las cantidades que se perciban de los distintos sistemas de previsión social señalados en el artículo 18.a) 3ª, 4ª, 5ª, 7ª y 8ª de la NFIRPF, resultando indiferente que las mismas provengan de un único o de distintos pagadores. Es decir, que otorga un tratamiento unitario a las cantidades que se cobren de las EPSV, planes de pensiones, mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial, planes de previsión asegurados y seguros de dependencia a que se refiere el citado artículo 18 a) de la NFIRPF. No obstante, las rentas que se cobren de los seguros colectivos del artículo 18.a) 6ª de la NFIRPF (analizadas en el apartado anterior de esta respuesta) no influyen en la aplicación del porcentaje de integración que corresponda a las rentas derivadas de los sistemas de previsión social objeto de este segundo apartado (EPSV, planes de pensiones, mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial, planes de previsión asegurados y seguros de dependencia a que se refiere el citado artículo 18 a) de la NFIRPF).


De conformidad con todo lo anterior, los importes obtenidos de los sistemas de previsión social citados en el párrafo anterior (principalmente EPSV y planes de pensiones) generan rendimientos del trabajo para sus perceptores, los cuales podrán aplicar sobre ellos el porcentaje de integración del 60% a que se refiere el artículo 19.2 b) de la NFIRPF, en la medida en que: a) se cobren en forma de capital; b) hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación, salvo en caso de prestaciones por invalidez o dependencia; y c) se trate de la primera cantidad percibida en forma de capital por cada uno de los conceptos por los que se puede cobrar de los referidos sistemas de previsión social (esto es, en lo que resulta de aplicación a un supuesto como el planteado, siempre que se trate de la primera cantidad percibida en forma de capital por incapacidad). Por primera cantidad percibida por cada uno de los mencionados conceptos se entiende el conjunto de las cuantías que se obtengan en forma de capital en un único ejercicio. Como ya se ha dicho, a estos efectos, debe tenerse en cuenta que la normativa reguladora del IRPF da un tratamiento unitario a todos los importes que se puedan cobrar de los distintos planes de pensiones y EPSV de los que pueda ser partícipe o socio un mismo contribuyente.

Si no se trata de la primera cantidad cobrada por cada uno de los conceptos señalados, sólo puede aplicarse de nuevo el porcentaje de integración del 60% sobre las cuantías que se obtengan, también en forma de capital, cuando: 1) hayan transcurrido cinco años desde la anterior percepción por cada uno de dichos motivos; y 2) las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficiente, en los términos indicados en el artículo 15.4 del RIRPF

En el supuesto planteado, junto con la renta mensual viene cobrando desde que se le reconoció la incapacidad, el consultante pretende obtener en el futuro un importe en forma de capital, y quizás dejar pendiente de percibir el resto de los derechos económicos que le correspondan. A estos efectos, aun cuando ya se ha indicado que no se trata de una materia de naturaleza tributaria, la normativa reguladora de los planes y fondos de pensiones otorga una amplia flexibilidad a la hora de cobrar las prestaciones. La modificación de las forma de cobro de estas prestaciones tiene incidencia fiscal, ya que, con carácter general, el devengo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se produce a medida que se van percibiendo las citadas prestaciones. De forma que un anticipo en el cobro de la prestación se traduce en un anticipo del devengo del Impuesto correspondiente al importe que se obtenga.

Por lo tanto, partiendo de que quepa la posibilidad de que el beneficiario anticipe el cobro en forma de capital de todo o parte de sus derechos económicos (lo que ocurrirá salvo que las especificaciones del plan de pensiones de que se trate dispongan lo contrario), el importe que perciba por este concepto y modo recibirá el tratamiento fiscal correspondiente a las prestaciones en forma de capital.

 

En este sentido, la normativa reguladora del Impuesto no impide que se cobre una renta, a integrar en la base imponible al 100%, y, posteriormente, se perciba en forma de capital la totalidad o parte de la cuantía pendiente de cobro, aplicando sobre esta percepción en forma de capital el porcentaje de integración del 60% (siempre y cuando, lógicamente, se cumplan los requisitos exigidos para ello). En particular, para este supuesto, en el artículo 15.2 del RIRPF, arriba transcrito, se dispone que cuando las prestaciones se obtengan de forma mixta, combinando rentas de cualquier tipo con cobros en forma de capital, el porcentaje de integración del 60% sólo se aplicará, en su caso, a los cobros en forma de capital. Siendo así que si, una vez comenzado el cobro de las prestaciones en forma de renta se recupera la renta anticipadamente, sobre el rendimiento obtenido de esta forma se aplicará el porcentaje de integración del 60%, atendiendo a la antigüedad que tuviera la primera aportación en el momento de constitución de la renta.

 

A todo lo cual la Instrucción 1/2009, de 24 de marzo, de la Dirección General de Hacienda, por la que se establecen determinados criterios para la aplicación de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y sus disposiciones de desarrollo, añade, en su apartado 3.4.5, que: 'En aquellos supuestos en los que las primeras cantidades que se perciban por el acaecimiento de cada una de las distintas contingencias cubiertas, (...) combinen la obtención de un capital único y, además, una renta periódica, la integración como rendimientos íntegros de las cantidades cobradas se efectuará aplicando los siguientes porcentajes: a) En relación con la prestación en forma de renta, el 100% sobre lo percibido en cada ejercicio. b) En relación con el cobro en forma de capital, el 60% si han transcurrido más de dos años desde la primera aportación a la EPSV. Plazo éste que no será exigible en el caso de prestaciones por invalidez o por dependencia. Iguales criterios son aplicables en los supuestos de percepción de prestaciones de plantes de pensiones o de los demás sistemas de previsión social previstos en el artículo 18. a) 4ª, 5ª, 7ª y 8ª de la Norma Foral 6/2006'.

 

De conformidad con todo lo anterior, el consultante podrá aplicar el porcentaje de integración del 60% sobre la prestación por incapacidad que perciba en forma de capital, en la medida en que, como parece desprenderse de los datos aportados, se trate de la primera prestación que perciba por este motivo (incapacidad) en forma de capital de cualquiera de los sistemas de previsión mencionados en el artículo 18.a) 3ª, 4ª, 5ª, 7ª y 8ª de la NFIRPF (fundamentalmente, de planes de pensiones y EPSV).

No obstante, si no cobrara en el mismo ejercicio todas las cantidades a las que tiene derecho, y aplicara el porcentaje de integración del 60% sobre la primera cuantía que perciba en forma de capital, para poder aplicar de nuevo dicho porcentaje de integración sobre el importe que obtenga en sucesivos períodos, igualmente en forma de capital, deberían cumplirse los siguientes requisitos: a) que transcurran, al menos, cinco años desde el anterior cobro de la prestación integrada al 60% en la base imponible del Impuesto; y b) que las aportaciones satisfechas al conjunto de los sistemas de previsión social de los que, en su caso, sea titular el consultante, guarden la periodicidad y regularidad reglamentariamente exigidas en el artículo 15.4 del RIRPF (arriba transcrito). 

 

Como ya se ha indicado anteriormente, cabe resaltar que el tratamiento fiscal que haya otorgado a la prestación derivada del seguro colectivo analizado en el apartado anterior de esta respuesta no afecta al tratamiento correspondiente a la prestación por incapacidad del plan de pensiones de empleo.

 

Rendimientos del trabajo
Contrato de seguro
Incapacidad
Plan de pensiones
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Fondos de pensiones
Compañía aseguradora
Planes de previsión social empresarial
Rendimientos íntegros del trabajo
Plazo de contrato
Integración de rentas en la base imponible
Incapacidad permanente total
Seguro de riesgos
Extinción del contrato
Planes de previsión asegurados
Desempleo
Seguro de vida
Rendimientos de actividades económicas
Contraprestación
Premios
Asegurador
Contrato de trabajo de duración determinada
Beneficiario del seguro
Incapacidad del trabajador
Prestación de jubilación
Incapacidad permanente absoluta
Contrato de seguro de vida
Período impositivo
Gran invalidez
Rentas en especie
Salario en especie
Rendimientos íntegros
Prestación por incapacidad permanente
Grado de minusvalía
Prestación en forma de renta discapacitado
Mutualidades de previsión social
Seguro de dependencia
Devengo del Impuesto
Reversión

LEY 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

RDLeg. 1/2002 de 29 de Nov (TR. Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 298 Fecha de Publicación: 13/12/2002 Fecha de entrada en vigor: 14/12/2002 Órgano Emisor: Ministerio De Economia

REAL DECRETO 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

Real Decreto 304/2004 de 20 de Feb (Reglamento de planes y fondos de pensiones) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 48 Fecha de Publicación: 25/02/2004 Fecha de entrada en vigor: 26/02/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Economia

Decreto 207/2007 de 20 de Nov Bizkaia (el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fisicas) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial de Bizkaia Número: 235 Fecha de Publicación: 03/12/2007 Fecha de entrada en vigor: 04/12/2007 Órgano Emisor: Departamento De Hacienda Y Finanzas

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