Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 12281 de 21 de Enero de 2010

Normativa

Arts. 9, 11, 42, 45, 55, 56 y 57 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre.

Resumen

Fondos de inversión. Apuestas deportivas.

Cuestión

El consultante ha invertido una cantidad de dinero en lo que denomina como un 'fondo de inversión en apuestas deportivas'.

Desea conocer la tributación derivada de las ganancias que obtenga por su participación en el citado 'fondo de inversión en apuestas deportivas'.

Descripción

En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo 11 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), donde se recoge que: '1. Las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el apartado 3 del artículo 34 de la Norma Foral General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2ª del capítulo VI del título IV de esta Norma Foral. 2. El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las Sociedades Agrarias de Transformación que tributarán por el Impuesto sobre Sociedades. 3. Las entidades en régimen de atribución de rentas no estarán sujetas al Impuesto sobre Sociedades. 4. El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las herencias que se hallen pendientes del ejercicio de un poder testatorio que tributarán según lo establecido en el artículo 12.6 de esta Norma Foral'.

En lo que a esta consulta interesa, el mencionado apartado 3 del artículo 34 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, regula que: '3. Tendrán la consideración de obligados tributarios en las Normas Forales en que así se establezca las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición'. 

Según los datos facilitados, el consultante ha aportado dinero a un fondo común sin personalidad jurídica, gestionado por un tercero con objeto de invertir en apuestas deportivas y distribuir los resultados entre los partícipes. En concreto, atendiendo a la documentación aportada, se trata de un fondo común constituido para invertir en 'La Quiniela' organizada por la entidad pública empresarial Loterías y Apuestas del Estado. El administrador de dicho fondo percibe por sus gestiones una comisión del 10% de los premios obtenidos, y cuenta con autorización de los partícipes para gestionar el cobro de dichos premios y para expedir los oportunos certificados al momento de abonar los reintegros.

En el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, este 'fondo de inversión' tiene la consideración de entidad en atribución de rentas, conforme a lo dispuesto en el artículo 11 de la NFIRPF, arriba transcrito. Por ello, procede atender a lo indicado en los artículos 55 y siguientes de la referida NFIRPF. Así, el artículo 55 de esta NFIRPF preceptúa que: 'Tendrán la consideración de entidades en régimen de atribución de rentas aquellas a las que se refiere el artículo 11 de esta Norma Foral y, en particular, las entidades constituidas en el extranjero, cuya naturaleza jurídica sea idéntica o análoga a la de las entidades en atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas. Las rentas correspondientes a las entidades en régimen de atribución de rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en esta Sección 2ª'. 

A estos efectos, el artículo 56 de la misma NFIRPF determina que: 'Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos. Cuando una entidad en régimen de atribución de rentas desarrolle una actividad económica, los rendimientos correspondientes a dicha actividad tendrán esta misma naturaleza para los socios, herederos, comuneros o partícipes de la entidad que intervengan de forma habitual, personal y directa en la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y recursos humanos afectos a la actividad. No obstante, los rendimientos atribuidos tendrán la calificación de rendimientos del capital para los socios, herederos, comuneros o partícipes que no realicen la mencionada intervención y su participación en la entidad se limite a la mera aportación de un capital. En este supuesto se considerará que el rendimiento imputable es, como máximo, del 15 por 100 del capital aportado'.

A lo que el artículo 57 de la repetida NFIRPF añade que: '1. Para el cálculo de las rentas a atribuir a cada uno de los socios, herederos, comuneros o partícipes, se aplicarán las siguientes reglas: 1.ª Las rentas se determinarán con arreglo a las normas de este Impuesto, y no serán aplicables los porcentajes de integración previstos en los artículos 25.7, 32.3 y 41.3 de esta Norma Foral, con las siguientes especialidades: a) La renta atribuible se determinará de acuerdo con lo previsto en la normativa del Impuesto sobre Sociedades cuando todos los miembros de la entidad en régimen de atribución de rentas sean sujetos pasivos de dicho Impuesto o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con establecimiento permanente, siempre que en el primer caso no tengan la consideración de sociedades patrimoniales. (...) 3. Las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración Tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales. (...)'.

Por tanto, el régimen tributario al que se encuentra sujeto el 'fondo de inversión' objeto de consulta conlleva la atribución a los partícipes de las rentas obtenidas en común. En un supuesto como el planteado, para el cálculo de la renta a atribuir a cada miembro deben aplicarse las reglas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Una vez determinado el importe total de la renta obtenida, éste ha de atribuirse a cada uno de los partícipes según las normas o pactos aplicables y, si éstos no constan a la Administración tributaria de forma fehaciente, a partes iguales. La renta así  atribuida tiene para cada socio o partícipe la naturaleza derivada de la fuente de donde proceda para él.

Con respecto a este último punto, referido a la naturaleza de la renta que se atribuye, partiendo de que el 'fondo de inversión' por el que se pregunta destine todo su importe a jugar a 'La Quiniela', resulta de aplicación lo previsto en el artículo 42 de la NFIRPF, de conformidad con el que: 'Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Norma Foral se califiquen como rendimientos'. Por lo que las rentas que pueda obtener el consultante por su participación en las apuestas realizadas en común tendrán para él la consideración de ganancias o pérdidas patrimoniales.

A estos efectos, en la medida en que las apuestas efectuadas por el 'fondo de inversión' consistan en jugar a 'La Quiniela', deberá atenderse a lo indicado en el artículo 9 de la ya repetida NFIRPF, según el cual: 'Estarán exentas las siguientes rentas: (...) 7. Los premios de las loterías y apuestas organizadas por la entidad pública empresarial Loterías y Apuestas del Estado o por los órganos o entidades de las Comunidades Autónomas, así como de los sorteos organizados por la Cruz Roja y de las modalidades de juegos autorizadas a la Organización Nacional de Ciegos'.

Por todo ello, las rentas positivas que se atribuyan al compareciente como consecuencia de su participación en los premios de 'La Quiniela' que obtenga el fondo por el que pregunta tendrán para él la consideración de ganancias patrimoniales exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, toda vez que se trata de un juego organizado por la entidad pública empresarial Loterías y Apuestas del Estado. Si, además de éstas, se atribuyeran al consultante otro tipo de rentas, las mismas tendrían la naturaleza y el tratamiento de la fuente de donde provengan para él.

En lo que hace referencia a las pérdidas que se puedan atribuir al consultante, el artículo 45 de la NFIRPF señala que: 'No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes: (...) e) Las debidas a pérdidas en el juego. (...)'. De donde se deduce que las pérdidas que le pueda atribuir el 'fondo de inversión' por su participación en el juego de 'La Quiniela' no tendrán para el consultante la consideración de pérdida patrimonial a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Finalmente, de cara a la correcta acreditación de que las rentas que le atribuya el 'fondo de inversión' en el que participa provienen de premios de 'La Quiniela', el consultante deberá contar con un certificado expedido por el administrador del mismo, en el que se detallen las rentas obtenidas por la entidad y las atribuibles al compareciente, separadas por cada tipo de fuente, tal y como se exige en el artículo 98 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado mediante Decreto Foral 207/2007, de 20 de noviembre, o en la disposición equivalente de la normativa de territorio común. Asimismo, deberá contar con una copia del certificado que expida por cada premio el Organismo Nacional de Loterías y Apuestas del Estado.