Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 12531 de 22 de Marzo de 2011

Normativa

Arts. 7, 10, 15, 27, 29 y 43 de la Norma Foral 3/1989, de 21 de marzo.

Arts. 1 y 4 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo.

Resumen

Escritura pública de ampliación-novación de préstamo hipotecario en la que se amplia el importe del préstamo otorgado y el de la garantía hipotecaria.

Cuestión

La entidad financiera consultante plantea el supuesto de hecho de otorgamiento de escritura publica de novación de hipoteca, en la que se amplía el importe del préstamo concedido a un promotor de viviendas y el de la garantía hipotecaria. 

Desea saber si la operación planteada puede beneficiarse de la exención prevista en el apartado 24 del artículo 43.I.B) de la Norma Foral 3/1989, de 21 de marzo, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Descripción

Con respecto a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación la Norma Foral 3/1989, de 21 de marzo, del Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (NFITPAJD), cuyo artículo 7 determina que: '1. Son transmisiones patrimoniales sujetas: (...) b) La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y aeropuertos. Se liquidará como constitución de derechos la ampliación posterior de su contenido que implique para su titular un incremento patrimonial, el cual servirá de base para la exigencia del tributo. (...) 5. No estarán sujetas al concepto de 'transmisiones patrimoniales onerosas', regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo: a) Las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. b) Las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. En los supuestos a los que se refiere esta letra, no estarán sujetas al concepto «transmisiones patrimoniales onerosas», regulado en el presente Título, las entregas de los demás bienes y derechos distintos de los inmuebles incluidos en dicha transmisión'.

A lo que el artículo 15.1 de la misma NFITPAJD añade que: 'La constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo. (...)'.  

En la medida en que la ampliación del préstamo se realice por una entidad financiera, o por otro empresario o profesional en el ejercicio de su actividad, esta operación estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y, consecuentemente, no lo estará a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Por su parte, el artículo 29 de la misma NFITPAJD prevé que: '1. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, así como los testimonios, se extenderán en todo caso en papel timbrado de 0,15 euros por folio. Las copias simples no estarán sujetas al Impuesto. 2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, en los Registros Mercantiles, en la Oficina Española de Patentes y Marcas, en los Registros de Hipoteca Mobiliaria y Prenda sin Desplazamiento de la Posesión, en los Registros de Cooperativas dependientes de las Administraciones Públicas correspondientes o en los Registros de Bienes Muebles, y no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Norma Foral, tributarán, además, al tipo de gravamen del 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos. Por el mismo tipo y mediante la utilización de efectos timbrados, tributarán las copias de las actas de protesto'.

De forma que, la no sujeción de la novación del préstamo hipotecario a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas conlleva la sujeción a la cuota gradual de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados de la primera copia de la escritura pública en la que se documente dicha novación, al cumplirse los requisitos exigidos para ello en el artículo 29.2 de la NFITPAJD.

En cuanto a la base imponible, el artículo 27 de la NFITPAJD indica que: '1. En las primeras copias de escrituras que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa. La base imponible en los derechos reales de garantía y en las escrituras que documenten préstamos con garantía se determinará de conformidad con lo dispuesto en la letra c) del apartado 2 del artículo 10 de esta Norma Foral. (...)'. En este artículo 10.2.c) de la NFITPAJD se indica que: '2. En particular, serán de aplicación las normas contenidas en los apartados siguientes: (...) c) Las hipotecas, prendas y anticresis se valorarán en el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otro concepto análogo. Si no constare expresamente el importe de la cantidad garantizada, se tomará por base el capital y tres años de intereses. En los supuestos de cancelación de hipotecas constituidas en garantía de un préstamo, la base imponible a tener en cuenta a efectos del gravamen gradual de actos jurídicos documentados a que se refiere el apartado 2 del artículo 29 de la presente Norma Foral se reducirá hasta coincidir con el importe nominal del préstamo garantizado'.

En un caso como el planteado, de ampliación de préstamo hipotecario, esta Dirección General entiende que la base imponible de la cuota gradual que aquí se analiza viene dada, no por la responsabilidad hipotecaria total, sino únicamente por la responsabilidad hipotecaria que se añada en la ampliación. Es decir, por el importe del principal ampliado, más los correspondientes intereses y demás cantidades estipuladas.  

No obstante todo lo anterior, se hace preciso citar lo dispuesto en el apartado 24 del artículo 43.I. B) de la NFITPAJD, donde se prevé que: 'Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1 de la presente Norma Foral serán los siguientes: (...) B) Estarán exentas: (...) 24. Las primeras copias de escrituras públicas de novación modificativa de préstamos hipotecarios pactados de común acuerdo entre acreedor y deudor, siempre que el acreedor sea una de las entidades a que se refiere el artículo 1 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, y la modificación se refiera a una o varias de las circunstancias previstas en el apartado 2 del artículo 4 de la citada Ley'.

En el artículo 1 de esta Ley 2/1994, de 30 de marzo, se recoge que: '1. Las entidades financieras a las que se refiere el artículo 2 de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Mercado Hipotecario, podrán ser subrogadas por el deudor en los préstamos hipotecarios concedidos, por otras entidades análogas, con sujeción a lo dispuesto en este Ley. (...)'. 

Mientras que en el apartado 2 del artículo 4 de esta misma Ley 2/1994, de 30 de marzo, se indica que: '2. Cuando el prestamista sea una de las entidades a que se refiere el artículo 1 de esta Ley, las escrituras públicas de modificación de préstamos hipotecarios podrán referirse a una o varias de las circunstancias siguientes: i) La ampliación o reducción de capital; ii) la alteración del plazo; iii) las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente; iv) el método o sistema de amortización y cualesquiera otras condiciones financieras del préstamo; v) la prestación o modificación de garantías personales'. 

En el supuesto objeto de consulta, nos encontramos ante una escritura pública de modificación de préstamo hipotecario referida a una de las circunstancias establecidas en el apartado 2 del artículo 4 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo. En concreto, nos encontramos ante un supuesto de ampliación del capital del préstamo inicialmente otorgado. Por ello, en la medida en que el acreedor hipotecario sea una de las entidades a que se refiere el artículo 1 de la misma Ley 2/1994, de 30 de marzo, estará exenta de tributación por la cuota gradual de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados (documentos notariales) la primera copia de la escritura en la que se documente la novación por la que se pregunta. 

La contestación a esta consulta se ha elaborado conforme a lo dispuesto en la normativa vigente a la fecha de presentación de la misma. A estos efectos, debe tenerse en cuenta que lo indicado en el artículo 43.I.B.24 de la actual NFITPAJD difiere de lo previsto en el artículo 58.23 del Proyecto de Norma Foral del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que se está tramitando actualmente en las Juntas Generales de Bizkaia (Boletín Oficial de Juntas Generales de Bizkaia de 14 de febrero de 2011), donde se señala que: 'Estarán exentas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las siguientes operaciones: (...) 23. Las primeras copias de escrituras públicas de novación modifi-cativa de préstamos hipotecarios pactados de común acuerdo entre acreedor y deudor, siempre que el acreedor sea una de las entidades a que se refiere el artículo 1 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, y la modificación se refiera a una o varias de las siguientes circunstancias: las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente, la alteración del plazo del préstamo, o el método o sistema de amortización y cualesquiera otras condiciones financieras del préstamo'.