Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 12715 de 19 de Diciembre de 2011

Resumen

Ejercicio de la actividad por persona distinta al titular del negocio

Cuestión

El consultante desea hacerse cargo del puesto de venta de prensa del que es titular su madre, con motivo de la jubilación de ésta. Inicialmente, pensaron que la madre le transmitiera la titularidad de la concesión del citado puesto, pero debido a problemas con los proveedores, esta opción no les resulta viable. Por ello, la madre va a seguir siendo la titular del negocio, si bien será el compareciente quien lo atienda. Consecuentemente, los proveedores seguirán facturando a la madre, aun cuando sea el consultante quien se haga cargo de las facturas. 

Desea saber quién debe declarar los rendimientos de la actividad de venta de prensa descrita.

Descripción

Con respecto a la cuestión planteada, resulta de aplicación la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), en cuyo artículo 12, relativo a la individualización de rentas, se prevé que: '3. Los rendimientos de las actividades económicas se considerarán obtenidos por quienes realicen de forma habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de los medios de producción o de los recursos humanos afectos a las actividades. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quienes figuren como titulares de las actividades económicas'.  

Por su parte, el artículo 24 de la misma NFIRPF señala que: '1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y las profesionales. (...)'.

De otro lado, el Texto Refundido de la Norma Foral 6/1989, de 30 de junio, del Impuesto sobre Actividades Económicas (NFIAE), aprobado mediante Decreto Foral Normativo 2/1992, de 17 de marzo, establece en su artículo 1 que: '1. El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio en el Territorio Histórico de Bizkaia, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del Impuesto. (...)'.

Asimismo, el artículo 2 de esta misma NFIAE determina que: '1. Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. (...)'.

En el supuesto planteado, la madre del consultante es titular de un punto de venta de prensa del que no desea desprenderse (y cuya explotación no desea ceder), a pesar de que va a solicitar la jubilación en el Régimen de Autónomos de la Seguridad Social. A este respecto, el artículo 93 de la Orden de 24 de septiembre de 1970, por la que se dictan normas para aplicación y desarrollo del Régimen Especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, señala que: '1. El disfrute de la pensión de jubilación será incompatible con todo trabajo del pensionista, por cuenta propia o ajena, que dé lugar a su inclusión en el campo de aplicación de este Régimen Especial, del Régimen General o de alguno de los demás Regímenes Especiales a que se refiere el artículo 10 de la Ley General de la Seguridad Social de 30 de mayo de 1974. 2. El disfrute de la pensión de jubilación será compatible con el mantenimiento de la titularidad del negocio de que se trate y con el desempeño de las funciones inherentes a dicha titularidad'. De donde se deduce que la normativa social permite compatibilizar el cobro de la pensión de jubilación con el mantenimiento de la titularidad del negocio de que se trate, y con el desempeño de las funciones inherentes a dicha titularidad.

En principio, el titular de un negocio puede realizar cualquier función conveniente o necesaria para la consecución de sus fines (por lo que toda actividad del mismo le es inherente), si bien lo habitual es que utilice el concurso de otras personas, especialmente para administrar, dirigir y contratar sobre lo que constituye el giro o tráfico ordinario de la empresa, bien porque no pueda, bien porque no quiera actuar personalmente, pues la titularidad de un negocio o empresa no exige del empresario el desarrollo de una actividad permanente, personal y directa, sino que basta con que ésta se lleve a cabo en su nombre. Es decir, de tal forma que se le atribuyan a él las relaciones jurídicas con terceros que se generen y todos los derechos y obligaciones que se produzcan, asumiendo el titular el riesgo y ventura del negocio.

Por ello, el artículo 93 de la Orden de 24 de septiembre de 1970 permite compatibilizar el cobro de la pensión de jubilación del Régimen Especial de Trabajadores Autónomos con el mantenimiento de la titularidad del negocio de que se trate, y con el desempeño de las funciones inherentes a la misma. Estas funciones inherentes a la titularidad del negocio comprenden el dictado de instrucciones y criterios de actuación a las personas que tengan encomendada su gestión y administración ordinaria (los denominados gerentes o factores mercantiles), así como la realización de los actos de disposición que no sean necesarios para dicha gestión y administración.

Con independencia de que la madre del consultante pueda o no simultanear el cobro de la pensión de jubilación del Régimen Especial de Trabajadores Autónomos con el mantenimiento de la titularidad del negocio, materia sobre la cual esta Dirección General carece de competencia para pronunciarse, el hecho de que siga siendo titular del puesto de venta de periódicos y no ceda su explotación a terceros por ningún negocio jurídico válido, supondrá para ella la obligación de gestionarlo (sin perjuicio de los auxiliares o dependientes que pueda contratar) y de asumir las relaciones jurídicas (derechos y obligaciones) a que dé lugar. En concreto, tal y como se indica en el escrito de consulta, supondrá para ella la asunción de los derechos y obligaciones derivados de las relaciones comerciales establecidas con los proveedores. Lo que conllevará la realización por su parte del hecho imponible, tanto del Impuesto sobre Actividades Económicas como del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al efectuar una ordenación por cuenta propia de medios materiales y humanos con la finalidad de intervenir en la distribución de bienes y servicios. Por lo que la madre del compareciente deberá mantener el alta en el primer impuesto y presentar declaración por el segundo. Todo ello, aun cuando la gestión del negocio por el que se pregunta, no exija a la madre del consultante el desarrollo de un trabajo directo, presencial y permanente.

Sentado lo anterior, procede atender a lo previsto en el artículo 25 de la ya mencionada NFIRPF, de conformidad con el que: '1. El cálculo del rendimiento neto se efectuará aplicando las reglas establecidas para cada uno de los siguientes métodos: a) Estimación directa. b) Estimación objetiva. (...) 3. El método de estimación objetiva tendrá las siguientes modalidades: a) Signos, índices o módulos. b) Convenios. Los contribuyentes que reúnan las circunstancias previstas para cada una de las modalidades del método de estimación objetiva determinarán sus rendimientos netos conforme a las reglas establecidas para cada una de ellas. Para su aplicación se precisará que el contribuyente lo haga constar expresamente en los términos que reglamentariamente se establezcan. (...)'

De otro lado, el artículo 7 de la misma NFIRPF regula que: 'Se presumirán retribuidas las prestaciones de trabajo y servicios, así como las cesiones de bienes o derechos, en los términos establecidos por esta Norma Foral'. A lo que el artículo 60 de la misma NFIRPF añade que: '1. La valoración de las rentas estimadas a que se refiere el artículo 7 de esta Norma Foral se efectuará por el valor normal en el mercado, entendiendo por éste la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario. (...) 3. Cuando el contribuyente ceda o preste a terceros de forma gratuita o destine al uso o consumo propio bienes, derechos o servicios objeto de su actividad económica, para la determinación del rendimiento neto de dicha actividad se atenderá al valor normal en el mercado de los citados bienes, derechos o servicios. Asimismo, cuando medie contraprestación y ésta sea notoriamente inferior al valor normal en el mercado de los bienes, derechos y servicios, se atenderá a este último'.

Según los datos aportados, el consultante va a trabajar a cargo de su madre en el negocio de venta de prensa titularidad de esta última. Lo que conlleva que prestará unos servicios a su madre que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se estiman remunerados. 

Si la madre del consultante determina el rendimiento neto de su actividad mediante cualquiera de las modalidades del método de estimación directa, la remuneración correspondiente a los servicios que preste el compareciente resultarán deducibles para ella.

Si la madre del consultante determina el rendimiento neto de su actividad mediante el método de estimación objetiva por signos, índices o módulos, el compareciente tendrá la consideración de personal asalariado, de cara al cálculo del rendimiento neto de dicha actividad, conforme a lo dispuesto en las Instrucciones para la aplicación de los signos, índices o módulos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, reguladas en la Orden Foral 3092/2010, de 29 de diciembre, por la que se fijan los signos, índices y módulos para la aplicación del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para el año 2011. Concretamente, en las disposiciones comunes de estas Instrucciones se señala que: '6. Como personas empleadas se considerarán tanto las asalariadas como las no asalariadas, incluyendo a los titulares de la actividad. 7. Persona no asalariada es el empresario, siempre que efectivamente trabaje en la actividad, incluyéndose, a estos efectos, las tareas de dirección, organización y planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la actividad. También tendrán esta consideración su cónyuge o pareja de hecho, e hijos menores que con él convivan, cuando, trabajando efectivamente en la actividad no estén comprendidos en el número siguiente. Se computará como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad al menos 1.800 horas al año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a 1.800, se estimará como cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre número de horas efectivamente trabajadas en el año y 1.800. El cómputo inferior a la unidad estará condicionado a la aportación, junto con la autoliquidación del Impuesto de los documentos que en cada caso justifiquen de forma fehaciente la realización de un número de horas menor que 1.800 horas/año. Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, tratándose del empresario, únicamente se admitirá el cómputo inferior a la unidad cuando se hubiese producido durante el ejercicio alguna de las siguientes circunstancias: - Alta o baja de la actividad durante el año natural en el Impuesto sobre Actividades Económicas,. - Realización por cuenta propia o ajena de otra actividad,. - Situaciones determinantes de incapacidad temporal,. - Paralización de la actividad por circunstancias excepcionales no imputables al contribuyente. Asimismo, se admitirá el cómputo inferior a la unidad cuando se acredite la jubilación del empresario. En este supuesto, para la cuantificación de las tareas de dirección, organización y planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la actividad, se computará al empresario en 0,25 personas/año, salvo cuando se acredite una dedicación efectiva superior o inferior. Cuando el cónyuge, pareja de hecho, o los hijos menores tengan la condición de no asalariados se computarán al 50 por 100, siempre que el titular de la actividad se compute por entero y no haya personal asalariado. 8. Persona asalariada es cualquier otra que trabaje en la actividad. En particular, tendrán la consideración de personal asalariado el cónyuge o pareja de hecho y los hijos menores del contribuyente que convivan con él, siempre que existiendo el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social, trabajen habitualmente y con continuidad en la actividad empresarial desarrollada por el contribuyente. No se computarán como personas asalariadas los alumnos de formación profesional específica que realicen el módulo obligatorio en los centros de trabajo. Se computará como una persona asalariada la que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas al año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior o superior, se estimará como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800. El personal asalariado menor de diecinueve años o el que preste sus servicios bajo un contrato de aprendizaje o para la formación, se computará en un 60 por 100. Las personas discapacitadas con grado de discapacidad igual o superior al 33 por 100 se computarán en un 60 por 100, a efectos de determinar el rendimiento neto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El número de unidades del módulo «personal asalariado» se expresará con dos decimales. (...)'.

De donde también se deduce que, para determinar el rendimiento neto de la actividad, la madre del compareciente podría computarse como personal no asalariado por un importe inferior a la unidad (al pasar a situación de jubilación).