Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 12852 de 08 de Octubre de 2012

Resumen

Presentación mensual del modelo 340. Obligación de presentar el modelo 347

Cuestión

La consultante es una entidad que se encuentra dada de alta en el Registro de Devolución Mensual regulado en la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, por lo que, desde septiembre de 2009, presenta mensualmente el Modelo 340, de declaración informativa sobre operaciones incluidas en los libros registro del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Orden Foral 206/2009, de 19 de enero. Asimismo, ha presentado  también el Modelo 347 de declaración anual de operaciones con terceras personas, correspondiente a los ejercicios 2009 y 2010. Según informa en el escrito presentado, la compareciente no realiza operaciones tales como alquileres, seguros, etc., y las únicas facturas que emite distintas de las ordinarias son las relativas a las ventas de chatarra que realiza, mediante las que no repercute el Impuesto sobre el Valor Añadido, al tratarse de uno de los supuestos de inversión del sujeto pasivo regulados en la normativa de este Impuesto.

Desea saber si tiene obligación de presentar el Modelo 347 de declaración anual de operaciones con terceras personas, correspondiente al año 2011 y a los sucesivos.

Descripción

Con respecto a la cuestión planteada, es de aplicación el Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia, aprobado mediante Decreto Foral 205/2008, de 22 de diciembre, cuyo artículo 47, en su redacción dada por el reciente Decreto Foral  195/2011, de 13 de diciembre, establece que: '1. Los obligados tributarios que tengan la forma jurídica de sociedad anónima o de sociedad de responsabilidad limitada, estarán obligados a presentar una declaración informativa con el contenido de los libros registro a que se refiere el artículo 62.1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, y el artículo 15 del Decreto 182/1992, de 15 de diciembre, de la Comunidad Autónoma de Canarias, por el que se aprueban las normas de gestión, liquidación recaudación e inspección del Impuesto General Indirecto Canario y la revisión de los actos dictados en aplicación del mismo. 2. En la misma declaración se deberá informar, en su caso, de la realización de las operaciones siguientes: a) Las subvenciones, los auxilios o las ayudas satisfechas por las entidades integradas en las distintas Administraciones Públicas a las que se refiere el párrafo segundo del artículo 42.2. b) Las operaciones a las que se refieren los párrafos d), e), f), g), h) e i) del artículo 45.1. c) Las operaciones sujetas al Impuesto sobre la Producción, los Servicios y la Importación en las Ciudades de Ceuta y Melilla. d) Las operaciones por las que los empresarios o profesionales que satisfagan compensaciones agrícolas hayan expedido el recibo a que se refiere el artículo 14.1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Decreto Foral 57/2004, de 6 de abril. 3. Existirá obligación de presentar esta declaración informativa por cada periodo de liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido o del Impuesto General Indirecto Canario. Dicha declaración contendrá los datos anotados hasta el último día del periodo de liquidación a que se refiera y deberá presentarse en el plazo establecido para la presentación de la autoliquidación del impuesto correspondiente a dicho periodo'.

Hasta la entrada en vigor del mencionado Decreto Foral 195/2011, de 13 de diciembre, este artículo 47 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia carecía de su actual apartado segundo, de modo que, hasta entonces, las operaciones en él mencionadas no debían incluirse en el Modelo 340.

Por su parte, la disposición transitoria primera de este Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia prevé, en su redacción vigente a la fecha de elaboración de esta respuesta (dada por el ya citado Decreto Foral 195/2011 de 13 de diciembre) que: '1. Lo dispuesto en el Capítulo II del Título VI de este Reglamento será aplicable a la información a suministrar correspondiente al año 2009, salvo lo dispuesto en los apartados siguientes. 2. La obligación de informar sobre las operaciones incluidas en los libros registro a que se refiere el artículo 47 de este Reglamento, será exigible desde el 1 de enero de 2009 únicamente para aquellos sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido inscritos en el registro de devolución mensual. Para los restantes obligados tributarios, el cumplimiento de esta obligación será exigible por primera vez para la información a suministrar correspondiente al año 2014, de acuerdo con la forma, plazos y demás condiciones para el cumplimiento de la misma que establezca el diputado foral de Hacienda y Finanzas. 3. Lo dispuesto en los apartados g), h), e i) del artículo 65 de este Reglamento será aplicable a la información a suministrar correspondiente a las operaciones realizadas a partir del 1 de enero de 2009'.

Adicionalmente, resulta también de aplicación la Orden Foral 206/2009, de 19 de enero, por la que se aprueba el modelo 340 de declaración informativa sobre operaciones incluidas en los libros registro del Impuesto sobre el Valor Añadido y su presentación telemática, cuyo artículo 4 dispone que: 'Uno: Las operaciones que deben ser objeto de declaración en el modelo 340, son las incluidas en los libros registro del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, del Impuesto General Indirecto Canario, que se relacionan a continuación: a) Operaciones anotadas en el Libro registro de facturas expedidas durante el correspondiente período de declaración, de acuerdo con lo establecido en el artículo 63 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido. b) Operaciones anotadas en el Libro registro de facturas recibidas durante el correspondiente período de declaración, de acuerdo con lo establecido en el artículo 64 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido. c) Operaciones anotadas en el Libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias durante el correspondiente período de declaración, de acuerdo con lo establecido en el artículo 66 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido. d) Operaciones anotadas en los Libros registro de facturas expedidas y de facturas recibidas durante el correspondiente período de declaración, de acuerdo con lo establecido en los artículos 31 y 32, respectivamente, del Decreto 182/1992, de 15 de diciembre, de la Comunidad Autónoma de Canarias. Dos: La declaración informativa con el contenido de los libros registro modelo 340 correspondiente al último período de liquidación del año incluirá, en su caso, además de las operaciones citadas en el apartado anterior, las operaciones anotadas en el Libro registro de bienes de inversión durante todo el ejercicio, de acuerdo con lo establecido en el artículo 65 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido. De igual modo, los sujetos pasivos que cesen en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional deberán incluir, en su caso, en la declaración informativa, modelo 340, correspondiente al último período de liquidación en el que hayan desarrollado actividad, las operaciones anotadas en el Libro registro de bienes de inversión junto con las operaciones citadas en el apartado uno del presente artículo'.

A todos estos efectos, el artículo 62.1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (RIVA), al que hace referencia el artículo 47 del Reglamento de obligaciones tributarias anteriormente transcrito, señala que: '1. Los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido deberán llevar, con carácter general y en los términos dispuestos por este reglamento, los siguientes libros registros: a) Libro registro de facturas expedidas. b) Libro registro de facturas recibidas. c) Libro registro de bienes de inversión. d) Libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias.'

Asimismo, el artículo 63 del citado RIVA establece que: '1. Los empresarios o profesionales deberán llevar y conservar un libro registro de las facturas y documentos sustitutivos que hayan expedido, en el que se anotarán, con la debida separación, el total de los referidos documentos. (...) 3. En el libro registro de facturas expedidas se inscribirán, una por una, las facturas o documentos sustitutivos expedidos y se consignarán el número y, en su caso, serie, la fecha de expedición, la fecha de realización de las operaciones, en caso de que sea distinta de la anterior, el nombre y apellidos, razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del destinatario, la base imponible de las operaciones, determinada conforme a los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto y, en su caso, el tipo impositivo y la cuota tributaria. (...)'.

 El artículo 64 del mismo RIVA prevé que: '1. Los empresarios o profesionales, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberán numerar correlativamente todas las facturas, justificantes contables y documentos de Aduanas correspondientes a los bienes adquiridos o importados y a los servicios recibidos en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. Esta numeración podrá realizarse mediante series separadas siempre que existan razones objetivas que lo justifiquen. 2. Los documentos a que se refiere el apartado anterior se anotarán en el Libro Registro de facturas recibidas. En particular, se anotarán las facturas correspondientes a las entregas que den lugar a las adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto efectuadas por los empresarios o profesionales. Igualmente, deberán anotarse las facturas o, en su caso, los justificantes contables a que se refiere el número 4.º del apartado uno del artículo 97 de la Ley del Impuesto. (...) 4. En el libro registro de facturas recibidas se anotarán, una por una, las facturas recibidas y, en su caso, los documentos de aduanas y los demás indicados anteriormente. Se consignarán su número de recepción, la fecha de expedición, la fecha de realización de las operaciones, en caso de que sea distinta de la anterior y así conste en el citado documento, el nombre y apellidos, razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del obligado a su expedición, la base imponible, determinada conforme a los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto, y, en su caso, el tipo impositivo y la cuota tributaria. En el caso de las facturas a que se refiere el párrafo segundo del apartado 2 de este artículo, las cuotas tributarias correspondientes a las adquisiciones intracomunitarias de bienes a que den lugar las entregas en ellas documentadas habrán de calcularse y consignarse en la anotación relativa a dichas facturas. Igualmente, en el caso de las facturas o, en su caso, de los justificantes contables a que se refiere el párrafo tercero del apartado 2 de este artículo, las cuotas tributarias correspondientes a las entregas de bienes o prestaciones de servicios en ellas documentadas, habrán de calcularse y consignarse en la anotación relativa a dichas facturas o justificantes contables. (...)'.

Mientras que el artículo 65 del referido RIVA preceptúa que: '1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido que tengan que practicar la regularización de las deducciones por bienes de inversión, según lo dispuesto en los artículos 107 a 110, ambos inclusive, de la Ley del Impuesto, deberán llevar, ajustado a los requisitos formales del artículo 68 de este Reglamento, un Libro Registro de bienes de inversión. 2. En dicho libro se registrarán, debidamente individualizados, los bienes adquiridos por el sujeto pasivo calificados como de inversión según lo dispuesto en el artículo 108 de la Ley del Impuesto. 3. Asimismo, los sujetos pasivos deberán reflejar en este Libro Registro los datos suficientes para identificar de forma precisa las facturas y documentos de aduanas correspondientes a cada uno de los bienes de inversión asentados. 4. Se anotarán, igualmente, por cada bien individualizado, la fecha del comienzo de su utilización, prorrata anual definitiva y la regularización anual, si procede, de las deducciones. 5. En los casos de entregas de bienes de inversión durante el período de regularización se darán de baja del Libro Registro los bienes de inversión correspondientes, anotando la referencia precisa al asentamiento del Libro Registro de facturas emitidas que recoge dicha entrega, así como la regularización de la deducción efectuada con motivo de la misma, según el procedimiento señalado en el artículo 110 de la Ley del Impuesto. 6. Será válida la realización de asientos o anotaciones por cualquier procedimiento idóneo sobre hojas separadas que después habrán de ser numeradas y encuadernadas correlativamente para formar el libro regulado en este artículo'.

Finalmente, el artículo 66 del RIVA determina que: '1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido deberán llevar un libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias, en el que se anotarán las que se describen a continuación: 1.º El envío o recepción de bienes para la realización de los informes periciales o trabajos mencionados en la letra b) del número 7.º del apartado uno del artículo 70 de la Ley del Impuesto. 2.º Las transferencias de bienes y las adquisiciones intracomunitarias de bienes comprendidas en el número 3.º del artículo 9 y en el número 2.º del artículo 16 de la Ley del Impuesto, incluidas, en ambos casos, las contempladas en las excepciones correspondientes a los párrafos e), f) y g) del citado número 3.º del artículo 9. 2. En el mencionado Libro Registro deberán constar los siguientes datos: (...)'.

De otro lado, en lo que se refiere a la obligación de presentar el Modelo 347, de operaciones con terceras personas, de nuevo resulta aplicable el Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia, cuyo artículo 42 indica que: '1. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 92 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades a que se refiere el artículo 34.3 de dicha Norma Foral, que desarrollen actividades empresariales o profesionales, deberán presentar una declaración anual relativa a sus operaciones con terceras personas. (...)'.

Por su parte, el artículo 43 del citado Reglamento, también en su redacción dada por el Decreto Foral 195/2011, de 13 de diciembre, especifica que: 'No estarán obligados a presentar la declaración anual: a) Quienes realicen en España actividades empresariales o profesionales sin tener en territorio español la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio fiscal o, en el caso de entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero, sin tener presencia en territorio español. b) Las personas físicas y entidades en atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por las actividades que tributen en dicho Impuesto por el método de estimación objetiva y, simultáneamente, en el Impuesto sobre el Valor Añadido por los regímenes especiales simplificado o de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia, salvo por las operaciones que estén excluidas de la aplicación de los citados regímenes, así como aquellas otras por las que emitan factura. La exclusión en la obligación de presentación no será aplicable a las operaciones que den derecho a deducción por las cuotas soportadas en régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido. c) Los obligados tributarios que no hayan realizado operaciones que en su conjunto, respecto de otra persona o entidad, hayan superado la cifra de 3.005,06 euros durante el año natural correspondiente o de 300,51 euros durante el mismo período, cuando, en este último supuesto, realicen la función de cobro por cuenta de terceros de honorarios profesionales o de derechos derivados de la propiedad intelectual, industrial o de autor u otros por cuenta de sus socios, asociados o colegiados. d) Los obligados tributarios que hayan realizado exclusivamente operaciones no sometidas al deber de declaración, según lo dispuesto en el artículo 44 de este Reglamento. e) Los obligados tributarios que deban informar sobre las operaciones incluidas en los libros registro del Impuesto sobre el Valor Añadido de acuerdo con el artículo 47 de este Reglamento'.

Con anterioridad a la entrada en vigor de este Decreto Foral 195/2011, de 13 diciembre, en el inciso e) del artículo 43 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia, se indicaba que: 'No estarán obligados a presentar la declaración anual: (...) e) Los obligados tributarios que deban informar sobre las operaciones incluidas en los libros registro de acuerdo con el artículo 47 de este Reglamento, salvo cuando realicen las operaciones siguientes: - Las subvenciones, los auxilios o las ayudas satisfechas por las entidades integradas en las distintas Administraciones públicas a las que se refiere el párrafo segundo del artículo 42.2 de este Reglamento.- Las operaciones a las que se refieren los apartados d), e), f), g), h) e i) del artículo 45.1 de este Reglamento. - Las operaciones sujetas al Impuesto sobre la Producción, los Servicios y la Importación en las Ciudades de Ceuta y Melilla.- Las operaciones por las que los empresarios o profesionales que satisfagan compensaciones agrícolas hayan expedido el recibo a que se refiere el artículo 14.1 del Decreto Foral 57/2004, de 6 de abril, por el que se regulan las obligaciones de facturación'.

Como puede observarse, las operaciones expresamente recogidas en la redacción anterior del artículo 43. e) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia, son las recogidas en la redacción actual del artículo 47.2 del mismo Reglamento (relativo a la declaración Modelo 340).

Una vez analizados los preceptos citados, se pueden extraer las siguientes conclusiones, a modo de síntesis:

1) En el Territorio Histórico de Bizkaia, las obligaciones de información de carácter general se regulan en el Reglamento aprobado por el Decreto Foral 205/2008, de 22 de diciembre.

2) Concretamente, en el artículo 42 de este Reglamento se regula la obligación de informar sobre las operaciones con terceras personas (Modelo 347).

3) Este deber de información, ya existente antes de la aprobación del mencionado Reglamento, se vio modificado debido a la nueva obligación de informar, a través del Modelo 340, acerca de las operaciones incluidas en los libros registro de IVA, vigente desde enero de 2009 (y, en principio, generalizada a partir de enero de 2012), que supuso la no presentación del Modelo 347 por parte de los obligados a presentación el nuevo Modelo 340, salvo en lo referente a determinadas operaciones que se relacionaban de forma expresa en el artículo 43 e) del repetido Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia.

4) Recientemente, por medio del Decreto Foral 195/2011, de 13 de diciembre, se han producido importantes cambio en la normativa reguladora de las obligaciones de presentar los Modelos 340 y 347, y de la información a suministrar a través de ellos.

5) En concreto, con respecto a la declaración de operaciones incluidas en los libros registro del Impuesto sobre el Valor Añadido, además de retrasarse hasta 2014 la obligación de las sociedades anónimas y limitadas no incluidas en el Registro de devolución mensual de presentar el Modelo 340, las operaciones que hasta la entrada en vigor del Decreto Foral 195/2011, de 13 de diciembre se consignaban residualmente en el Modelo 347 por los obligados a presentar el Modelo 340 mensualmente, pasan a declararse en el propio Modelo 340. Estas operaciones son las recogidas hoy en día en el artículo 47.2 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia.

La entidad consultante se encuentra inscrita en el Registro de Devolución Mensual de esta Hacienda Foral, por lo que está obligada a presentar el Modelo 340, incluyendo en él las operaciones anotadas en el libro registro de facturas expedidas, en el libro registro de facturas emitidas, en el libro registro de bienes de inversión y en el libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias. Tras la entrada en vigor del Decreto Foral 195/2011, de 13 de diciembre, en la misma declaración, Modelo 340, la consultante también debe informar, en su caso, de la realización de las operaciones detalladas en el apartado 2 del artículo 47 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia. Esto es:

-Las subvenciones, los auxilios o las ayudas satisfechas por las entidades integradas en las distintas Administraciones Públicas a las que se refiere el párrafo segundo del artículo 42.2 del referido Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia.  

- Las operaciones a las que se refieren los párrafos d), e), f), g), h) e i) del artículo 45.1 del mismo Reglamento.

- Las operaciones sujetas al Impuesto sobre la Producción, los Servicios y la Importación en las Ciudades de Ceuta y Melilla.

- Las operaciones por las que los empresarios o profesionales que satisfagan compensaciones agrícolas hayan expedido el recibo a que se refiere el artículo 14.1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Decreto Foral 57/2004, de 6 de abril.

Al incluirse ahora estas operaciones en el Modelo 340, la entidad consultante no tendrá que presentar el Modelo 347. No obstante lo anterior, en lo que se refiere al ejercicio 2011, se hace preciso citar la disposición transitoria segunda de la Orden Foral 169/2012, de 23 de enero, por la que se modifican los modelos 347 de declaración anual de operaciones con terceras personas y 340 declaración informativa de operaciones incluidas en los libros registro y otras operaciones, referido a la obligación de presentar el Modelo 347 por parte de los sujetos pasivos inscritos en el registro de devolución mensual del Impuesto sobre el Valor Añadido, donde se recoge que: 'Las modificaciones introducidas por el artículo 1 de la presente Orden Foral en la Declaración anual de operaciones con terceras personas no surtirán efecto en relación con la Declaración anual de operaciones con terceras personas correspondiente a 2011 que deben presentar los sujetos pasivos inscritos en el registro de devolución mensual del Impuesto sobre el Valor Añadido'.

De modo que, en lo que respecta al ejercicio 2011, la consultante no estará obligada a presentar la declaración anual de operaciones con terceros (Modelo 347), salvo que haya realizado las operaciones siguientes: 1) las subvenciones, los auxilios o las ayudas satisfechas por las entidades integradas en las distintas Administraciones públicas a las que se refiere el párrafo segundo del artículo 42.2 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales del Territorio Histórico de Bizkaia; 2) las operaciones a las que se refieren los apartados d), e), f), g), h) e i) del artículo 45.1 del mismo Reglamento; 3) las operaciones sujetas al Impuesto sobre la Producción, los Servicios y la Importación en las Ciudades de Ceuta y Melilla; o 4) las operaciones por las que los empresarios o profesionales que satisfagan compensaciones agrícolas hayan expedido el recibo a que se refiere el artículo 14.1 del Decreto Foral 57/2004, de 6 de abril, por el que se regulan las obligaciones de facturación.

En lo que se refiere a los ejercicios 2012 y siguientes, la consultante no estará obligada a presentar la declaración anual de operaciones con terceros (Modelo 347), ya que las operaciones que hasta la fecha debía consignar en la citada declaración se incluyen ahora en el Modelo 340.