Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 12987 de 19 de Abril de 2013

Normativa

Arts. 10 y 15 de la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio.

Real Decreto 1.514/2007, de 16 de noviembre.

Arts. 4, 5, 8, 20, 75 y 90 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre.

Art. 8 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre.

Arts. 609 y 1.462 del Código Civil.

Arts. 9, 10, 12, 13, 43, 44, 60, 65 y 67 de la Norma Foral 1/2011, de 24 de marzo.

Resumen

Sociedad en liquidación que transmite un inmueble por un precio inferior al valor mínimo atribuible. Tratamiento tributario de la operación.

Cuestión

La consultante es una sociedad limitada en liquidación que desea transmitir un local al sindicato que actualmente ostenta la condición de arrendatario del mismo. Según informa, el precio de compra ofertado por dicho sindicato es inferior al valor mínimo atribuible del inmueble.

Quiere conocer los impuestos que debe pagar por la transmisión descrita y, en concreto, cuál es el valor de transmisión del inmueble que debe consignar en cada uno de ellos. 

Descripción

1. TRIBUTACIÓN DIRECTA.

Con respecto a la tributación directa correspondiente a la operación planteada, es de aplicación la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades (NFIS), en cuyo artículo 10.3 se prevé que: '3. En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Norma Foral, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.

Lo que implica que la base imponible del Impuesto sobre Sociedades se determina a partir del resultado contable, el cual únicamente debe ser corregido en aquellos supuestos y operaciones para los que la normativa tributaria establezca un tratamiento específico, distinto del contable. En cuyo caso, hay que estar a lo establecido en la normativa tributaria, y efectuar los ajustes al resultado contable que procedan.

A este respecto, la Norma de Registro y Valoración 2ª del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado mediante Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, regula que: '3. Baja. Los elementos del inmovilizado material se darán de baja en el momento de su enajenación o disposición por otra vía o cuando no se espere obtener beneficios o rendimientos económicos futuros de los mismos. La diferencia entre el importe que, en su caso, se obtenga de un elemento del inmovilizado material, neto de los costes de venta, y su valor contable, determinará el beneficio o la pérdida surgida al dar de baja dicho elemento, que se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que ésta se produce. Los créditos por venta de inmovilizado se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros'.

El valor contable de los elementos patrimoniales se define en el apartado 6º del Marco Conceptual del mismo PGC, relativo a los criterios de valoración, de conformidad con el cual: 'El valor contable o en libros es el importe neto por el que un activo o un pasivo se encuentra registrado en balance una vez deducida, en el caso de los activos, su amortización acumulada y cualquier corrección valorativa por deterioro acumulada que se haya registrado'.

Adicionalmente, la Norma de Registro y Valoración 4ª del referido PGC dispone que: 'Inversiones inmobiliarias. Los criterios contenidos en las normas anteriores, relativas al inmovilizado material, se aplicarán a las inversiones inmobiliarias'. Siendo así que, en la Norma 6ª de Elaboración de las Cuentas Anuales del PGC, se especifica que: '(...) 5. Los terrenos o construcciones que la empresa destine a la obtención de ingresos por arrendamiento o posea con la finalidad de obtener plusvalías a través de su enajenación, fuera del curso ordinario de sus operaciones, se incluirán en el epígrafe A.III. 'Inversiones inmobiliarias' del activo. (...)'.

Estas mismas reglas se recogen en las Normas de Registro y Valoración 2ª y 4ª, en el apartado 6º del Marco Conceptual, y en la Norma 5ª de Elaboración de las Cuentas Anuales del Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas (PGCPYME), aprobado mediante Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre.  

La normativa reguladora del régimen general del Impuesto sobre Sociedades no prevé ninguna regla especial para la cuantificación de la renta derivada de la transmisión onerosa de edificaciones, más allá: 1) del mecanismo previsto en el artículo 15.9 de la NFIS para eliminar el efecto de la depreciación monetaria sobre el resultado de la operación; 2) de lo dispuesto en el artículo 16 de la misma NFIS para el caso de operaciones entre personas o entidades vinculadas; y 3) de la posibilidad de acoger la plusvalía obtenida a la exención por reinversión de beneficios extraordinarios regulada en el artículo 22 de la NFIS, si se trata de elementos patrimoniales del inmovilizado material, o de inversiones inmobiliarias, afectos, en todo caso, al desarrollo de una actividad económica.

Concretamente, el citado artículo 15.9 de la NFIS señala que: '9. A los efectos de integrar en la base imponible las rentas positivas, obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado material, del intangible y de inversiones inmobiliarias o de estos elementos que hayan sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, se deducirá hasta el límite de dichas rentas el importe de la depreciación monetaria producida desde la última actualización legal autorizada respecto al elemento transmitido o desde el día que se adquirió el mismo, si es posterior, calculada de acuerdo con las siguientes reglas: a) Se multiplicará el precio de adquisición o coste de producción de los elementos patrimoniales transmitidos y las amortizaciones acumuladas relativas a los mismos por los coeficientes que se establezcan reglamentariamente. b) La diferencia entre las cantidades determinadas por la aplicación de lo establecido en la letra anterior se minorará en el valor contable del elemento patrimonial transmitido. Cuando se trate de elementos patrimoniales del inmovilizado que tengan la naturaleza de bienes inmuebles podrá establecerse reglamentariamente la aplicación de un coeficiente de endeudamiento ajeno sobre la cantidad resultante de la operación anterior'.

A estos efectos, debe tenerse en cuenta que la última actualización del valor de los activos legalmente autorizada es la contenida en el Decreto Foral Normativo 11/2012, de 18 de diciembre, de actualización de balances (relativa a los elementos patrimoniales que figuren en contabilidad a la fecha en que concluya el primer período impositivo cerrado con posterioridad al 28 de diciembre de 2012).

Consecuentemente, dejando al margen los supuestos de operaciones entre partes vinculadas y la posibilidad de aplicar la exención por reinversión de beneficios extraordinarios establecida en el artículo 22 de la NFIS, la renta a integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en un supuesto como el planteado, de venta de un activo no corriente de la compañía, vendrá dada por la diferencia existente entre el importe efectivo que se obtenga por la transmisión onerosa del bien y su valor contable. En el supuesto de que se obtenga una renta positiva, ésta podrá, en su caso, minorarse en el importe que resulte de aplicar el mecanismo previsto en el artículo 15.9 de la NFIS para eliminar el efecto de la depreciación monetaria.

Todo ello, independientemente de que el valor mínimo atribuible del inmueble en cuestión sea superior al precio que obtenga el vendedor por su transmisión.

2. TRIBUTACIÓN INDIRECTA

En lo que hace referencia a la tributación indirecta de la operación objeto de consulta, es de aplicación la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), en cuyo artículo 4 se establece que: 'Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. Dos. Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al impuesto. (...) Tres. La sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular. (...)'.  

Por su parte, el artículo 5 de la misma NFIVA señala que: 'Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Norma Foral, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. (...) Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. A efectos de este impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. (...)'.

Mientras que el artículo 8 de esta NFIVA determina que: 'Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes. (...)'. 

Consecuentemente, cabe concluir que están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y las prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional (entre las que se incluyen las transmisiones de bienes que integran el patrimonio empresarial de los sujetos pasivos). A este respecto, los arrendadores de bienes se consideran empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

De manera que la venta por parte de la sociedad consultante a un tercero, de uno de los locales que tiene arrendados, constituye una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Una vez analizada la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la venta por la que se pregunta, procede analizar si la misma se encuentra o no exenta del citado Impuesto, para lo que ha de atenderse a lo previsto en el artículo 20 de la NFIVA, el cual, en su redacción vigente a la fecha de presentación de la consulta, prevé que: 'Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones: (...) 22º. Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. A los efectos de lo dispuesto en esta Norma Foral, se considerará primera entrega la realizada por el promotor, que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones. Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquéllos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados. Las transmisiones no sujetas al Impuesto en virtud de lo establecido en el número 1 del artículo 7 de esta Norma Foral no tendrán, en su caso, la consideración de primera entrega a efectos de lo dispuesto en este número. La exención prevista en este número no se aplicará: a) A las entregas de edificaciones efectuadas en el ejercicio de la opción de compra inherente a un contrato de arrendamiento, por empresas dedicadas habitualmente a realizar operaciones de arrendamiento financiero. A estos efectos, el compromiso de ejercitar la opción de compra frente al arrendador se asimilará al ejercicio de la opción de compra. b) A las entregas de edificaciones para su rehabilitación por el adquirente, siempre que se cumplan los requisitos que reglamentariamente se establezcan. c) A las entregas de edificaciones que sean objeto de demolición con carácter previo a una nueva promoción urbanística. (...)'.

Si la transmisión por la que se pregunta estuviera sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido (al tratarse de la primera entrega de una edificación una vez finalizada su construcción o rehabilitación, en los términos previstos en el artículo 20.Uno.22º de la NFIVA), la base imponible se calcularía teniendo en cuenta lo establecido en el artículo 78 de la NFIVA, según el que: 'Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas. (...)'.

De donde se deduce que, partiendo de que no nos encontremos ante una operación entre partes vinculadas (en cuyo caso, se aplicarían determinadas reglas especiales), la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido se determinará atendiendo al importe total de la contraprestación obtenida por el contribuyente, al margen o con independencia de cuál sea el verdadero valor del bien de que se trate. En el supuesto planteado, al margen de cuál sea el valor mínimo atribuible del inmueble en cuestión.

El tipo de gravamen correspondiente a una operación como la planteada es el general, fijado en el 21 por 100 desde el 1 de septiembre de 2012, al tratarse de una entrega que no puede acogerse a ninguno de los tipos reducidos legalmente previstos.

Por el contrario, si la entrega que aquí se analiza estuviera exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, quedaría sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, tal y como se indica en el apartado Cuatro del ya mencionado artículo 4 de la NFIVA, según el que: 'Cuatro. Las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al concepto «transmisiones patrimoniales onerosas» del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20.Dos'.

No obstante, como se señala en este precepto, el vendedor (la entidad consultante) podrá renunciar a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido regulada en el artículo 20 Uno.22 de la NFIVA, en la medida en que se cumplan los requisitos exigidos para ello en apartado Dos del mismo artículo, donde se recoge que: 'Dos. Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º, del apartado anterior, podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones. Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales'.

Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 8 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA), aprobado mediante Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, en virtud del cual: '1. La renuncia a las exenciones reguladas en los números 20º, 21º y 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes. La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles. (...)'.

De forma que la consultante podrá renunciar a la exención regulada en el artículo 20 Uno.22 de la NFIVA, en la medida en que la entidad adquirente sea un sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, que actúe en el ejercicio de sus actividades económicas y que, en función del destino previsible que vaya a dar al inmueble, tenga derecho a deducir la totalidad del IVA que soporte por su adquisición.

En cuyo caso, si, una vez cumplidos los requisitos expuestos, la entidad transmitente renuncia a la exención del Impuesto, y la operación se lleva a cabo a partir del 31 de octubre de 2012, deberá tenerse en cuenta lo indicado en el artículo 84 de la NFIVA, con efectos desde ese momento, en el que se regula que: 'Uno.- Serán sujetos pasivos del Impuesto: 1.º Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes. 2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación: (...)  e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles: (...) - Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención. (...)'.

Con lo que, a partir del 31 de octubre de 2012, en las entregas de bienes inmuebles en las que el transmitente renuncia a la exención regulada en el artículo 20 Uno.22 de la NFIVA, es el propio adquirente, y no el transmitente, quien ostenta la condición de sujeto pasivo del Impuesto (y, por lo tanto, quien debe consignar la cuota del mismo en su propia autoliquidación).   

Partiendo de que la entrega del inmueble objeto de consulta se encuentre exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, de conformidad con todo lo anterior (porque se trate de una segunda o ulterior entrega de la edificación y el transmitente no renuncie, o no pueda renunciar a la exención del artículo 20 Uno.22 de la NFIVA), la operación estará sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según lo dispuesto en el artículo 4 Cuatro de la NFIVA, arriba transcrito, y en el artículo 9 de la Norma Foral 1/2011, de 24 de marzo, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (NFITAJD), en virtud del cual: '1. Son transmisiones patrimoniales sujetas: a) Las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integran el patrimonio de las personas físicas o jurídicas. (...) 5. No estarán sujetas al concepto de 'transmisiones patrimoniales onerosas', regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo: a) Las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. (...)'.

El sujeto pasivo de esta modalidad del Impuesto es el adquirente del inmueble, tal y como se indica en el artículo 10 de la NFITPAJD, de conformidad con el que: 'Estarán obligados al pago del Impuesto, a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario: a) En las transmisiones de bienes y derechos de toda clase, el que los adquiere. (...)'.

La base imponible de esta operación se calcula según lo previsto en el artículo 12 de la NFITPAJD, donde se indica que: '1. La base imponible vendrá determinada por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas, aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca. (...)'.

A lo que el artículo 60 de la misma NFITPAJD añade que: '1. La Administración podrá comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos, de la operación societaria o del acto jurídico documentado. 2. La comprobación se llevará a cabo por los medios establecidos en el apartado 1 del artículo 55 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria. Además, cuando se trate de hechos imponibles gravados por la modalidad de transmisiones onerosas de este Impuesto, también podrán usarse para la comprobación de valores a la que se refiere el párrafo anterior las normas técnicas para la determinación del valor mínimo atribuible reglamentariamente establecidas, siempre que resulten aplicables a los bienes de que se trate. (...) 3. No obstante lo dispuesto en el apartado 1 anterior, cuando los interesados hubieran consignado como valor real de los bienes transmitidos uno igual o superior al resultante de la aplicación de las normas técnicas para la determinación del valor mínimo atribuible reglamentariamente establecidas, no procederá la comprobación por ningún otro medio diferente. (...) 4. Cuando el valor declarado por los interesados, entendiendo como tal el consignado en la declaración que estén obligados a presentar por este Impuesto conforme al artículo 67 de esta Norma Foral, fuese superior al resultante de la comprobación, aquél tendrá la consideración de base imponible. (...)'.

De modo que la base imponible de la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados viene determinada por valor real del bien transmitido, con independencia de cuál sea el precio que pacten las partes. La Administración puede comprobar el valor real de dicho bien por cualquiera de los medios legalmente establecidos. No obstante, cuando el sujeto pasivo consigne en su autoliquidación del Impuesto como valor real del bien uno igual o superior al resultante de la aplicación de las normas técnicas para la determinación del valor mínimo atribuible, no procede la comprobación por ningún otro medio diferente (con lo que se da por válido dicho valor).

Los interesados pueden mostrar su disconformidad con el resultado de la comprobación del valor del bien transmitido que, en su caso, lleve a cabo la Administración, mediante la tasación pericial contradictoria.

Sobre la base imponible así determinada se aplica el tipo regulado en el artículo 13 de la NFITPAJD, según el que: 'La cuota tributaria se obtendrá aplicando sobre la base liquidable los siguientes tipos, sin perjuicio de lo establecido en el artículo siguiente: a) El 6% si se trata de la transmisión de bienes inmuebles, así como de la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía. (...)'.

De otra parte, en lo que se refiere a la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, documentos notariales, el artículo 43 de la NFITPAJD indica que: 'Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, así como los testimonios, se extenderán en todo caso en papel timbrado de 0,15 euros por folio. Las copias simples no estarán sujetas al Impuesto. Lo dispuesto en el párrafo anterior será de aplicación a la segunda y sucesivas copias expedidas a nombre de un mismo otorgante'.

A lo que el artículo 44 de la misma NFITPAJD añade que: '1. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, tributarán, además, al tipo de gravamen del 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos, siempre que cumplan las siguientes condiciones: a) Tengan por objeto cantidad o cosa valuable. b) Contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, en los Registros Mercantiles, en los Registros de Cooperativas dependientes de las Administraciones Públicas correspondientes y en los Registros de Bienes Muebles. c) No estén sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos de transmisiones patrimoniales onerosas o de operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en los términos establecidos en esta Norma Foral. 2. Por el tipo de gravamen consignado en el apartado 1 de este artículo tributarán las copias de las actas de protesto. 3. En lo que se refiere al requisito regulado en la letra b) del apartado 1 de este artículo, se entenderá cumplido éste siempre que exista la mera posibilidad de acceso a los Registros Públicos referidos, con independencia de que se inscriba o no el acto o negocio jurídico sujeto a gravamen'.

Adicionalmente, el artículo 41 de esta NFITPJD determina que: '1. En las primeras copias de escrituras que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa. (...)'.

Mientras que el artículo 42 de dicha NFITPAJD estipula que: 'Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquéllos en cuyo interés se expidan'.  

En la medida en que el contrato por el que se pregunta esté sujeto a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto, la primera copia de la escritura en la que se documente dicho contrato no estará sometida a la cuota gradual exigible a los documentos notariales en concepto de Actos Jurídicos Documentados.

Por el contrario, si el citado contrato no estuviera sujeto a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, al tratarse de una operación sujeta y no exenta en el Impuesto sobre el Valor Añadido (bien porque no esté exenta o bien porque se renuncie a la exención), la primera copia de la escritura en la que se documente dicho contrato sí quedará sujeta a la cuota gradual de Actos Jurídicos Documentados, al tipo del 0,5%.

En esta modalidad de Actos Jurídicos Documentados, es el adquirente quien ostenta la condición de sujeto pasivo del Impuesto. Además, la base imponible correspondiente a la cuota gradual de esta modalidad del Impuesto vendrá dada, tal y como se indica en el artículo 41 de la NFITPAJD, arriba transcrito, por el valor declarado, es decir, por la cantidad o cosa valuable, sin perjuicio de la comprobación administrativa. 

Todo ello, al margen de la obligación de pagar, en cualquier caso, la cuota fija prevista para las escrituras públicas en la misma modalidad de Actos Jurídicos Documentados, de 0,15 euros por folio, atendiendo a lo señalado en el artículo 43 de la NFITPAJD, arriba transcrito. Obligación ésta que existirá tanto si la entrega se encuentra exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido (y sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados), como si tributa efectivamente en el citado Impuesto sobre el Valor Añadido (y, consecuentemente, también por la cuota gradual de la misma modalidad de Actos Jurídicos Documentados).

 Finalmente, con relación al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, debe señalarse que se trata de un impuesto local, cuya gestión, inspección y recaudación corresponde a los municipios. Por lo que esta Dirección General no tiene competencia para pronunciarse sobre él.