Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 14573 de 23 de Junio de 2020

Normativa

Arts 15,16,19, 108 Disposición transitoria vigésima de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre

Resumen

IRPF. Sustitución de complemento mensual y vitalicio a la pensión por un pago único o fraccionado hasta en cinco anualidades.

Cuestión

La entidad bancaria consultante viene satisfaciendo a trabajadores jubilados, con cargo a fondos internos y derivado del Convenio colectivo de la Banca o acuerdos individuales, un complemento mensual a su pensión. Este complemento es consecuencia de los compromisos por pensiones derivados del vigente XXIII Convenio Colectivo del sector y normas concordantes de anteriores convenios del sector, como de extinciones de contratos de trabajo mediante "prejubilaciones" derivadas de acuerdo individual entre las partes, con un colectivo de ex-empleados o beneficiarios de los mismos ("Personal Pasivo"), que se encuentran instrumentados a través de un fondo. Los beneficiarios de estos complementos vienen percibiendo una renta anual y vitalicia que se abona por meses vencidos desde la fecha en la que adhirieron al plan. Actualmente, se plantea ofrecer a esos trabajadores jubilados la posibilidad de sustituir la percepción del complemento mensual por un pago único o fraccionado hasta en cinco anualidades. De los datos que se aportan se sabe que en el supuesto de que se produjera el fallecimiento del beneficiario, una vez hubiera optado por este pago sustitutivo de la renta vitalicia previsto en el serán beneficiarios de las cantidades pendientes de cobro aquellos expresamente designados por el beneficiario, y a falta de designación, sus herederos legales.

Desea conocer el tratamiento tributario en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los importes descritos. En concreto, quiere saber si los mismos pueden beneficiarse de los coeficientes de integración regulados en el artículo 19.2 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y en los artículos 14 y 16 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 47/2014, de 8 de abril.

Descripción

En lo que respecta a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo 15 de la Norma Foral 13/2013 de 5 de diciembre (NFIRPF), de conformidad con el cual: "Se considerarán rendimientos del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven directa o indirectamente del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria del contribuyente y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas. (...)".

 

A lo que el artículo 16 de la misma NFIRPF añade que: "Se considerarán rendimientos del trabajo de naturaleza dineraria, entre otros, los siguientes: (...) e) Los premios e indemnizaciones derivados de una relación de las enumeradas en el artículo anterior".

 

Adicionalmente, el artículo 19.2.a) de la NFIRPF dispone que: "1. El rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo. 2. No obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los siguientes porcentajes al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo: a) Cuando los rendimientos de trabajo tengan un período de generación superior a dos años y no se obtengan de forma periódica o recurrente, el 60 por 100; este porcentaje será del 50 por 100 en el supuesto de que el período de generación sea superior a cinco años o se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. La cuantía de los rendimientos sobre los que se aplicará el conjunto de porcentajes de integración inferiores al 100 por 100 a los que se refiere este apartado no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. El exceso sobre el citado importe se integrará al 100 por 100. Cuando se hayan percibido rendimientos a los que sean de aplicación distintos porcentajes de integración inferiores al 100 por 100, a los efectos de computar el límite de 300.000 euros previsto en el párrafo anterior, se considerarán en primer lugar aquéllos a los que correspondan los porcentajes de integración más reducidos. (...)".

 

En lo que aquí interesa, este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 14.1 e) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF), aprobado mediante Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 47/2014, de 8 de abril, donde se indica que: "1. A efectos de la aplicación del porcentaje de integración del 50 por 100 previsto en la letra a) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto, se consideran rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes, cuando se imputen en un único período impositivo: (...)e) Las cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo. (...)".

 

En el caso planteado, a los trabajadores beneficiarios se les reconoció el derecho a percibir de la empresa en al que prestaban sus servicios una Renta Vitalicia. En un principio, el pago que se acordó para esta renta vitalicia fue el abono de unas cantidades anuales y vitalicias pagadas de forma mensual durante todos los años de duración de la referida renta. En estas condiciones, estas cuantías se trataron como rendimientos de trabajo para sus perceptores sin posibilidad de aplicar ningún coeficiente reductor sobre las mismas.

 

Actualmente, la entidad pagadora ha propuesto la sustitución de esta renta vitalicia por el abono de la renta que quede pendiente en un único pago o en pagos anuales con un máximo de cinco.

 

Adicionalmente, en caso de fallecimiento del jubilado, sus herederos legales tienen derecho a percibir, como liquidación, el importe de esta cantidad compensatoria que no haya sido efectivamente percibido por el interesado.

 

Sobre este particular, en este supuesto, resultará aplicable lo establecido en el artículo 14.1 del RIRPF, según el cual tienen la consideración de rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, entre otros, las cantidades abonadas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo, siempre y cuando, en todo caso, resulten imputables en un único período impositivo.

 

De modo que, en definitiva, según lo previsto en el artículo 19.2 de la NFIRPF y en el artículo 14 del RIRPF, los importes percibidos por los antiguos trabajadores de la compañía estarán sujetos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como rendimientos del trabajo, y podrán ser integrados al 50 por 100, hasta un máximo de 300.000 euros anuales, en la medida en que los mismos resulten imputables en un único período impositivo. Consecuentemente, en caso de que el trabajador opte por percibir la compensación objeto de consulta en cinco pagos anuales, no resultará aplicable el porcentaje de integración del 50 por 100.

 

Este límite de 300.000 euros anuales no resulta aplicable en los supuestos a los que se refiere la disposición transitoria vigésima de la NFIRPF, donde se indica que: "1. No obstante lo establecido en el apartado 2 del artículo 19 y en el apartado 4 del artículo 25 de la presente Norma Foral, a los rendimientos calificados como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, conforme a lo dispuesto en la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y que deriven de contratos o acuerdos suscritos con anterioridad a 1 de enero de 2014, les será de aplicación lo establecido en la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas".

 

En el supuesto planteado en el escrito de consulta, parece que se cumple, en todo caso, el primero de los requisitos expuestos, relativo al carácter notoriamente irregular de los rendimientos conforme a lo previsto en la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y en sus disposiciones de desarrollo.

 

En cuanto al segundo de los requisitos exigidos en el régimen transitorio aquí analizado, a saber, que los rendimientos deriven de un contrato o acuerdo suscrito antes del 1 de enero de 2014, en principio, esta Dirección General entiende que todos los rendimientos que provengan de contratos suscritos antes del 1 de enero de 2014 podrán seguir beneficiándose del porcentaje de integración del 50 por 100 hasta el momento en que se extingan, sin que se vean afectados por el límite de 300.000 euros regulado en el artículo 19.2 a) de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

 

Sin embargo, en el caso objeto de consulta, nos encontramos ante un acuerdo voluntariamente adoptado en la actualidad entre la entidad pagadora y los trabajadores, del que nacen, en este momento, obligaciones económicas a cargo de la primera, a cambio de la extinción de las rentas vitalicias que debe abonar a los segundos. Por ello, en la medida en dicho acuerdo será suscrito con posterioridad al 1 de enero de 2014, no resultará de aplicación al caso la disposición transitoria citada.

 

Una vez aclarado todo lo anterior, en lo que respecta a las retenciones aplicables sobre la indemnización objeto de consulta, el artículo 108 de la NFIRPF preceptúa que: "1. El importe de la retención será el resultado de aplicar a la cuantía íntegra que se satisfaga o abone el porcentaje que reglamentariamente se establezca. (...)".

 

Este precepto se encuentra desarrollado, entre otros, en el artículo 81 del RIRPF, donde se regula que: "1. Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las siguientes rentas: a) Los rendimientos del trabajo. (...)".

 

Por su parte, el artículo 87 del referido RIRPF señala que: "1. La retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía íntegra de las rentas del trabajo que se satisfagan o abonen el porcentaje que corresponda de los siguientes: a) Con carácter general el que, en función de la cuantía de los rendimientos y de las circunstancias personales del contribuyente, resulte de acuerdo con la tabla e instrucciones contenidas en el artículo siguiente. (...) 2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, si a determinadas rentas del trabajo les resultasen de aplicación los porcentajes a los que se refieren los artículos 19 ó 20 de la Norma Foral del Impuesto, la cuantía íntegra de dichas rentas se obtendrá por la aplicación de los citados porcentajes. (...)".

 

A lo que el artículo 88 del mismo RIRPF añade que: "2. Reglas generales para la aplicación de la tabla. (...) 3.º El porcentaje de retención así determinado se aplicará a la totalidad de las retribuciones que se abonen o satisfagan. Si entre las retribuciones anteriores se incluyese alguna a la que resulte de aplicación lo dispuesto en los artículos 19 o 20 de la Norma Foral del Impuesto, el porcentaje de retención calculado se aplicará sobre el rendimiento resultante de aplicar el porcentaje que corresponde de los señalados en los citados artículos 19 y 20. Cuando durante el año se produzcan variaciones en la cuantía de las retribuciones, se calculará un nuevo porcentaje teniendo en cuenta las alteraciones producidas. Este nuevo porcentaje se aplicará, exclusivamente, a partir de la fecha en que se produzcan las referidas variaciones. (...)".

 

De donde se deduce que no debe practicarse retención sobre los rendimientos del trabajo no integrados conforme a lo dispuesto en el artículo 19 de la NFIRPF, y que estos rendimientos (no integrados en la base imponible del Impuesto) tampoco deben ser tomados en consideración de cara al cálculo del porcentaje de retención aplicable sobre los demás rendimientos del trabajo.