Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 2496 de 25 de Febrero de 2004

Resumen

Cesión a  trabajadores de vehículos utilizados en régimen de 'renting'.

Cuestión

Una sociedad pone a disposición de los trabajadores para su uso unos vehículos, que posee por un contrato de 'renting', que utilizan durante la jornada laboral para realizar los desplazamientos.
¿Cuál es la valoración de la retribución en especie de los trabajadores  en el supuesto de utilización exclusiva de los vehículos para fines particulares, y en el caso que se utilicen simultáneamente  para uso particular y de la empresa?

Descripción

El artículo 54.2.b) de la Norma Foral 10/1998, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece que la retribución en especie derivada de la utilización de vehículos automóviles se valorará de acuerdo con las siguientes reglas:
'En el supuesto de entrega, el coste de adquisición para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación.
En el supuesto de uso, el 20 por 100 anual del coste a que se refiere el párrafo anterior. En caso de que el vehículo no sea propiedad del pagador, dicho porcentaje se aplicará sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo.
En el supuesto de uso y posterior entrega, la valoración de esta última se efectuará teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior.
Cuando la utilización del vehículo se destine para fines particulares y laborales, la valoración de la retribución en especie se estimará en un 50 por 100 del resultado de aplicar al supuesto correspondiente las reglas establecidas en esta letra.'

En definitiva, el valor de la retribución en especie derivada de la cesión de uso del vehículo es diferente según la empresa sea propietaria o no del mismo, objetivando en cualquier caso el valor de la retribución en especie en el 20 por 100 del valor del vehículo que corresponda en cada caso.

De acuerdo con el citado precepto de la Norma Foral 10/1998, en el caso de vehículos cedidos a los empleados mediante contratos de renting, desde el punto de vista jurídico la empresa no es propietaria del vehículo hasta que no ejerce, en su caso, la opción de compra, de manera que mientras ésta no se produzca, el valor de la retribución en especie derivada de la utilización de los mismos por parte del personal de la empresa en cada año será el resultado de aplicar sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo el porcentaje del 20 por 100 anual.
A estos efectos, si, como es frecuente, el contrato de renting dura más de un año, el valor de mercado del vehículo o, lo que es lo mismo, la base para determinar la renta en especie, será cada año el que corresponda al período impositivo en que se celebró el contrato.

Si el vehículo pasa a ser propiedad de la empresa por ejercer la opción de compra, seguirá aplicándose como valor del uso gratuito del trabajador, el 20 por 100 del coste de adquisición para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación, que en este caso para la empresa será el valor al contado del bien más el importe de dichos tributos. Dentro de esta valoración estarían incluidos los  gastos que son necesarios para la puesta a disposición del vehículo en condiciones de uso, como el Impuesto Municipal sobre Vehículos de Tracción Mecánica, el seguro obligatorio o los gastos de mantenimiento del mismo, siempre que sean de cuenta de la empresa.

Por lo que se refiere a los vehículos que los trabajadores utilizan parcialmente para desarrollar sus funciones en la empresa, hay que partir del concepto de retribución en especie previsto en el artículo 15.1 de la Norma Foral 10/1998 del Impuesto, que así lo determina para: 'la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aún cuando no supongan un gasto para quien los conceda', debiendo interpretarse de modo que procederá imputar al contribuyente una retribución en especie en la medida en que éste tenga la facultad de disponer del vehículo para usos particulares, con independencia de que exista o no una utilización efectiva para dichos fines.
Por ello, en el caso de uso mixto, la valoración de la retribución en especie se realizará teniendo en cuenta las reglas anteriores, de acuerdo con un criterio de reparto en el que, teniendo en cuenta la naturaleza y características de las funciones desarrolladas por los trabajadores de la empresa, se valore sólo la disponibilidad para fines particulares. En este sentido, el mencionado artículo 54.2 b) de la NF 10/1998 establece que cuando la utilización del vehículo se destine para fines particulares y laborales, la valoración de la retribución en especie se estimará en un 50% del resultado de aplicar al supuesto correspondiente las reglas vistas más arriba.   

En consecuencia, una empresa que utiliza vehículos con contrato de renting para  cederlos en uso a sus trabajadores, deberá imputar a los mismos como retribuciones en especie las siguientes:
Si los cede para uso particular de los mismos, el 20% del valor de mercado del automóvil como si fuese nuevo, entendiéndose que si el contrato de renting dura más de un año, el valor de mercado será el que corresponda al período en que se celebró el contrato.
Si el vehículo pasa a ser propiedad de la empresa por ejercer la opción de compra, deberá aplicarse, el 20 por 100 del coste de adquisición para el pagador (valor al contado del bien más tributos que graven la operación) estando incluidos dentro de esta valoración los gastos que sean necesarios para la puesta a disposición del vehículo en condiciones de uso.
Si el vehículo se utiliza para fines privados y empresariales, se imputará el 50% de la valoración  derivada  de las reglas anteriores, teniendo en cuenta a estos efectos que procede imputar al contribuyente una retribución en especie en la medida en que éste tiene la facultad de disponer del vehículo para usos particulares, con independencia de que exista o no una utilización efectiva para dichos fines.