Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 5753 de 21 de Diciembre de 2011

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  • Fecha:21 de Diciembre de 2011

Cuestión:


La recurrente sostiene que no procede la liquidación por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en su modalidad de Actos Jurídicos Documentados de una Escritura de liberación de responsabilidad hipotecaria porque debido a desacuerdos con la entidad prestamista cada una de las viviendas estaba gravada con la totalidad de la carga hipotecaria. Sin embargo, es correcta la liquidación toda vez que se cumplen los requisitos del artículo 29 de la Norma Foral 3/89, siendo la base imponible la totalidad de la carga constituida en su día, ya que la liberación de responsabilidad hipotecaria de una finca tiene como efecto automático, por imperio de la ley, que cada una de las resultantes responda de la totalidad del crédito garantizado, salvo que se proceda a concretar la responsabilidad que resulta exigible a cada parcela mediante un acuerdo de distribución hipotecaria, circunstancia que no se ha producido en el presente caso. 


Descripción:


En la Villa de Bilbao, a 21 de diciembre de 2011, reunido el Tribunal Económico-administrativo Foral de Bizkaia integrado por los miembros arriba señalados ha adoptado el siguiente

 

ACUERDO

 

Vistas las actuaciones seguidas en la reclamación económico-administrativa n.º 172/2011, promovida por la representación de XXX, contra acuerdo de la Jefa de Servicio de Tributos Indirectos desestimatorio de recurso de reposición interpuesto contra liquidación nº 60-091599903-1J practicada por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

 

ANTECEDENTES DE HECHO

 

PRIMERO.- En 19 de mayo de 2009, registrado con el nº 15.999, se presentó en Hacienda Foral de Bizkaia escritura de liberación de carga hipotecaria y compraventa de inmueble otorgada el 30 de abril de 2009, en virtud de la cual, entre otras operaciones, se acuerda la liberación de responsabilidad hipotecaria del inmueble objeto de transmisión, que no implicará alteración, en modo alguno, de la naturaleza, extensión ni del contenido de la hipoteca originaria.

Junto con la escritura, y por lo que a la liberación de hipoteca se refiere, se presenta autoliquidación por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados, sin ingreso al entender exenta la operación.

La Administración Tributaria en ejercicio de su facultad revisora, practica liquidación provisional nº 60-091599903-1J, en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados, sobre la base de 2.400.000 euros, al tipo del 0,5%, en base a que no se ha distribuido la carga hipotecaria entre los distintos elementos resultantes de la división en propiedad horizontal, no ser posible la cancelación parcial de hipoteca en esas circunstancias, y cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 29 de la Norma Foral 3/89, liquidación contra la que se interpone recurso de reposición que es desestimado mediante acuerdo de la Jefa de Servicio de Tributos Indirectos de 2 de diciembre de 2010.

 

SEGUNDO.- Contra el citado acuerdo se promueve en 18 de febrero de 2011 la presente reclamación económico administrativa manifestando la parte actora los siguientes particulares:

Que la vivienda transmitida constaba gravada con una hipoteca originaria en garantía de un 'crédito promotor' por importe principal de 2.400.000 euros. Debido a desacuerdos con la entidad prestamista, formalmente, y por imperativo de la Ley Hipotecaria, cada una de las viviendas estaba gravada con la totalidad de la carga hipotecaria.

Que a tenor del planteamiento que formula la Administración la sucesiva cancelación formal de la hipoteca sobre cada una de las fincas daría lugar, en cada caso, a una liquidación por el total de la hipoteca, multiplicando, tantas veces como fincas resulten de la división en propiedad horizontal, las liquidaciones de cancelación, lo que desatiende el principio de capacidad económica consagrada en el artículo 31 de la Constitución.

Que la base imponible del impuesto ha de deducirse de la aplicación del principio de capacidad económica proclamado en el artículo 31.1 de la Constitución, argumento que utilizó el Organismo Económico Administrativo Foral de Navarra para anular una liquidación practicada en circunstancias idénticas a las que aquí se trata en su Resolución de 15 de octubre de 1999, cuya copia acompaña.

 

TERCERO.- En la tramitación de las presentes actuaciones han sido observadas todas las formalidades de procedimiento obligadas.

 

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

 

PRIMERO.- Este Tribunal Económico-administrativo Foral es competente para el conocimiento y la resolución en única instancia de la presente reclamación por aplicación de lo prevenido en los artículos 234 y 236 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, habiendo sido deducida con personalidad bastante y en tiempo hábil a tenor de lo preceptuado en los artículos 238 y 240 de la Norma Foral citada.

 

SEGUNDO.- La cuestión que se plantea en la presente reclamación equivale a determinar si la liquidación impugnada se ajusta o no a lo dispuesto en el ordenamiento legal vigente.

 

TERCERO.- Según ha quedado acreditado en actuaciones se presentó en Hacienda Foral de Bizkaia escritura de liberación de carga hipotecaria y compraventa de inmueble otorgada el 30 de abril de 2009, en virtud de la cual, entre otras operaciones, se acuerda la liberación de responsabilidad hipotecaria del inmueble objeto de transmisión, que no implicará alteración, en modo alguno, de la naturaleza, extensión ni del contenido de la hipoteca originaria.

La Administración Tributaria en ejercicio de su facultad revisora, practica liquidación provisional nº 60-091599903-1J, sobre la base de 2.400.000 euros, al tipo del 0,5%, en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 29.2 de la Norma Foral 3/89 según el cual ' Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, en los Registros Mercantiles, en la Oficina Española de Patentes y Marcas, en los Registros de Hipoteca Mobiliaria y Prenda sin Desplazamiento de la Posesión, en los Registros de Cooperativas dependientes de las Administraciones Públicas correspondientes o en los Registros de Bienes Muebles, y no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Norma Foral, tributarán, además, al tipo de gravamen del 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos'. al entender que concurren los requisitos previstos en el citado artículo.

Por su parte la actora mantiene que dicha liquidación desatiende el principio de capacidad económica consagrada en el artículo 31 de la Constitución.

A efectos de resolver la cuestión planteada el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco en Sentencia de Sentencia nº 502/2005, de 8 de julio (JUR 2005/238025), viene a señalar:

'SEGUNDO.- El criterio que se deriva de los planteamientos y argumentos de la parte demandante no puede ser acogido, y la pretensión ha de ser desestimada.

Dicha parte esta suponiendo, de manera más o menos explícita, que la modalidad tributaria de que se trata, de cuota proporcional sobre documentos notariales del articulo 30.2 de la Norma Foral alavesa antes mencionada, tiene como hecho imponible un acto o negocio jurídico que ocasiona un desplazamiento patrimonial, que ha de ser por demás novedoso, diferenciable y añadido a los valores que se hayan reflejado en anteriores Escrituras Notariales objeto de tributación. De este modo, niega dicha parte que, en un supuesto como el presente, -en que dos parcelas hipotecadas se liberan de dicha responsabilidad o gravamen hipotecario-, exista hecho imponible, pues el negocio jurídico principal, -el préstamo-, y la garantía hipotecaria accesoria no ven modificada su cuantía ni alcance, más allá de referirse en lo sucesivo a una cosa hipotecada diferente o más reducida.

Sin embargo, dicho punto de vista, que equipararía esta figura con la modalidad transmisiva del mismo tributo y en alguna medida hasta con el propio IVA, carece de fundamento doctrinal y jurisprudencial.

Como dice la STS. de 15 de Junio de 2.002, (Ar. 5.917), '....ha sido constante invariable en la jurisprudencia de esta Sala, el IAJD tiene por hecho imponible la mera formalización notarial de actos que tengan por objeto cantidad o casa valuable, sean inscribibles en el Registro de la Propiedad o en el Mercantil y no estén sujetos al Impuesto sobre Sucesiones o a las modalidades tributarias de Transmisiones Patrimoniales Onerosas u Operaciones Societarias, según establece el art. 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD, aquí aplicable, y reitera el homólogo precepto del Texto Refundido vigente de 24 de septiembre de 1993. En consecuencia, al darse estas condiciones en el documento aquí considerado, que, recuérdese, contenía una nueva distribución del crédito hipotecario, fuera cual fuera su causa, incluida la necesidad de subsanar omisiones anteriores derivadas de una incorrecta declaración de obra nueva y división horizontal -que es lo aducido por la parte-, la conclusión no puede ser otra que la de entender que esa nueva distribución estaba sujeta al IAJD, aun cuando no hubiera variado la cifra total del capital del préstamo ni las cantidades estipuladas para intereses, costas y gastos. Por eso mismo, no puede tacharse de incorrecta la afirmación que contiene la sentencia de instancia en el sentido de que la escritura de 20 de julio de 1990, al contener una auténtica distribución del crédito hipotecario y no limitarse a corregir errores materiales, realizaba el hecho imponible de esta modalidad impositiva. Puede cuestionarse el que representara, también, una verdadera «constitución del préstamo hipotecario, puesto que ésta había tenido lugar en escritura anterior. Pero lo que no puede desconocerse es que, como mínimo, y por estar admitido, contenía una rectificación o nueva distribución de la responsabilidad hipotecaria previamente establecida y que la formalización notarial de esta operación entraba de lleno en el ámbito del Impuesto aquí controvertido.'

Se da por tanto el hecho imponible cuando, como aquí ocurre, -y pocas consecuencias tributarias prácticas tiene que no se trate en técnica registral de una verdadera distribución hipotecaria-, un documento notarial refleja un acto jurídico en virtud del cual dos fincas que anteriormente respondían con carácter de garantía real de suma de 986.098.528 pesetas, dejan de estar gravadas por dicha garantía, pues dicha Escritura Notarial reúne todas las exigencias descriptivas del hecho imponible del tributo, y lo que se grava con él impuesto no es el acto jurídico de liberación de responsabilidad real, (que es algo que, dicho sea de paso, llevaría en la lógica de la parte recurrente a que en este mismo caso se tomase como base imponible el doble de dicha suma, por liberarse cada una de las dos parcelas de la total responsabilidad), sino el documento notarial mismo que autoriza y solemniza dicho acto jurídico inscribible en el Registro de la Propiedad, y que toma como base de imposición la cantidad que el acto jurídico toma por objeto, con plena independencia de que el acto o negocio no sea el que constituye las obligaciones jurídicas de que se trate, ni de que hayan existido anteriores documentos notariales que se refieran a actos relacionados con el mismo negocio jurídico subyacente.

Esta es la concepción que, como excesivamente formalista, rechaza el recurso, y que según su propio discurso prescindiría también de la capacidad económica o contributiva exigible en todo gravamen impositivo.

En este punto es básico señalar que, como ha dicho en numerosas ocasiones el Tribunal Constitucional, «capacidad económica, a efectos de contribuir a los gastos públicos, tanto significa como la incorporación de una exigencia lógica que obliga a buscar la riqueza allí donde la riqueza se encuentra (SSTC 27/1981, fundamento jurídico 4º; 150/1990, fundamento jurídico 9º y 221/1992, fundamento jurídico 4º); y que «basta que dicha capacidad económica exista, como riqueza o renta real o potencial en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto, para que aquel principio constitucional quede a salvo [SSTC 37/1987, Fundamento Jurídico 13º; 221/1992, Fundamento Jurídico 4º; 186/1993, Fundamento Jurídico 4º, y 14/1998 Fundamento Jurídico 11 B)].

Pero al margen de que la riqueza imponible se ponga de manifiesto indudablemente con ocasión de que una finca quede liberada de gravamen hipotecario, a tales concretos planteamientos ha dado respuesta también la jurisprudencia del Tribunal Supremo, y así la STS. de 24 de Octubre de 2.003, (Ar. 7.844), dictada en Interés de Ley, declara que; 'La tesis de la Sentencia recurrida -como ya se ha apuntado- descansa en la idea de que la interpretación realizada por el TEAR de Castilla-La Mancha era excesivamente formalista y por ello viene a sostener que la escritura de distribución de la hipoteca de un edificio entre los diferentes pisos y locales resultantes de su división horizontal, a pesar de reunir los requisitos para quedar sometida al impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, no está sujeta al no aflorar una nueva capacidad contributiva, pero este criterio interpretativo ignora el carácter formal del impuesto mismo.

En efecto, lo que se somete al gravamen, según el art. 27 del Texto Refundido , son los documentos notariales, mercantiles y administrativos y en el caso de los primeros, lo único que exige el art. 32.2. para las primeras copias de escrituras es que «tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y no (estén) sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los apartados 1 y 2 del art. 1 de esta Ley, esto es, a transmisiones patrimoniales y a operaciones societarias.

La Sentencia de esta Sala, fijando doctrina legal, en recurso de casación en interés de la Ley, de 4 de diciembre de 1997 ( RJ 1997, 9295) -que el Abogado del Estado y el Ministerio Fiscal invocan en sus alegaciones en apoyo de la tesis de la recurrente- a la que ha de sumarse la de 25 de noviembre de 2002 , dictada en una casación ordinaria, señala que la inscripción en los Registros Públicos (el de la Propiedad, el Mercantil y el de la Propiedad Industrial, a los que ha de añadirse, como parte del primero, el de Hipoteca Mobiliaria y Prenda sin desplazamiento) otorga al titular registral un conjunto de garantías que el ordenamiento jurídico concede a determinados actos en razón de la forma notarial adoptada y que constituyen -dichas especiales garantías registrales- la finalidad del gravamen de Actos Jurídicos Documentados, sin que esa justificación del impuesto lo convierta en una tasa por la prestación de un servicio, como llega a argumentar la Sala en la Sentencia recurrida, pues tanto la edificación, los préstamos concertados para financiarla y su distribución entre los pisos y locales, como el otorgamiento de las correspondientes escrituras y su eventual inscripción en el Registro de la Propiedad, forman parte del tráfico inmobiliario, cuya seguridad beneficia a todos y especialmente a cuantos intervienen en él, participando de la riqueza que produce.'

Por su parte, el TSJ Asturias Sentencia nº 1031/2010, de 17 de setiembre (JUR 2011/19092), en su Fundamento de Derecho Segundo señala:

'La cuestión sometida a litigio es estrictamente jurídica, y se centra en determinar si la escritura de liberación de responsabilidad hipotecaria de una finca segregada está o no sujeta al ITP y AJD en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, a cuyo respecto ha de recordarse que es doctrina jurisprudencial reiterada la de considerar la sujeción de la cancelación de hipotecas al Impuesto en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, toda vez que el mismo tiene por hecho imponible la mera formalización notarial de actos que tengan por objeto cantidad o cosa valuable, sean inscribibles en el Registro de la Propiedad o en el Mercantil y no estén sujetos al Impuesto sobre Sucesiones o a las modalidades tributarias de Transmisiones Patrimoniales Onerosas u Operaciones Societarias, según establece el artículo 31.2 del Texto Refundido de 24 de septiembre de 1993 .

En consecuencia, al darse estas condiciones en el documento aquí considerado, que contenía una nueva distribución del crédito hipotecario, liberando de responsabilidad hipotecaria a la finca segregada mediante escritura de 23 de noviembre de 2007, la conclusión no puede ser otra que la de entender que esa liberación de responsabilidad hipotecaria está sujeta al IAJD, aunque se mantuviera la hipoteca sobre el resto de la finca matriz, pues como señala el Tribunal Supremo en la sentencia de 15 de junio de 2002 , el acto está sujeto al Impuesto aun cuando no hubiera variado la cifra total del capital del préstamo ni las cantidades estipuladas para intereses, costas y gastos. En efecto, entendemos que la liberación de responsabilidad hipotecaria de la finca segregada, supone de hecho una modificación de la hipoteca inicialmente constituida sobre la finca matriz, lo que conlleva una nueva distribución de la responsabilidad hipotecaria previamente establecida que origina el tributo litigioso, por lo que la formalización notarial de esta operación está sujeta al Impuesto aquí controvertido.

Es irrelevante, a los meros efectos que ahora nos ocupan, que la hipoteca cuya responsabilidad se asigna a la finca matriz hubiese tributado con anterioridad, ya que estamos ante un acto jurídico independiente, cual es la liberación de responsabilidad hipotecaria de una finca segregada'.

Siguiendo el criterio expuesto no cabe sino concluir que la escritura de liberación de carga hipotecaria otorgada el 30 de abril de 2009, debe quedar sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en su modalidad de Actos Jurídicos Documentados, ya que se cumplen los requisitos contemplados en el artículo 29 de la Norma Foral 3/89, siendo la base imponible correspondiente a dicha operación la totalidad de la carga constituida en su día, ya que según lo dispuesto en el artículo 123 de la Ley Hipotecaria, de 8 de febrero de 1946, 'Si una finca hipotecada se pidiere en dos o más, no se distribuirá entre ellas el crédito hipotecario, sino cuando voluntariamente lo acordaren el acreedor y el deudor. No verificándose esta distribución, podrá repetir el acreedor por la totalidad de la suma asegurada contra cualquiera de las nuevas fincas en que se haya pidido la primera o contra todas a la vez'. Es decir, la liberación de responsabilidad hipotecaria de una finca tiene como efecto automático, por imperio de la ley, que cada una de las resultantes responda de la totalidad del crédito garantizado, salvo que se proceda a concretar la responsabilidad que resulta exigible a cada parcela mediante un acuerdo de distribución hipotecaria, circunstancia que no se ha producido en el presente caso, tal y como manifiesta expresamente la parte actora.

 

Por todo lo cual, este Tribunal en sesión celebrada en el día de hoy acuerda DESESTIMAR la presente reclamación económico administrativa, quedando confirmado, en consecuencia, el acto administrativo impugnado.

 

Responsabilidad
Actos jurídicos documentados
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
Acto jurídico
Liquidación provisional del impuesto
Impuesto sobre sucesiones y donaciones
Negocio jurídico
Transmisiones Patrimoniales Onerosas
Operaciones societarias
Bienes muebles
Oficina Española de Patentes y Marcas
ISD (Impuesto sobre sucesiones y donaciones)
Impuesto sobre el Valor Añadido
Propiedad industrial
Titularidad registral