Resolución de Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia Consultas Tributarias relativo a IRPF. Exención por reinversión. Venta de vivienda en Bizkaia por traslado laboral y reinversión en nueva vivienda en La Rioja de 14 de marzo de 2023

Cuestión

En 2021, el consultante vendió la parte que le correspondía en la que venía siendo su vivienda habitual. Ese mismo año adquirió una vivienda en La Rioja a la que pretende trasladarse, a expensas de que la empresa en la que trabaja le conceda el traslado laboral a dicha comunidad autónoma que ha solicitado, pero que a la fecha aún no le han confirmado. Por otra parte, ha realizado varias aportaciones a una cuenta vivienda.

 

Desea conocer:

1) Si se puede acoger a la exención por la venta de la vivienda en Bizkaia, materializando la reinversión en la vivienda situada en La Rioja, en la medida en que ésta pase a ser su nueva vivienda habitual.

2) De qué plazo dispone para tomar esa decisión.

3) En caso de que la vivienda de La Rioja pase a ser su vivienda habitual, si son válidas las aportaciones realizadas a la cuenta vivienda.

Normativa

Normativa

Arts. 2,3, 49 y 87 de la Norma foral 13/2013, de 5 de diciembre.Art. 67 del Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 47/2014, de 8 de abril.Arts. 64 y 117 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo.

Contestacion

1) Con respecto a la primera cuestión planteada en el escrito de consulta, en primer lugar, debe determinarse la Administración ante la cual el contribuyente deberá tributar por la venta de su actual vivienda habitual, para lo cual resulta de aplicación el artículo 6 del Concierto Económico con el País Vasco, aprobado mediante Ley 12/2002, de 23 de mayo, donde se establece que: "Uno. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es un tributo concertado de normativa autónoma. Su exacción corresponderá a la Diputación Foral competente por razón del territorio cuando el contribuyente tenga su residencia habitual en el País Vasco. (...)". De donde se desprende que los contribuyentes deben tributar ante la Administración, de territorio foral o de territorio común, en la que tengan su residencia habitual durante cada período impositivo, aplicando la normativa vigente en el mismo.

 

En este sentido, la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), dispone en su artículo 2 que: "Lo dispuesto en esta Norma Foral será de aplicación a los siguientes obligados tributarios del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: 1. A título de contribuyente: a) A las personas físicas que, conforme a lo dispuesto en el artículo siguiente, tengan su residencia habitual en Bizkaia. (...)".

 

Mientras que en el artículo 3 de la misma NFIRPF se establece que: "1. Se entenderá que una persona física tiene su residencia habitual en el Territorio Histórico de Bizkaia aplicando sucesivamente las siguientes reglas: 1. Cuando permaneciendo en el País Vasco un mayor número de días del período impositivo, el número de días que permanezca en Bizkaia sea superior al número de días que permanezca en cada uno de los otros dos Territorios Históricos del País Vasco. Para determinar el período de permanencia se computarán las ausencias temporales, salvo que se demuestre la residencia fiscal en otro país. Cuando la residencia fiscal esté fijada en alguno de los países o territorios considerados como paraísos fiscales, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en el mismo durante 183 días en el año natural. Salvo prueba en contrario, se considerará que una persona física permanece en Bizkaia cuando radique en este territorio su vivienda habitual. 2. Cuando tenga en Bizkaia su principal centro de intereses. Se considerará que se produce tal circunstancia cuando obteniendo una persona física en el País Vasco la mayor parte de la base imponible de este Impuesto, obtenga en Bizkaia más parte de la base imponible que la obtenida en cada uno de los otros dos Territorios Históricos, excluyéndose, a ambos efectos, las rentas y ganancias patrimoniales derivadas del capital mobiliario y las bases imponibles imputadas. 3. Cuando sea Bizkaia el territorio de su última residencia declarada a efectos de este Impuesto. La regla segunda se aplicará cuando, de conformidad con lo dispuesto en la primera no haya sido posible determinar la residencia habitual en ningún territorio, común o foral. La regla tercera se aplicará cuando se produzca la misma circunstancia, tras la aplicación de lo dispuesto en las reglas primera y segunda. (...)".

 

De conformidad con todo lo anterior, para establecer dónde debe tributar un contribuyente en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, hay que atender al lugar en el que tenga su residencia habitual en el período impositivo de que se trate. Residencia habitual ésta que vendrá dada, fundamentalmente, por la permanencia del contribuyente en un territorio concreto durante un mayor número de días del período impositivo, sin descontar las ausencias temporales.

 

En el escrito de consulta, el consultante declara haber adquirido en 2021 una vivienda en la Comunidad Autónoma de La Rioja con la intención de que, en un futuro más o menos próximo, pase a constituir su vivienda habitual, habiendo transmitido en ese mismo ejercicio la parte que le correspondía en otra vivienda situada en Bizkaia.

 

Consecuentemente, atendiendo al criterio de permanencia,  el consultante deberá tributar ante esta Hacienda Foral de Bizkaia en los períodos que transcurran hasta que traslade su domicilio, con carácter permanente, a la Comunidad Autónoma de La Rioja. Además, en el propio ejercicio en que cambie de domicilio, deberá tributar ante esta Hacienda Foral, y conforme a la normativa tributaria vigente en Bizkaia, si el cambio se produce a partir del 1 de julio del año en cuestión.

 

En caso contrario, si el cambio se produjera antes de esa fecha, deberá tributar ante la Administración fiscal de territorio común, aplicando la normativa vigente en el mismo. En cuyo caso, las dudas que suscite la aplicación de dicha normativa, en cuanto a la tributación de la transmisión del inmueble situado en Bizkaia, deberían ser planteadas ante el órgano competente de la referida Administración.

 

Partiendo de la premisa de que el consultante mantuvo su residencia habitual en Bizkaia durante el período impositivo en el que transmitió su vivienda habitual (en 2021), resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 49 de la, ya citada NFIRPF, donde se dispone que: "1. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido en la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen. 2. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida. 3. Lo dispuesto en los apartados anteriores también será de aplicación para las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda familiar que hubiera tenido para el contribuyente la consideración de vivienda habitual en un momento anterior a dicha transmisión, cuando dicho contribuyente hubiera dejado de residir en la misma por decisión judicial en un procedimiento de separación matrimonial o extinción de la pareja de hecho. La aplicación de lo dispuesto en este apartado estará condicionada a que la vivienda familiar objeto de transmisión constituya la vivienda habitual del que fuera cónyuge o pareja de hecho del contribuyente y, en su caso, de los descendientes comunes, en los términos que se establezcan reglamentariamente, siempre que éstos den derecho a la deducción contemplada en el artículo 79 de la presente Norma Foral".

 

Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 49 del Reglamento del Impuesto sobre las Personas Físicas, aprobado mediante Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 47/2014, de 8 de abril (RIRPF), según el cual: "1. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido en la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido, el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión. A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación, en los términos previstos en el apartado 6 del artículo 87 de la Norma Foral del Impuesto. Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el apartado 8 del artículo 87 de la Norma Foral del Impuesto y en el artículo 67 de este Reglamento. 2. La reinversión del importe total obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión. Se entenderá que la reinversión se realiza dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo. Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la autoliquidación del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados. Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de la vivienda habitual. 3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo. 4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente. En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los correspondientes intereses de demora. Esta autoliquidación complementaria se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de autoliquidación correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento".

 

En lo que se refiere a la calificación de una vivienda como habitual, el artículo 87 de la NFIRPF, relativo a la deducción por inversión en vivienda habitual, establece que: "(...) 8. A los efectos de este Impuesto, se entenderá por vivienda habitual, aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como la inadecuación al grado de discapacidad del contribuyente, o de un ascendiente, descendiente, cónyuge o pareja de hecho, que conviva con el contribuyente, o de alguna persona que genere el derecho a practicar deducción de la cuota íntegra de este impuesto, separación matrimonial o extinción de la pareja de hecho, traslado laboral, obtención del primer empleo o de otro empleo, circunstancias de carácter económico que impidan satisfacer el pago de la vivienda en el citado plazo, u otras circunstancias análogas. La vivienda que haya tenido carácter de vivienda habitual perderá tal consideración a partir del momento en que el o la contribuyente deje de residir en la misma. Reglamentariamente se podrán establecer excepciones. No formarán parte del concepto de vivienda habitual los jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas, los garajes y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, excepto en los casos en que los mismos formen con la vivienda una finca registral única. En los supuestos en los que los miembros de la unidad familiar sean titulares de más de un bien inmueble urbano, se entenderá que sólo uno de ellos tiene la consideración de vivienda habitual. A tal efecto, tendrá esta consideración aquélla en la que la unidad familiar tenga su principal centro de intereses vitales, relaciones personales, sociales y económicas".

 

A lo que el artículo 67 del RIRPF añade que: "1. Con carácter general, se considera vivienda habitual aquella edificación en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como la inadecuación de la vivienda al grado de discapacidad del contribuyente, o de un ascendiente, descendiente, cónyuge o pareja de hecho, que conviva con el contribuyente, o de alguna persona que genere el derecho a practicar la deducción de la cuota íntegra de este impuesto, celebración del matrimonio, separación matrimonial, extinción de la pareja de hecho, traslado laboral, obtención de primer empleo o de otro empleo, circunstancias de carácter económico que impidan satisfacer el pago de la vivienda en el citado plazo, u otras circunstancias análogas justificadas. (...) 2. Para que una vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. (...) 4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en las letras b) y c) del artículo 42 y en el artículo 49 de la Norma Foral del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión. Asimismo, a los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en las letras b) y c) del artículo 42 de la Norma Foral del Impuesto, en el supuesto de que el o la contribuyente esté en situación de dependencia de conformidad con la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las Personas en situación de Dependencia, o acredite enfermedad grave, en caso de verse obligado a cambiar su residencia habitual, para ser cuidado o cuidada por otra persona unida por vinculo de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea hasta el cuarto grado inclusive, en la residencia habitual de éste o ésta, o al traslado a un centro residencial, se entenderá que el inmueble en el que tenía fijada su residencia habitual con anterioridad al desplazamiento por las razones expuestas mantendrá el carácter de vivienda habitual, siempre y cuando dicho inmueble no sea objeto de otra utilización distinta".

 

De conformidad con todo lo anterior, la práctica de la exención por reinversión del artículo 49 de la NFIRPF y del artículo 49 del RIRPF exige, fundamentalmente, el cumplimiento de los siguientes requisitos: 1) que el contribuyente transmita la propiedad sobre la totalidad o una parte de su vivienda habitual (artículo 87.8 de la NFIRPF y artículo 67.4 del RIRPF); 2) que adquiera la plena propiedad sobre la totalidad, o una parte, de otra vivienda (o la rehabilitación de la misma), en un período no superior a los dos años posteriores o anteriores a la fecha de la transmisión; 3) que esta otra vivienda constituya, o vaya a constituir, su residencia habitual; y 4) que se invierta en ella la totalidad de las cantidades obtenidas en la venta de la anterior vivienda habitual (en los casos de reinversión parcial, la exención también se aplica parcialmente, como parece que sería el caso objeto de consulta).

 

Cuando la persona contribuyente ha utilizado financiación ajena para adquirir la vivienda transmitida, se considera como importe total obtenido a estos efectos el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo pendiente de amortizar en el momento de la enajenación.

 

Si no se reinvierte el importe obtenido por la venta en el período establecido al efecto en la normativa reguladora del Impuesto, se produce el incumplimiento de las condiciones exigidas en el artículo 49 del RIRPF, y se somete a gravamen la ganancia patrimonial obtenida. En cuyo caso, la persona contribuyente debe imputar la renta no exenta al año de su obtención, practicando la oportuna declaración complementaria, con inclusión de los correspondientes intereses de demora. Esta declaración complementaria debe ser presentada en el período que medie entre el momento en el que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al ejercicio en el que se dé esta circunstancia.

 

Para que una vivienda tenga el carácter de habitual en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, es necesario residir en ella durante un período continuado de, al menos, tres años. La excepción a este requisito únicamente puede darse cuando se produzca alguna circunstancia que necesariamente exija el cambio de domicilio, independientemente de cuál sea la voluntad o conveniencia del interesado o interesada. Esta necesariedad implica la existencia de una causa a la que resulte imposible sustraerse o resistirse. Con carácter general, la vivienda habitual pierde esta consideración a partir del momento en el que se deja de residir efectivamente en ella.

 

Asimismo, para que una vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

 

Además, a efectos de la exención regulada en el artículo 49 de la NFIRPF (exención por reinversión), por la que aquí se pregunta, se entiende que la persona contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual, cuando la edificación de que se trate constituya su vivienda habitual en ese momento (en el momento de la transmisión), de forma que siga residiendo en ella hasta entonces, o cuando haya tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la citada transmisión.

 

No obstante, algunos de los plazos relativos a la exención objeto de consulta pueden ser superiores si se dan las circunstancias previstas en el artículo 2 del Decreto Foral Normativo 3/2020, de 28 de abril, de medidas extraordinarias complementarias derivadas de la emergencia sanitaria COVID-19, así como en el artículo 1 del Decreto Foral Normativo 11/2020, de 1 de diciembre, de medidas de prórroga y otras medidas urgentes relacionadas con la COVID-19. Concretamente, en lo que a esta consulta interesa, conviene tener en cuenta que: i) el plazo de reinversión se amplía de dos a tres años en los supuestos de transmisión de vivienda habitual entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2021; y ii) se entenderá que el o la contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando dicha edificación tenga tal consideración en el momento de la transmisión, o la hubiera tenido hasta cualquier día de los tres años anteriores a la fecha de transmisión (en lugar de dos años), en aquellos supuestos en los que la edificación haya dejado de tener la consideración de habitual conforme a las reglas generales entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2021.

 

Por otro lado, toda vez que la normativa reguladora del Impuesto no exige que la vivienda en la que se materialice la reinversión se encuentre ubicada en el Territorio Histórico de Bizkaia, procede señalar que, una vez cumplidas las condiciones legalmente exigidas al efecto, es posible acogerse a la exención prevista en el artículo 49 de la NFIRPF en los supuestos de transmisión de una vivienda situada en Bizkaia, y materialización de la reinversión en otra situada en otro Territorio Histórico, en cualquier otra Comunidad Autónoma, o en el extranjero, consolidando así el derecho a la exención gozada en Bizkaia (siempre y cuando, lógicamente, la vivienda en la que se reinvierta tenga el carácter de habitual en los términos legalmente requeridos).

 

Sobre este particular, aunque a  efectos de otro incentivo fiscal relacionado con la adquisición de vivienda habitual (deducción por aportaciones realizadas a las cuentas vivienda), resulta ilustrativo el apartado 15.8.15 de la Instrucción 1/2022, de 1 de abril, de la Dirección General de Hacienda, por la que se establecen determinados criterios para la aplicación de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y sus disposiciones de desarrollo (Instrucción del IRPF), ya mencionada, señala que: "d) En el caso de que la persona contribuyente traslade su residencia a otro territorio (común o foral), la competencia para determinar si ha cumplido, o no, los requisitos exigidos para consolidar el derecho a las deducciones practicadas en Bizkaia corresponden a esta Hacienda Foral, quien aplicará la normativa vigente en este Territorio Histórico. En el supuesto de que se incumplan dichos requisitos, las cantidades deducidas en Bizkaia deberán ser ingresadas en esta Hacienda Foral, junto con sus correspondientes intereses de demora, al margen de dónde resida la persona contribuyente en el ejercicio del incumplimiento". A lo que el apartado 15.8.22 de la misma Instrucción 1/2022, de 1 de abril, de la Dirección General de Hacienda añade que: "(...) Adicionalmente, en lo que se refiere a la consolidación de los saldos objeto de deducción en Bizkaia como consecuencia de las aportaciones efectuadas a las cuentas vivienda, desde el punto de vista de la normativa vizcaína, nada impide que la inversión se materialice en la compra de una vivienda ubicada fuera de este Territorio Histórico, siempre que se cumplan los requisitos exigidos por la Norma Foral del Impuesto para que pueda considerarse que se trata de la vivienda habitual del o de la contribuyente".

 

Teniendo en cuenta de todo lo anterior, en el caso objeto de consulta el consultante podrá considerar exenta la ganancia patrimonial que hubiera obtenido por la transmisión de parte de la que fuera su vivienda habitual en Bizkaia conforme a lo previsto el artículo 49 de la NFIRPF, siempre y cuando reúna los requisitos exigidos para ello. En particular, la vivienda transmitida (o parte de la misma) deberá tener para él la consideración de vivienda habitual en el momento de la transmisión, o hasta cualquier día de los tres años anteriores a la fecha de transmisión (al tener lugar la venta de la misma en 2021, según se afirma). Adicionalmente, deberá reinvertir el importe obtenido en un inmueble que reúna los requisitos establecidos en la normativa vizcaína para tener la consideración de vivienda habitual, contando para ello con en el plazo extraordinario de tres años a contar desde la fecha de transmisión de la vivienda originaria.

 

A este respecto, no existe impedimento alguno en que la vivienda objeto de reinversión se encuentre situada en La Rioja, como plantea el consultante. Ahora bien, en tal caso (de acogimiento a la exención en Bizkaia, y traslado la residencia a otro territorio distinto, común o foral), la competencia para determinar si se han cumplido, o no, los requisitos exigidos para consolidar el derecho a acogerse a la exención por reinversión en Bizkaia corresponde a esta Hacienda Foral, quien aplicará la normativa vigente en este Territorio Histórico. En el supuesto de que se incumplan dichos requisitos, las cantidades que hubieran resultado exentas en Bizkaia deberán ser ingresadas en esta Hacienda Foral, junto con sus correspondientes intereses de demora, al margen de dónde resida el contribuyente en el ejercicio del incumplimiento.

 

2) En cuanto a la segunda de las cuestiones suscitadas, procede señalar que el artículo 105 de la NFIRPF determina las opciones que deben ejercitarse con la presentación de la declaración, a efectos de lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 117 de la Norma Foral General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia. Sin embargo, entre ellas no se encuentra la opción por la reinversión en vivienda habitual regulada en el artículo 49 de la NFIRPF, por la que pregunta el consultante.   

 

En consecuencia, en el caso de que querer acogerse a la exención prevista en el artículo 49 de la NFIRPF no habiendo optado por la misma en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2021, el consultante tendrá la posibilidad de instar su rectificación siempre y cuando no haya transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años a que se refieren los artículos 64 de la NFGT.

 

El artículo 89 del Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 112/2009, de 21 de julio, por el que se aprueba el Reglamento de gestión de los tributos del Territorio Histórico de Bizkaia, regula las especialidades del procedimiento para la rectificación de declaraciones y solicitudes de devolución.

 

3) Por lo que se refiere a la cuenta vivienda de la que es titular el consultante, a falta de mayor concreción en el escrito de consulta, se asumirá que las aportaciones realizadas a la misma no guardan relación con la adquisición del inmueble situado en Bizkaia cuya transmisión se ha producido en 2021, sino con el objeto de destinarlas a la compra de otra vivienda habitual.

 

En relación con las cuentas vivienda, el artículo 87 de la NFIRPF, parcialmente transcrito más arriba, establece que: "1. Los contribuyentes podrán aplicar una deducción del 18 por 100 de las cantidades invertidas en la adquisición de vivienda habitual durante el período impositivo, incluidos los gastos originados por dicha adquisición que hayan corrido a su cargo. Asimismo, podrán aplicar una deducción del 18 por 100 de los intereses satisfechos en el período impositivo por la utilización de capitales ajenos para la adquisición de dicha vivienda habitual, incluidos los gastos originados por la financiación ajena que hayan corrido a su cargo. 2. La deducción máxima anual, por la suma de los conceptos a que se refiere el apartado 1 anterior, será de 1.530 euros. 3. La suma de los importes deducidos por cada contribuyente por los conceptos a que se refiere el apartado 1 anterior, a lo largo de los sucesivos períodos impositivos, no podrá superar la cifra de 36.000 euros minorada, en su caso, en el resultado de aplicar el 18 por 100 al importe de la ganancia patrimonial exenta por reinversión en los términos previstos en el artículo 49 de esta Norma Foral o por aplicación de lo dispuesto en los artículos 42.b) o 42.c) de la misma. (...) 5. A los efectos previstos en el presente artículo, se asimilarán a la adquisición de vivienda habitual: a) Las cantidades destinadas a la rehabilitación de la vivienda habitual. b) Las cantidades que se depositen en entidades de crédito, en cuentas que cumplan los requisitos de formalización y disposición que se establezcan reglamentariamente y siempre que las cantidades que hayan generado el derecho a la deducción se destinen, antes del transcurso de 6 años a partir de la fecha de apertura de la cuenta, a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual. Se entenderá que no se incumple el requisito de disposición cuando las cantidades depositadas que hayan generado el derecho a la deducción se repongan o se aporten íntegramente a la misma o a otra entidad de crédito con anterioridad al devengo del Impuesto. No se entenderá incumplido el requisito del destino del importe de la cuenta vivienda a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual en el supuesto de fallecimiento del contribuyente antes de la finalización del plazo a que se refiere el párrafo primero de esta letra. (...)".

 

Asimismo, en relación con las cuentas vivienda el artículo 69 del RIRPF determina que: "1. Se asimilan a la adquisición de vivienda habitual los siguientes supuestos: (...) 1. Se asimilan a la adquisición de vivienda habitual las cantidades que se depositen en entidades de crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que las cantidades que hayan generado el derecho a deducción se destinen, antes del transcurso de seis años, a la adquisición de la vivienda habitual. No obstante, no se considerará cumplido este último requisito por la mera imposición en otra cuenta vivienda de las cantidades depositadas. 2. Se perderá el derecho a la deducción: a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda que hayan generado derecho a la deducción para fines diferentes de la adquisición de su vivienda habitual y no se repongan o no se aporten íntegramente a otra cuenta de la misma o de otra entidad de crédito con anterioridad al devengo del impuesto. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas. b) Cuando transcurran seis años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que las cantidades que hayan generado el derecho a deducción se hayan destinado a la adquisición de vivienda habitual. c) Cuando la posterior adquisición de la vivienda habitual no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por este concepto. 3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda. 4. Las cuentas vivienda deberán identificarse separadamente en la autoliquidación del Impuesto, consignando, al menos, los siguientes datos: - Entidad en la que se ha abierto la cuenta. - Número de la cuenta. - Fecha de apertura de la cuenta. - Incremento del saldo de la cuenta correspondiente al ejercicio. 5. Cuando se pierda el derecho a las deducciones practicadas, el contribuyente vendrá obligado a sumar a la cuota del Impuesto devengada en el ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos, las cantidades deducidas más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26 de la Norma Foral General Tributaria".

 

De conformidad con todo lo anterior, las personas contribuyentes pueden practicar la deducción por inversión en vivienda habitual sobre las cantidades que aporten a una cuenta vivienda, en la medida en que destinen los importes objeto de deducción a la adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual, antes del transcurso de 6 años contados desde la apertura de dicha cuenta. Este plazo se amplía de 6 a 7 años cuando el plazo para proceder a materializar las cantidades depositadas en la adquisición de vivienda habitual a que se refiere la letra b) del número 5 del artículo 87 finalice entre el 1 de enero de 2021 y el 31 de diciembre de 2021, conforme establece el apartado primero del artículo 2 del Decreto Foral Normativo 3/2020, 28 abril, de medidas tributarias extraordinarias complementarias derivadas de la emergencia sanitaria COVID-19, así como en el apartado primero del artículo 1 del Decreto Foral Normativo 11/2020, 1 diciembre, de medidas de prórroga y otras medidas urgentes relacionadas con la COVID-19.

 

A estos efectos, debe atenderse al concepto de vivienda habitual contenido en los artículos 87 de la NFIRPF y 69 del RIPF, transcritos y analizados en el punto anterior de esta respuesta.

 

En cuanto a la posibilidad de que la vivienda a cuya adquisición se destinen las aportaciones realizadas a la cuenta vivienda se encuentre en La Rioja, procede señalar que la normativa reguladora del Impuesto no exige que la vivienda adquirida se encuentre ubicada en el Territorio Histórico de Bizkaia. Por lo que no existe impedimento en que el saldo de su cuenta lo destine a la adquisición de una vivienda situada en Bizkaia, en otro Territorio Histórico, en cualquier otra Comunidad Autónoma, o en el extranjero, consolidando así el derecho a las deducciones practicadas en Bizkaia (siempre y cuando, lógicamente, la citada vivienda tenga para ella el carácter de habitual en los términos legalmente requeridos), siempre y cuando se cumplan las condiciones legalmente exigidas al efecto.

 

A este respecto, conviene tener en cuenta lo señalado en los, arriba citados, apartados 15.8.15 y 15.8.22 de la Instrucción 1/2022 de 1 de abril, de la Dirección General de Hacienda.

 

En caso de que se traslade la residencia a otro territorio (común o foral), la competencia para determinar si se han cumplido, o no, los requisitos exigidos para consolidar el derecho a las deducciones practicadas en Bizkaia corresponde a esta Hacienda Foral, quien aplicará la normativa vigente en este Territorio Histórico. En el supuesto de que se incumplan dichos requisitos, las cantidades deducidas en Bizkaia deberán ser ingresadas en esta Hacienda Foral, junto con sus correspondientes intereses de demora, al margen de dónde resida el contribuyente en el ejercicio del incumplimiento.

 

Dado que el consultante no facilita la fecha de apertura de la cuenta vivienda por la que pregunta, en el presente caso únicamente cabe concluir que no perderá el derecho a las deducciones que hubiera practicado en concepto de las aportaciones realizadas a la misma, en la medida en que destine el saldo existente en ella a la adquisición de una vivienda habitual que reúna los requisitos para tener tal consideración conforme a la normativa vizcaína, y dentro del plazo contemplado en esa misma normativa, sin que suponga ningún inconveniente el hecho de que la vivienda objeto de inversión se encuentre situada fuera de Bizkaia (en La Rioja).