Resolución de Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia Consultas Tributarias relativo a IS de 21 de noviembre de 2018

Cuestión

La consultante es una entidad dedicada al alquiler de inmuebles que desea revalorizar voluntariamente sus activos no corrientes (los inmuebles), según el criterio contable de valor razonable, ya que se encuentran contabilizados por un importe muy inferior a dicho valor razonable.

Desea saber los efectos fiscales de la citada revalorización.

Normativa

Normativa

Arts. 40 y 125 de la Norma Foral 11/2013, de 5 de diciembre.

Resumen

IS. Revalorización voluntaria de activos inmobiliarios

Contestacion

De acuerdo con la Norma de Registro y Valoración 2ª del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado mediante Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, los elementos del inmovilizado material se valoran por su precio de adquisición o coste de producción. Con posterioridad a su reconocimiento inicial, los citados elementos del inmovilizado material deben ser valorados por su precio de adquisición o coste de producción menos la amortización acumulada y, en su caso, menos el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro reconocidas.

 

Estas mismas reglas resultan, igualmente, aplicables a las inversiones inmobiliarias. Por tanto, la normativa contable no ampara la realización de una revalorización como la planteada en la consulta.

 

En lo que se refiere a las consecuencias fiscales de la citada revalorización, el artículo 40 de la Norma Foral 11/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (NFIS), preceptúa que: "1. Los elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con los criterios establecidos en el Código de Comercio. No obstante, las variaciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable no tendrán efectos fiscales mientras no deban imputarse a la cuenta de pérdidas y ganancias. El importe de las revalorizaciones contables no se integrará en la base imponible, excepto cuando se lleven a cabo en virtud de normas legales o reglamentarias que obliguen a incluir su importe en la cuenta de pérdidas y ganancias. El importe de la revalorización no integrada en la base imponible no determinará un mayor valor, a efectos fiscales, de los elementos revalorizados. (...)".

 

De acuerdo con las reglas generales de valoración establecidas en el PGC, los elementos del inmovilizado material y las inversiones inmobiliarias no pueden ser revalorizados, aun cuando el valor razonable, o de mercado, de los mismos sea superior a su valor contable.

 

En los casos en los que los contribuyentes revalorizan voluntariamente sus elementos patrimoniales, sin amparo en ninguna norma legal, las citadas revalorizaciones contables no tienen ningún efecto en el Impuesto sobre Sociedades. De modo que el incremento en el valor de los elementos afectados por la revalorización no tiene consecuencias fiscales.

 

Con lo que estas operaciones no generan ningún ingreso en la base imponible del período impositivo en el que se lleva a cabo la revalorización. Además, los ingresos y los gastos derivados de los elementos revalorizados deben ser calculados a efectos fiscales por referencia a los mismos importes que tenían con anterioridad a su revalorización.

 

Todo lo cual supone que el contribuyente tiene que efectuar los correspondientes ajustes al resultado contable, de cara a determinar la base imponible de los ejercicios en los que compute ingresos o gastos contables procedentes de los activos revalorizados (incluido, en su caso, el propio período impositivo de la revalorización), ya que, como se ha indicado más arriba, el importe de estas revalorizaciones contables voluntarias no se integra en la base imponible del Impuesto y no da lugar a un mayor valor a efectos fiscales de los activos en cuestión.

 

Si bien la revalorización propuesta no tendrá consecuencias en la base imponible del Impuesto, la entidad consultante sí estará obligada a cumplir con las obligaciones formales exigidas en la NFIS. Concretamente, deberá atender a lo estipulado en el artículo 125 de la NFIS, de conformidad con el cual: "1. Los contribuyentes que hubieran realizado revalorizaciones contables cuyo importe no se hubiere incluido en la base imponible, deberán mencionar en la memoria el importe de las mismas, los elementos afectados y el período o períodos impositivos en que se practicaron. Las citadas menciones deberán realizarse en todas y cada una de las memorias correspondientes a los ejercicios en que los elementos revalorizados se hallen en el patrimonio del contribuyente. 2. Constituirá infracción tributaria el incumplimiento de la obligación establecida en el apartado anterior. Dicha infracción se sancionará, por una sola vez, con una multa pecuniaria proporcional del 5 por 100 del importe de la revalorización, cuyo pago no determinará que el citado importe se incorpore, a efectos fiscales, al valor del elemento patrimonial objeto de la revalorización. A las sanciones impuestas conforme a lo dispuesto en este apartado les resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 193 de la Norma Foral General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia".

 

De modo que la entidad consultante deberá incluir en la memoria de las cuentas anuales el importe de las revalorizaciones que efectúe, los elementos patrimoniales afectados por las mismas, y el período impositivo en el que las practique. Estas menciones deberán ser incluidas en las memorias de todos los ejercicios en los que mantenga los elementos revalorizados.  La falta de estas menciones constituye infracción tributaria simple, sancionable con el 5 por 100 del importe de las revalorizaciones de que se trate, cuyo pago no determinará que el citado importe se incorpore, a efectos fiscales, al valor de los elementos patrimoniales revalorizados.