Resolución de Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia Consultas Tributarias relativo a Adquisición de dominio por usucapión extraordinaria y posterior donación a un hijo de 29 de marzo de 2019

Cuestión

La madre del consultante ostentó la posesión de una vivienda situada en Bilbao, en concepto de propietaria de la misma, desde finales de la década de 1970. El 10 de mayo de 2018, el Juzgado de Primera Instancia número 8 de Bilbao dictó Sentencia mediante la que le reconoció la plena propiedad sobre dicha finca, adquirida por usucapión o prescripción adquisitiva, al considerar probado que la había poseído de manera pública, pacífica, ininterrumpida, y a título de dueña, durante más de treinta años. Posteriormente, la madre del compareciente le donó a éste la citada vivienda, por un valor declarado de 125.000 euros.

Desea conocer en qué momento y por qué valor debe entenderse que su madre adquirió la propiedad de la citada vivienda.

Normativa

Normativa

Arts. 8, 40, 41, 44, 45, 46 y 47 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre.

Resumen

Adquisición de dominio por usucapión extraordinaria y posterior donación a un hijo.

Contestacion

En lo que respecta a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), cuyo artículo 40 regula que: "Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Norma Foral se califiquen como rendimientos".

 

A este respecto, el artículo 44 de la NFIRPF indica que: "1. El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será: a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición, actualizado cuando proceda de conformidad con lo dispuesto en el artículo siguiente, y transmisión de los elementos patrimoniales. b) En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso. 2. Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se distinguirá la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo".

 

A lo que el artículo 47 de la misma NFIRPF, relativo a las normas específicas de valoración, añade que: "1. Cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda: (...) m) En las incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisión, se computará como ganancia patrimonial el valor de mercado de aquellos. (...)".

 

De donde se deduce que tienen la consideración de ganancias patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto como consecuencia de cualquier alteración en la composición del mismo, siempre que no deban ser calificadas como rendimientos.

 

El importe de las ganancias que no derivan de la transmisión de ningún elemento patrimonial viene dado por el valor de mercado de los elementos patrimoniales (o partes proporcionales, en su caso) que se incorporen al patrimonio del contribuyente.

 

El supuesto planteado hace referencia a la adquisición del pleno dominio sobre una vivienda, por usucapión reconocida judicialmente. A estos efectos, la usucapión, o prescripción adquisitiva del dominio y demás derechos reales sobre bienes inmuebles, se caracteriza por ser una forma de adquisición que exige haber desarrollado una posesión en concepto de dueño, pública, pacífica y no interrumpida, durante un período más o menos largo, en función de si existe o no justo título y buena fe por parte del poseedor (artículos 1.957 y 1.959 del Código Civil).

 

Así, concretamente, a estos efectos, el artículo 1.957 del Código civil prevé que: "El dominio y demás derechos reales sobre bienes inmuebles se prescriben por la posesión durante diez años entre presentes y veinte años entre ausentes, con buena fe y justo título". A lo que el artículo 1.959 del mismo Código Civil añade que: "Se prescriben también el dominio y demás derechos reales sobre los bienes inmuebles por su posesión no interrumpida durante treinta años, sin necesidad de título ni de buena fe, y sin distinción entre presentes y ausentes, salvo la excepción determinada en el artículo 539".

 

La usucapión opera, y produce sus efectos, tan pronto como se cumplen los requisitos exigidos para ello, aun cuando queda a la voluntad del usucapiente oponerla frente a terceros.

 

Por ello, en estos casos, la fecha de adquisición de los elementos patrimoniales, a tener en cuenta de cara a futuras transmisiones de los mismos, es aquélla en la que se cumplen las condiciones requeridas para que opere la usucapión. Es decir, cuando se completa el plazo de posesión pública, pacífica, no interrumpida, y en concepto de dueño, legalmente exigido.

 

De modo que es en ese momento cuando se entiende adquirida la titularidad del inmueble, y cuando el contribuyente obtiene la ganancia patrimonial derivada de la incorporación del mismo a su patrimonio (de un importe igual al de su valor de mercado a esa fecha, conforme a lo indicado en el artículo 49.1 m) de la NFIRPF).

 

Según los datos aportados, mediante Sentencia de 10 de mayo de 2018, el Juzgado de Primera Instancia número 8 de Bilbao le reconoció a la madre del consultante la plena propiedad de la vivienda ocupada por ella, de manera pública, pacífica, ininterrumpida, y a título de dueña, desde finales de la década de 1970. Esto es,  por usucapión o prescripción adquisitiva, al considerar probado que la había poseído a título de dueña (de forma pública, pacífica e ininterrumpida) durante más de treinta años. Todo ello, al amparo de lo previsto en el artículo 1.959 del Código civil.

 

Consecuentemente, en el presente caso, la citada vivienda debe entenderse adquirida por parte de la madre del consultante en el momento en el que finalizó el citado plazo de treinta años de posesión ininterrumpida (iniciado a finales de la década de 1970), produciéndose en ese ejecicio una ganancia patrimonial para ella, de un importe igual al del valor de mercado del inmueble a esa fecha, por la incorporación del mismo a su patrimonio.

 

No obstante, en este caso, la madre del compareciente no tendrá que tributar por la citada ganancia patrimonial, toda vez que, según los datos aportados, la misma resulta imputable a un período impositivo que se encuentra ya prescrito, y caducado (a finales de la década de 2000).

 

Una vez aclarado todo lo anterior, en lo que respecta a la renta derivada de la posterior donación del inmueble por el que se pregunta, el artículo 8 de la NFIRPF, relativo a las rentas no sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, indica que: "No estarán sujetas las siguientes rentas: a) Las que se encuentren sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. (...)".

 

A este respecto, es preciso distinguir entre las dos partes que intervienen en las transmisiones lucrativas "inter vivos", ya que este precepto afecta únicamente a los donatarios, es decir, a los adquirentes de los bienes y/o derechos de que se trate (en este caso, al hijo del consultante), al ser ellos quienes ostentan la condición de sujetos pasivos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

 

Sin embargo, este artículo 8 de la NFIRPF no afecta a la renta que puedan obtener en la operación los transmitentes (los donantes), los cuales tienen que tributar, en su caso, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por la obtención de la correspondiente ganancia patrimonial, en los términos establecidos en el artículo 40 de la NFIRPF.

 

De cara a calcular el importe de la citada ganancia patrimonial, procede tener en cuenta lo establecido en el artículo 44 de la NFIRPF, arriba transcrito, así como lo dispuesto en el artículo 45 del mismo texto legal, según el que: "1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. Este valor se minorará, cuando proceda, en el importe de las amortizaciones reglamentariamente practicadas, computándose, en todo caso, la amortización mínima. 2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes que se aprueben reglamentariamente, atendiendo principalmente a la evolución del índice de precios del consumo producida desde la fecha de adquisición de los elementos patrimoniales y de la estimada para el ejercicio de su transmisión. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera: a) Sobre los importes a que se refieren las letras a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho. b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan. 3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 anterior en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste".

 

Por su parte, el artículo 46 de la repetida NIRPF, referido a las transmisiones a título lucrativo, especifica que: "Cuando la adquisición o la transmisión hubiere sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquellos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. (...)".

 

De modo que la donación del inmueble objeto de consulta dará lugar a una variación patrimonial para la donante (para la madre del compareciente, donatario), cuyo importe vendrá dado por la diferencia existente entre el valor de transmisión del mismo, y su valor de adquisición (debidamente actualizado), determinados ambos conforme a lo dispuesto en los artículos 45 y 46 de la NFIRPF.

 

En particular, al tratarse de una transmisión a título lucrativo (una donación), el valor de transmisión del inmueble por el que se pregunta será el que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, tal y como expresamente se indica en el artículo 46 de la NFIRPF. De este valor podrán deducirse los gastos y tributos inherentes a la transmisión satisfechos por la transmitente.

 

De otro lado, el valor de adquisición del inmueble a computar por parte de la donante, será su valor de mercado en el momento en el que lo adquirió mediante usucapión (a finales de la década de 2000), de acuerdo con lo concluido más arriba. Dicho valor podrá ser incrementado en el importe de las inversiones y mejoras efectuadas sobre el mismo (en su caso) y de los gastos y tributos inherentes a la adquisición soportados por ella, excluidos los intereses. El importe así obtenido se actualiza mediante la aplicación de los coeficientes de corrección monetaria a los que se refiere el artículo 45.2 de la NFIRPF.

 

Finalmente, en el caso de que, según todo lo anterior, la donante obtenga una pérdida patrimonial (y no una ganancia), deberá atender a lo estipulado en el artículo 43 de la NFIRPF, según el que: "No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes: (...) c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos intervivos o a liberalidades. (...)". Por ello, en este supuesto, de transmisión de un inmueble a título lucrativo por acto inter vivos, la madre del consultante no podrá computar la pérdida patrimonial soportada en su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

 

La contestación a la presente consulta ha sido elaborada partiendo de la premisa de que la donación efectuada por la madre del consultante no puede ser calificada como un pacto sucesorio con eficacia de presente, de los mencionados en los artículos 41.2 b) y 46 de la NFIRPF, el primero de los cuales dispone que: "2. Se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos: (...) b) Con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente, incluso cuando la transmisión lucrativa se efectúe en uso del poder testatorio por el comisario, o por cualquier título sucesorio con eficacia de presente. A estos efectos, son títulos sucesorios los previstos en el artículo 3 del Texto Refundido de la Norma Foral del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones". A lo que el artículo 46 de la NFIRPF añade que: "(...) En las adquisiciones lucrativas por título sucesorio con eficacia de presente a que se refiere la letra b) del apartado 2 del artículo 41 de esta Norma Foral, se tomará como valor de adquisición de los bienes a efectos de futuras transmisiones el que tuvieran en el momento de la entrega de los bienes por parte del donante al donatario, excepto que el donatario transmita los mismos bienes antes de que se produzca el fallecimiento del donante, en cuyo caso el donatario se subrogará, respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes, en la posición del donante, conservando los que tuviera éste con anterioridad al pacto sucesorio con eficacia de presente. (...)".