Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 30.976 de 20 de Junio de 2013

Resumen

Descripción

GIPUZKOAKO FORU AUZITEGI EKONOMIKO-ADMINISTRATIBOA
TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GIPUZKOA


ZERGA ITUNDUEI BURUZKO ERREKLAMAZIO ARETOA
SALA DE RECLAMACIONES DE TRIBUTOS CONCERTADOS

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Reclamaciones nos:
2011/0838, 2011/0839, 2011/0840, 2011/0845, 2012/0123, 2012/0124 y 2012/0125.



RESOLUCIÓN Nº 30976


En Donostia-San Sebastián a 20 de junio de 2013.

La Sala de Tributos Concertados del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, integrada por las personas señaladas en el encabezamiento, ha aprobado la siguiente RESOLUCIÓN en las reclamaciones acumuladas números 2011/0838, 2011/0839, 2011/0840, 2011/0845, 2012/0123, 2012/0124 y 2012/0125, interpuestas contra los siguientes actos:

- Acuerdos de la Subdirectora General de Inspección de fecha 14 de septiembre de 2011, por los que dictan los actos de liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008.

- Sanciones derivadas de las liquidaciones practicadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2006, 2007 y 2008.


Reclamante:

Dª. **********

ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 11 de octubre de 2011 se interpusieron las reclamaciones números 2011/0838, 2011/0839, 2011/0840 y 2011/0845 y con fecha 17 de febrero de 2012 las números 2012/0123 y 2012/0124 y 2012/0125. La reclamante solicita en todas ellas la puesta de manifiesto del expediente para poder realizar las alegaciones oportunas y, en su caso, proponer prueba.

SEGUNDO.- Con fecha 31 de octubre de 2011 se procedió a la acumulación de las reclamaciones 2011/0838, 2011/0839, 2011/0840 y 2011/0845 para su resolución conjunta, de acuerdo con lo previsto en el artículo 236 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa; e igualmente, con fecha 23 de febrero de 2012 se acumularon las reclamaciones 2012/0123, 2010/0124 y 2012/0125.

TERCERO.- Una vez obraron en poder de este Tribunal los expedientes administrativos le fueron puestos de manifiesto a la reclamante, quien en fecha 23 de diciembre de 2011 presenta escrito de alegaciones, en el que solicita la anulación de los actos impugnados.

A este respecto señala que la mayoría de los ingresos considerados por la Inspección como ganancias patrimoniales no justificadas tienen su origen en reintegros efectuados en la ********** para ser ingresados en ********** y viceversa, y relaciona cada uno de los ingresos imputados con reintegros de importes iguales o similares realizados en días anteriores.

Añade que en el informe ampliatorio realizado por la Inspección no hay ningún argumento en contra de la acreditación de la alegación relativa a que los movimientos relacionados no son más que meros trasvases de dinero, y que en el mismo se remite a una manifestación inicialmente realizada por la contribuyente en el sentido de que los mismos provenían de trabajos de limpieza que realizaba, manifestación que se refería básicamente al ejercicio 2005, ya que en el ejercicio 2006 comenzó a trabajar. Argumenta en su defensa que se equivocó y que no es de extrañar si tenemos en cuenta que se trataba de movimientos de los años 2005 y 2006, es decir, cinco y seis años atrás, los movimientos eran de escaso importe y el origen de la inspección era la investigación de unas cuentas en Suiza, por lo que la contribuyente, acreditada su no titularidad, no consideró que esos pequeños ingresos podrían ser objeto de un acta y no investigó debidamente el origen de los movimientos.

Por último, apunta que hay algunos ingresos que no quedan justificados vía cuenta corriente, pero que considera que carecen de importancia y que tienen su origen en operaciones habituales, como dinero proveniente de una hucha o dinero de su madre, que le ayudó en el período en que estuvo desempleada, y concluye que a lo largo del procedimiento ha quedado claro que carece de fuentes de ingresos, distintas a las declaradas, que puedan ser consideradas como incremento de patrimonio.

En cuanto a las sanciones, en fecha 16 de abril de 2012 la reclamante presenta un escrito en el que fundamenta las razones de oposición a las mismas en las efectuadas en las reclamaciones contra las liquidaciones de las que las sanciones derivan.

CUARTO.- Con fecha 27 de abril de 2012 se procedió a la acumulación de todas las reclamaciones de referencia para su resolución conjunta, de acuerdo con lo previsto en el artículo 236 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

QUINTO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y plazos previstos en la normativa vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de las presentes reclamaciones, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, habiendo sido interpuestas por persona legitimada y en plazo hábil, con arreglo a lo previsto en los artículos 238 y 240 de la misma Norma Foral.

SEGUNDO.- Del expediente administrativo resulta que la ahora reclamante presentó autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008, de las que resultaba un importe a devolver de 9,68 euros, 183,67 euros, 900,82 euros y 1.110,32 euros, respectivamente.

Posteriormente, con fecha 21 de junio de 2010, la Subdirección General de Inspección le notificó el inicio de actuaciones de comprobación e investigación de carácter parcial, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y al Impuesto sobre el Patrimonio correspondientes a los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008.

El resultado de estas actuaciones, en lo que respecta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008, se recoge en las actas de disconformidad números 1100780, 1100781, 1100782 y 1100783, incoadas el 22 de julio de 2011, en las que se reflejan las propuestas de liquidación de las que resultan unas cuotas a ingresar de 0 euros, 894,60 euros, 1.134 euros y 980 euros para los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008, respectivamente, como consecuencia del aumento de la base imponible derivado de ganancias patrimoniales no justificadas.

En fecha 5 de agosto de 2011, la reclamante presentó alegaciones a las referidas propuestas de liquidación, que fueron desestimadas mediante los Acuerdos de fecha 14 de septiembre de 2011, objeto de las reclamaciones números 2011/0838, 2011/0839, 2011/0840 y 2011/0845, por los que se confirman las actas en cuanto a la regularización propuesta en las mismas y se dictan actos administrativos de liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008.

Por otra parte, siguiendo el procedimiento abreviado previsto en el artículo 216 de la Norma Foral General Tributaria, la Inspección notificó a la reclamante con fecha 22 de diciembre de 2011 la propuesta y acuerdo de inicio de los expedientes sancionadores derivados de las liquidaciones provisionales practicadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2006, 2007 y 2008, por unos importes de 447,30 euros, 567 euros y 490 euros, respectivamente.

Ante estos Acuerdos, la ahora reclamante no presentó alegaciones, por lo que el 22 de enero de 2012 se entendieron notificadas las resoluciones relativas a las sanciones en los términos de las propuestas, contra las que la ahora reclamante presenta las reclamaciones números 2012/0123, 2012/0124 y 2012/0125.

TERCERO.- La cuestión objeto de debate en la presente reclamación deriva de la disconformidad de la parte reclamante con las ganancias patrimoniales no justificadas imputadas, alegando, al igual que lo hizo ante la Inspección, que los ingresos registrados en sus cuentas bancarias que se imputan por tal concepto derivan, bien de reintegros de otras cuentas bancarias de su titularidad, bien de dinero de una hucha o de su madre, que le ayudó cuando estaba desempleada.

Sobre este tipo de rentas dispone la Norma Foral 8/1998, de 24 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de aplicación para los ejercicios 2005 y 2006, en su artículo 41, que son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que por esta Norma Foral se califiquen como rendimientos. Y establece el artículo 47 que tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio declarados por el contribuyente, así como la inclusión de deudas inexistentes en cualquier declaración por este Impuesto o por el Impuesto sobre el Patrimonio, o su anotación en los libros o registros oficiales. Y de igual manera, se recoge para los ejercicios 2007 y 2008 en los artículos 43 y 52 de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

Los Acuerdos impugnados, como ya hemos adelantado, desestiman las alegaciones formuladas contra las propuestas de liquidación contenidas en las actas de disconformidad incoadas, indicándose en los mismos que no ha quedado suficientemente acreditada la procedencia de los abonos en cuentas bancarias.

La reclamante reitera en esta instancia lo explicado ante la Inspección sobre la procedencia de los ingresos en cuestión, refiriéndose a algunos de los ingresos imputados y señalando asimismo que el resto carece de importancia y tiene su origen en operaciones habituales, como dinero proveniente de una hucha o de su madre, que le ayudó cuando estaba desempleada.

Previamente, respecto al ingreso realizado el 24 de noviembre de 2005, sobre el que la reclamante señala que "no hay ningún ingreso ya que está rectificado como consta en la relación de **********", debemos indicar que esta pretensión ya fue atendida por el Órgano de Inspección al liquidar dicho ejercicio, anulando el correspondiente ingreso imputado, por lo que no cabe en esta instancia entrar a analizar nuevamente su procedencia o no.

Puntualizado lo anterior, la reclamante se refiere a los siguientes ingresos registrados en sus cuentas, exponiendo que se corresponden con extracciones de dinero realizadas con anterioridad de la cuenta de **********, para los ingresos realizados en la cuenta de **********, y de la cuenta de **********, para los ingresos realizados en la cuenta de **********, los cuales se encuentran acreditados en la documentación presentada, según la siguiente tabla:

INGRESOS

REINTEGROS

Cuenta
Fecha
Importe

Entidad
Fecha
Importe

**********
06/08/2005
450

**********
05/08/2005
500

**********
29/09/2005
300

**********
15/09/2005
300





**********
19/09/2005
300





**********
28/09/2005
100

**********
21/10/2005
200

**********
20/10/2005
500

**********
07/11/2005
500

**********
04/11/2005
500

**********
24/11/2005
370

**********
22/11/2005
400

**********
07/12/2005
140

**********
01/12/2005
100

**********
24/12/2005
150

**********
19/12/2005
500

**********
09/01/2006
120

**********
02/01/2006
100

**********
10/02/2006
200

**********
21/01/2006
150





**********
23/01/2006
100





**********
24/01/2006
100





**********
26/01/2006
100





**********
30/01/2006
100

**********
16/02/2006
500

**********
15/02/2006
350

**********
17/03/2006
200

**********
16/03/2006
500

**********
29/03/2006
200

**********
29/03/2006
500

**********
20/05/2006
300

**********
16/05/2006
500

**********
26/05/2006
200

**********
22/05/2006
400






24/05/2006
150

**********
19/09/2006
150

**********
18/09/2006
500

**********
16/10/2006
150

**********
16/10/2006


**********
16/11/2006
300

**********
14/11/2006
300

**********
27/11/2006
150

**********
26/11/2006
200

**********
09/02/2006
300(50%)

**********
09/02/2006
150

**********
04/07/2006
150(50%)

**********
03/07/2006
850

**********
03/11/2006
250(50%)

**********
02/11/2006
300

**********
26/02/2007
150

**********
26/02/2007
310

**********
02/03/2007
150

**********
02/03/2007
600

**********
04/06/2007
420

**********
04/06/2007
500

**********
04/07/2007
200

**********
03/07/2007
500

**********
03/09/2007
230

**********
03/09/2007
500

**********
03/10/2007
250

**********
02/10/2007
500

**********
01/11/2007
220

**********
27/10/2007
300





**********
29/10/2007
150

**********
25/06/2007
560(50%)

**********
25/06/2007
600

**********
28/02/2008
150

**********
23/02/2008
150

**********
04/03/2008
500

**********
03/03/2008
500

**********
07/04/2008
1.900

**********

500





**********

350

**********
23/04/2008
450

**********
23/04/2008
500


En relación a tales ingresos, debemos señalar previamente que el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en la sentencia del de fecha 5 de marzo de 2012, en un caso similar razona que "el juicio de la suficiencia sobre la prueba de la procedencia de los ingresos debe ser atemperado en función de la relevancia de su montante económico, el tiempo transcurrido, la justificación de la procedencia y la coherencia de esta explicación con otros elementos de corroboración".

Aplicando estos criterios al caso analizado en la presente reclamación, y observando que en la mayoría de los casos existe una correlación entre las cantidades retiradas previamente de las cuentas bancarias de la reclamante con los ingresos que posteriormente realiza en sus cuentas, podemos considerar acreditado el origen de dichos ingresos, que alcanzan un importe de 1.970 euros en 2005, 1.900 euros en 2006, 1.900 euros en 2007 y 1.100 euros en 2008. A este respeto, no podemos decir lo mismo de aquellos ingresos de cuantía superior a las cantidades retiradas previamente de la otra cuenta bancaria, lo que sucede en las cantidades siguientes: 140 euros en 2005, 920 euros en 2006 y 1.900 euros en 2008.

Por otro lado, la reclamante se refiere de manera global a otros ingresos que no quedan justificados vía cuenta corriente, considerando que los mismos carecen de importancia y que tienen origen en operaciones habituales, y cita los provenientes de una hucha o las ayudas de su madre, que por exclusión con los que expresamente relaciona (reflejados en el cuadro de arriba) serían los ingresos realizados en la cuenta número ********** en fechas 13 y 31 de enero, 8 de septiembre y 10 de octubre de 2005, por unos importes de 1.000 euros, 600 euros, 500 euros y 380 euros; 14 de febrero de 2006 por un importe de 150 euros; 9 y 10 de enero, 12 de febrero y 3 de septiembre de 2007, por unos importes de 1.200 euros, 500 euros, 300 euros y 150 euros; y los ingresos realizados en la cuenta número ********** (imputables al 50%) en fechas 1 de febrero de 2006, 26 de septiembre de 2006 y 16 de octubre de 2008, por unos importes de 250 euros, 200 euros y 1.000 euros, respectivamente.

Respecto a estos ingresos, debemos indicar que como justificación de los mismos únicamente constan sus manifestaciones, no habiendo sido acreditado ni el origen de los citados ingresos ni el concepto por el que se realizaron, no siendo suficiente, a juicio de este Tribunal, la alegación genérica de que provienen de una hucha o de ayudas familiares.

Por lo tanto, aunque esta apreciación no permita asegurar que sea falso lo que la reclamante sostiene, esto es, que no ha obtenido en los ejercicios analizados más ingresos sujetos al Impuesto que los correspondientes a los rendimientos declarados, lo cierto es que no ha acreditado en su totalidad que así sea, cuando de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 220 y 101.2 de la Norma Foral General Tributaria, quien haga valer su derecho tiene la carga de probar los hechos constitutivos del mismo.

Por tanto, a juicio de este Tribunal, solo pueden considerarse acreditadas las cantidades a las que nos hemos referido anteriormente por importes de 1.970, 1.900, 1.900 y 1.100 euros, relativas a los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008, respectivamente, que deberán restarse de las incluidos por la Inspección, en concepto de ganancias patrimoniales no justificadas, derivadas de los ingresos no justificados reflejados en las referidas cuentas, por importes de 4.590 euros, 3.195 euros, 4.050 y 3.500 euros, respecto a los citados ejercicios, por lo que debemos declarar no conforme a derecho la actuación de la misma.

Respecto a las cantidades que no han quedado acreditadas, cabe citar lo que, en relación con los incrementos no justificados, dice la Audiencia Nacional en sentencias, entre otras, de 18 de diciembre de 2003 y de 15 de julio de 2004, acerca de que el legislador aplica el mecanismo de la presunción "iuris tantum" para acreditar su existencia por parte de la Administración tributaria, correspondiendo la carga de la prueba al sujeto pasivo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que es una consecuencia del propio significado jurídico de tales presunciones, que trasladan al sujeto pasivo la carga de su destrucción, no siendo suficiente para ello realizar simples manifestaciones cuya sola alegación suponga, a su vez, un desplazamiento hacia la Administración de la prueba de que las mismas no son ciertas, sino que por el contrario, es aquél quien debe acreditar la realidad de estas alegaciones en cuanto que es la Administración tributaria la favorecida por la presunción legal, extraída de un hecho base que no se discute y que está reconocido. Y en el mismo sentido también podemos citar la más reciente sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de fecha 10 de marzo de 2008, que trata asimismo sobre la consideración como incrementos no justificados de patrimonio de lo que el recurrente califica de meros ingresos en cuenta corriente, y en la que el Tribunal, tras indicar que la Inspección ha probado la realidad de los ingresos producidos en las cuentas bancarias sin que se haya aportado justificación de su origen por los interesados, resuelve que, de acuerdo con la normativa aplicable, son ganancias no justificadas de patrimonio y que la carga de la prueba de que ello no es así corresponde al sujeto pasivo.

Para terminar no podemos dejar de añadir, respecto de operaciones como las que nos ocupan, realizadas con efectivo, lo que dice la Audiencia Nacional en su sentencia de 30 de junio de 2004, relativa a un supuesto en el que se pretende justificar el origen de unos fondos invertidos, alegando la existencia de un préstamo verbal, en el sentido de que no se discute que un préstamo pueda ser acordado y materializado verbalmente, sin constancia documental, pero que tal circunstancia, de ser cierta, no exonera al prestatario del deber de probar su existencia cuando esta es condición imprescindible para dotar de justificación al referido incremento patrimonial.

CUARTO.- A continuación, debemos analizar a la procedencia de las sanciones impuestas, derivadas de las liquidaciones practicadas e impugnadas en las reclamaciones 2012/0123, 2012/0124 y 2012/0125, y contra las que la reclamante no presenta alegaciones específicas, limitándose a dar por reproducidas las alegaciones vertidas contra las liquidaciones por tener las mismas razones de oposición.

Al respecto de las infracciones y sanciones tributarias dispone el artículo 188 de la Norma Foral 2/2005, que son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas, con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en ésta u otra Norma Foral o ley. Y establece el artículo 186 de la misma Norma Foral que serán sujetos infractores las personas físicas y las entidades mencionadas en el apartado 3 del artículo 35 que realicen las acciones u omisiones tipificadas como infracciones en las Normas Forales o en las leyes. A continuación, los artículos 195.1 y 197.1, disponen que constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo y obtener indebidamente devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo.

En el caso que nos ocupa, resulta que la reclamante, como consecuencia de no haber realizado correctamente la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2006, 2007 y 2008, obtuvo devoluciones que no le correspondían en los tres ejercicios citados, dejando además de ingresar la totalidad de la deuda tributaria que debió resultar de la correcta autoliquidación del tributo en los ejercicios 2006 y 2007, actuación que constituye infracción sancionable de acuerdo con la normativa señalada.

La parte reclamante no ha formulado alegaciones específicas acerca de las mismas, ni ante este Tribunal ni ante el Servicio de Gestión, limitándose a defender la improcedencia de las liquidaciones practicadas de las que se derivan. Por lo tanto, dada la naturaleza de los hechos en los que se basan las infracciones apreciadas, los cuales han sido confirmados en el Fundamento de Derecho anterior, así como la concurrencia del elemento subjetivo, ya que cuando menos la contribuyente no puso la diligencia necesaria en el cumplimiento de su obligación tributaria, y que no se aprecia que concurra alguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 184.2 de la referida Norma Foral 2/2005, se confirma la procedencia de las sanciones impuestas. No obstante lo anterior, al haber sido anuladas las liquidaciones de las que derivan, dichas sanciones deberán ser recalculadas.

Por todo ello, procede adoptar la siguiente


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda ESTIMAR EN PARTE las reclamaciones acumuladas números 2011/0838, 2011/0839, 2011/0840, 2011/0845, 2012/0123, 2012/0124 y 2012/0125 interpuestas por Dª. **********, con NIF **********, anulando los Acuerdos de la Subdirectora General de Inspección de fecha 14 de septiembre de 2011, y las liquidaciones correspondientes al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008, así como las sanciones derivadas de las tres últimas liquidaciones, ordenando proceder conforme a lo señalado en los Fundamentos de Derecho Tercero y Cuarto de la presente Resolución.