Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 26.396 de 20 de Diciembre de 2005

ART. 77, 79.a) NF1/1985

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SESIÓN: 20 de Diciembre de 2005

FALLO: 26.396

En la ciudad de Donostia-San Sebastián, VISTA por el Tribunal Económico-Administrativo Foral la reclamación número 2004/0421 interpuesta por **********, con DNI **********, contra el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 6 de agosto de 2004, por el que impone la sanción derivada de la liquidación practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2002.




ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 6 de agosto de 2003 se interpuso la presente reclamación contra el Acuerdo de referencia.

SEGUNDO.- Una vez obró en poder de este Tribunal el expediente administrativo, le fue puesto de manifiesto a la parte reclamante, quien con fecha 24 de septiembre de 2004 presenta escrito de alegaciones en el que solicita la anulación de la sanción impuesta, y argumenta en apoyo de su solicitud que, al no haber tenido en cuenta las deducciones practicadas en los ejercicios 1999 y 2000, cometió un error al consignar en el ejercicio 2002 una deducción por inversión en vivienda habitual superior a la que le correspondía, pero que actuó de buena fe, sin haber ocultado ningún dato a la Hacienda Foral.

VISTO el presente procedimiento por este Tribunal en única instancia, de conformidad con las atribuciones conferidas por la legislación vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 38 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas de 1 de marzo de 1996, habiendo sido interpuesta por persona legitimada y en plazo hábil con arreglo a lo previsto en los artículos 30 del citado Reglamento y 164.1 de la Norma Foral 1/1985, de 31 de enero, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

SEGUNDO.- De los antecedentes se desprende que en la presente reclamación se impugna el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 6 de agosto de 2004, por el que impone la sanción derivada de la liquidación practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2002.

TERCERO.- Del expediente administrativo resulta que, con fecha 9 de diciembre de 2003, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos practica liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2002, en la que incluye rendimientos de capital mobiliario no declarados y minora la deducción por inversión en vivienda habitual practicada en la autoliquidación. Por otro lado, en la misma fecha, el citado Servicio inicia expediente sancionador derivado de la liquidación practicada, por infracción tributaria grave por dejar de ingresar dentro del plazo reglamentario parte de la deuda tributaria.

Con fecha 30 de marzo de 2003 el reclamante interpone recurso de reposición contra la liquidación provisional practicada alegando que no procede la inclusión de los rendimientos de capital mobiliario imputados. Y como consecuencia de la estimación de este recurso, el Acuerdo ahora impugnado impone la sanción por un importe inferior al inicialmente propuesto.

CUARTO.- Se solicita en la presente reclamación la anulación de la sanción, para lo cual el reclamante alega que cometió un error al confeccionar la declaración, pero que actuó de buena fe y sin ocultar ningún dato, puesto que facilitó la totalidad de los datos referidos a la vivienda desde un primer momento.

Al respecto de las sanciones, el artículo 77 de la Norma Foral 1/1985, de 31 de enero, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, dispone que son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las Normas Forales, que las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia, y que serán sujetos infractores, entre otros, los sujetos pasivos de los tributos, sean contribuyentes o sustitutos. Por otro lado, de acuerdo con la letra a) del artículo 79 de la misma disposición normativa, constituyen infracciones graves, entre otras conductas, dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados, la totalidad o parte de la deuda tributaria.

En este caso, de acuerdo con los datos obrantes en el expediente, resulta que el reclamante dejó de ingresar parte de la deuda tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al haber aplicado una deducción por inversión en vivienda que no procedía, actuación que, teniendo en cuenta la normativa señalada, constituye una infracción tributaria grave.

No obstante, debe tenerse en cuenta que la imposición de sanciones requiere junto al requisito objetivo señalado, la existencia de una conducta infractora en los términos del artículo 77.1 de la misma Norma Foral General Tributaria, según el cual, como ya hemos visto, son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las Normas Forales, a lo que se añade que las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia. Debe señalarse, en este sentido, que de acuerdo con jurisprudencia asentada, que parte de la Sentencia 76/1990 del Tribunal Constitucional, de 26 de abril, no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que en dicho artículo 77.1 de la Norma Foral General Tributaria sigue rigiendo el principio de culpabilidad en la imposición de sanciones, bien sea por vía de dolo, que implica consciencia y voluntariedad, o por vía de culpa o negligencia, que exige la omisión de cautelas, precauciones o cuidados de una cierta entidad, o la no adopción de las medidas precisas para evitar un resultado antijurídico previsible. Dicho de otro modo, el referido principio de culpabilidad excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, estableciéndose en la norma una serie de supuestos que excluyen la responsabilidad del obligado tributario, falta de responsabilidad a la que parece querer aludir el reclamante con sus alegaciones relativas al involuntario error padecido y a la falta de ocultación de datos.

En este sentido, el apartado 4 del citado artículo 77 contempla una serie de supuestos en los que las acciones u omisiones tipificadas no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria. Así, se establece en dicho artículo que las acciones u omisiones tipificadas en las Normas Forales no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en cuatro supuestos: a) Cuando se realicen por quienes carezcan de capacidad de obrar en el orden tributario; b) Cuando concurra fuerza mayor; c) Cuando deriven de una decisión colectiva, para quienes hubieran salvado su voto o no hubieran asistido a la reunión en que se tomó la misma; y d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, entendiéndose que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma.

Y existen numerosos pronunciamientos del Tribunal Supremo, a los que precisamente hace referencia el propio Tribunal Supremo en sentencia de 16 de julio de 2002, en la que recuerda el consolidado criterio jurisprudencial, según el cual, toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, y en la que señala que la tendencia jurisprudencial ha sido la de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables.

Y en relación con dicha interpretación se establece en el artículo 2 del Decreto Foral 4/1997, de 11 de febrero, por el que se desarrollan las disposiciones de la Norma Foral General Tributaria en materia de infracciones y sanciones tributarias y condonación de sanciones tributarias, que se considerará que la actuación realizada se fundamenta en la interpretación razonable de la norma cuando el contribuyente haya actuado de conformidad con la opinión manifestada por la Administración tributaria, respecto de supuestos idénticos, en contestaciones a consultas, instrucciones y manuales y en resoluciones y sentencias de los correspondientes tribunales.

En el supuesto que se analiza en la presente reclamación el reclamante alega, como fundamento para la exclusión de responsabilidad, que cometió un error, a lo que añade que actuó de buena fe y no ocultó ningún dato a la Hacienda Foral. Pues bien, a la vista de la normativa aplicable y teniendo en cuenta que el reclamante reconoce que la incorrecta aplicación de la deducción se debió a un error suyo motivado por no haber tenido en cuenta las deducciones por inversión en vivienda habitual realizadas en ejercicios anteriores, no puede apreciarse que su actuación se deba a una interpretación razonable de la norma. En consecuencia, no puede entenderse que el reclamante haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias que le vienen exigidas por su condición de sujeto pasivo del Impuesto, al no asegurarse de la correcta aplicación de la deducción, por lo que se ha producido uno de los elementos que definen la culpabilidad, cual es el que la doctrina denomina como "infracción del deber de cuidado" que resulta exigible al autor, y que se produce en aquellos supuestos en los que la prestación ha quedado por debajo de lo normalmente exigible y que permite que el hecho antijurídico pueda reprocharse al autor, aunque sea en grado de negligencia. Cabe añadir que la negligencia no exige para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos en la misma.

Por lo tanto, no siendo encuadrable tampoco el caso que nos ocupa en ninguno del resto de supuestos que no dan lugar a responsabilidad, no cabe sino confirmar la procedencia de la imposición de sanción por infracción tributaria grave, al apreciarse el elemento de culpabilidad siquiera en el grado de simple negligencia, no siendo contraria a esta conclusión una actuación de buena fe o la falta de intencionalidad a la que se refiere el reclamante en sus alegaciones, puesto que la concurrencia de la buena fe, definida por el Tribunal Supremo como la creencia íntima de que se ha actuado conforme a Derecho y de que se cumplen las obligaciones sin intención engañosa, abusiva o fraudulenta, si bien elimina, en su caso, la culpabilidad por vía de dolo, al faltar el elemento necesario de la voluntariedad, no excluye la culpabilidad a título de simple negligencia, siendo compatible, por tanto, un obrar de buena fe con una actuación imprudente o negligente.

Por último, hay que indicar que se ha efectuado la correspondiente comparación entre el régimen sancionador vigente en el momento de la comisión de la infracción, al que se ha hecho mención en el presente Fundamento, y el nuevo régimen recogido en la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, en virtud de lo dispuesto en la Disposición Transitoria Tercera de esta Norma Foral, de la cual resulta que el nuevo régimen no es más favorable para el sujeto infractor, por lo que debe asimismo confirmarse el importe de la sanción impuesta, que ha sido calculado de conformidad con lo previsto en el artículo 86.1 de la Norma Foral 1/1985.



Por todo ello, procede adoptar la siguiente





RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda DESESTIMAR la reclamación número 2004/0421 interpuesta por **********, con DNI **********, confirmando el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 6 de agosto de 2004, por el que impone la sanción derivada de la liquidación practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2002.