Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 30.716 de 19 de Diciembre de 2012

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa
  • Fecha: 19 de Diciembre de 2012

Normativa

ART 40 NF10/2006 ART 8.2 LEY29/1994

Resumen

IRPF 2010. RENDIMIENTOS CAPITAL MOBILIARIO. DEDUCCIÓN ALQUILER VIVIENDA HABITUAL. CESIÓN PARCIAL DE CONTRATO DE ARRENDAMIENTO/SUBARRENDAMIENTO del 50% de una vivienda. Gestión considera que no hay cesión del contrato de arrendamiento, sino subarrendamiento, y por tanto incluye como rendimiento del capital mobiliario la cantidad percibida de la subarrendadora (el 50% de la renta del arrendamiento) y la deducción por alquiler de vivienda habitual por la renta total abonada por el arrendatario a la arrendadora. El reclamante reivindica que concurre cesión de la mitad del contrato de arrendamiento y, por tanto, no procede incluir cantidad alguna en concepto de capital mobiliario, y sólo procede la deducción de la mitad del alquiler abonado a la arrendadora por el arrendatario (y la otra mitad le corresponde a la cesionaria de este contrato). La cesión de contrato es un contrato atípico según el TS, siendo el cesionario quien pasa a relacionarse con el contratante cedido, quedando desligado el cedente del precio y de las obligaciones contraidas, luego en este caso no hay cesión, sino subarrendamiento, por lo que las rentas derivadas del mismo tendrán para el subarrendador la consideración de rendimientos del capital mobiliario, pudiendo deducir como gasto el importe satisfecho a la arrendadora por el arrendamiento, que en este caso es el mismo importe, por lo que no procede computar cantidad alguna. La deducción por alquiler de vivienda habitual procede imputarla al 50% entre arrendatario y subarrendataria. ESTIMAR EN PARTE.

Descripción


GIPUZKOAKO FORU AUZITEGI EKONOMIKO-ADMINISTRATIBOA
TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GIPUZKOA


ZERGA ITUNDUEI BURUZKO ERREKLAMAZIO ARETOA
SALA DE RECLAMACIONES DE TRIBUTOS CONCERTADOS

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Reclamación nº:
2011/0789.



RESOLUCIÓN Nº 30716


En Donostia-San Sebastián a 19 de diciembre de 2012.

La Sala de Tributos Concertados del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, integrada por las personas señaladas en el encabezamiento, ha aprobado la siguiente RESOLUCIÓN en la reclamación número 2011/0789, interpuesta contra el siguiente acto:

Acuerdo de la Jefa del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 30 de agosto de 2011, por el que se desestima la solicitud de rectificación de la autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2010.

Reclamante:

D. **********Representante:

D. **********

ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 26 de septiembre de 2011 se interpuso la presente reclamación, mediante escrito por el que el reclamante manifestaba su disconformidad con el Acuerdo citado y solicitaba que se le diera traslado del expediente, a fin de formalizar escrito de alegaciones.

SEGUNDO.- En fecha 7 de octubre de 2011 le fue puesto de manifiesto el expediente al reclamante, que en escrito presentado el 13 de diciembre de 2011 señala que el 1 de abril de 2010 formalizó un contrato de arrendamiento de vivienda, en cuya estipulación séptima se prohibía, salvo autorización previa y por escrito, el subarriendo de la misma, y se contemplaba la posibilidad de cesiones parciales de la vivienda a favor de terceras personas sin incremento de la renta pactada, mediante anexos al citado contrato, que debían ser suscritos por la arrendadora (para otorgar su consentimiento), el arrendatario cedente y por la persona cesionaria, y ello al objeto de compartir los gastos entre cedente y cesionaria, así como al objeto de contribuir al abono de la renta por parte de esta última en la proporción que pactara con el arrendatario. Se añade en el escrito que todo ello es de acuerdo al artículo 8.1 de la Ley de Arrendamientos Urbanos.

Asimismo manifiesta el reclamante que el 10 de abril de 2010 se firmó contrato de cesión parcial, en el que quedaba claro que se trataba de una cesión parcial del contrato original de 1 de abril y cuya finalidad era la de compartir por mitad los gastos del arrendamiento.

El representante del reclamante señala en su escrito que al presentar la declaración del ejercicio 2010, modalidad mecanizada, se consideró la mitad de la renta abonada por la cesionaria como rendimiento del capital mobiliario incluido en la base general del tributo, y que se le aplicó la deducción por arrendamiento de vivienda por la renta total pagada.

En los fundamentos de derecho se subraya que la relación entre el reclamante y la cesionaria no consiste en la figura del subarriendo, expresamente recogida en el artículo 8.2 de la Ley de Arrendamientos Urbanos, sino que es una cesión del contrato prevista en el artículo 8.1, figura en todo caso distinta al subarriendo, y única que permite compartir una vivienda una vez empezado el arrendamiento.

Añade que el artículo 40 c) de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece que son rendimientos del capital mobiliario los procedentes del subarrendamiento, de modo que al encontrarnos, no ante un subarrendamiento, sino ante una cesión del mismo prevista en el artículo 8.1, con el fin de compartir los costes del arrendamiento, solicita la eliminación de 4.725 euros de rendimientos del capital mobiliario, procedentes del subarriendo de la vivienda alquilada, y la aplicación de la deducción por arrendamiento de vivienda correspondiente a la renta de 4.725 euros abonada y asumida por su representado.

TERCERO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y plazos previstos en la normativa vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, habiendo sido interpuesta por persona legitimada y en plazo hábil, con arreglo a lo previsto en los artículos 238 y 240 de la misma Norma Foral.

SEGUNDO.- Del expediente administrativo resulta que el reclamante presentó autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2010, incluyendo como rendimientos del capital mobiliario de la base imponible general 4.725 euros, abonados por Dª. **********, cesionaria en un contrato calificado de cesión parcial de vivienda por ella misma, por la dueña del inmueble, y por el reclamante, arrendatario de la vivienda, conforme a contrato de esa naturaleza suscrito el 10 de abril de 2010.

Asimismo se incluye en dicha autoliquidación el límite máximo de la deducción por alquiler de vivienda habitual para personas de edad inferior a 35 años, sobre una base de deducción por tal concepto de 9.450 euros, abonados a la arrendadora en concepto de renta por el arrendamiento de la vivienda durante el ejercicio 2010, con un resultado de 1.082,04 euros a devolver.

Con fecha 20 de junio de 2011, el reclamante solicita la rectificación de su declaración, en el sentido de excluir los 4.725 euros de capital mobiliario, así como reducir a la mitad la base de la deducción por alquiler de vivienda. Dicha solicitud fue desestimada mediante el Acuerdo de fecha 30 de agosto del mismo año, impugnado en la presente instancia.

TERCERO.- Ni el reclamante ni el Servicio de Gestión de Impuestos Directos cuestionan la realidad del contrato de arrendamiento de la vivienda de fecha 1 de abril de 2010, ni el uso de la mitad de la citada vivienda por parte de una persona que no es parte contratante en dicho contrato, ni tampoco el abono por parte de esta persona de la mitad de la renta pactada por la arrendadora y el arrendatario, reclamante ante este Tribunal. La controversia surge en la naturaleza del contrato anexo al de arrendamiento, de fecha 10 de abril de 2010, suscrito por los contratantes anteriores y por Dª **********, calificado por las partes de contrato de cesión parcial de vivienda, calificación que defiende el reclamante, pues con ello y en virtud de lo dispuesto en el artículo 8.1 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos, la cesionaria parcial de este contrato sería la arrendataria parcial de la vivienda, y no concurriría en el caso el subarrendamiento de la mitad de vivienda, que el Servicio de Gestión considera realidad, y en virtud de lo dispuesto en el artículo 8.2 de la precitada Ley 29/1994 y en el artículo 40 letra c) de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, desestima la solicitud de rectificación de la autoliquidación por la que se pretende excluir esa renta de entre las del capital mobiliario y reducir a la mitad la base de deducción por alquiler de vivienda habitual.

La Sala de lo Civil del Tribunal Supremo se ha pronunciado reiteradamente en relación a la cesión del contrato, entre otras, en la sentencia número 831/1998, de 19 de septiembre, y tras señalar que es una figura jurídica que no aparece regulada en nuestro Derecho normativo, afirma que es una creación jurisprudencial y doctrinal que "tiene su base en el artículo 1255 del Código Civil que proclama el principio de la libertad contractual". La Sala define la referida cesión de contrato como "aquel acuerdo de todas las voluntades contractuales, que produce la transmisión del conjunto de los efectos de un determinado contrato a un tercero, pero siempre entendiendo dicha cesión con carácter unitario, o sea, con todo lo explicitado en el primitivo contrato, o sea, sin que suponga la sustitución de un contrato por otro posterior, pues en este caso surgiría la figura de la novación". En la citada sentencia, el propio Tribunal se hace eco de otra suya de 4 de febrero de 1993, que afirma que "la voluntad negocial en la cesión de contrato queda claramente proyectada en cuanto produce atribución de los efectos de un contrato a persona distinta de la que lo concluyó, pasando la relación bilateral a trilateral y produciendo como efecto característico que el cedente quede desligado del contrato y el cesionario subrogado en su lugar".

Por otra parte, en su sentencia número 377/2006, de 6 de abril, en la que analiza el recurso de casación en relación con la supuesta cesión de un contrato de arrendamiento de una parcela, la Sección 1ª) de la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo afirma que "no han de equivocarse los conceptos de cesión parcial del contrato de arrendamiento con el de cesión de parte de la parcela arrendada y que el Tribunal de Instancia atendió a esta última situación para decretar que lo que había tenido lugar era efectiva relación de subarriendo parcial". Añade el Tribunal Supremo que en el supuesto contrato de cesión de contrato de arrendamiento no se incluyó toda la superficie de la finca arrendada, sino parte de la misma, y califica el mismo de relación compleja, pero que de ninguna manera corresponde a lo que ha de entenderse por cesión del contrato, y reitera en este punto su doctrina sobre la cesión de contratos, afirmando que "el cedente queda desligado del precio y de las obligaciones contraídas, que asume el cesionario, que pasa a relacionarse con el contratante cedido, que conserva siempre su posición originaria". Concluye el Tribunal que en el caso que analiza, la persona jurídica arrendataria no se apartó por completo de la relación de arrendamiento con el arrendador, pues mantenía la posesión, disfrute y explotación de la mayor parte del bien objeto de arrendamiento, por lo que no tuvo lugar la cesión de todo el bien arrendado, conservando la parte arrendataria su posición locativa originaria, pues era la única que pagaba la renta, si bien la cesionaria asumió el abono del cincuenta por ciento como pacto interno, pero ninguna relación directa mantenía con el arrendador.

Así, asumiendo la doctrina del Tribunal Supremo sobre la cesión de contratos, debemos concluir que en el caso que nos ocupa, muy similar al analizado en la última sentencia referida, no concurre esa figura contractual, puesto que el reclamante, arrendatario en el contrato de arrendamiento supuestamente cedido, no sólo no se apartó por completo de la relación de arrendamiento con la arrendadora, sino que continuó abonando la totalidad de la renta pactada, si bien la tercera persona contratante abonaba a éste la mitad de dicha renta, de modo que hay que calificar de subarrendamiento, conforme se establece en el número 2 del artículo 8 de la Ley de Arrendamientos Urbanos, y no de cesión de contrato, el contenido del anexo al inicial contrato de arrendamiento, por lo que consideramos correcta la inclusión de la renta percibida en tal concepto como rendimiento del capital mobiliario, conforme se establece en el artículo 40 letra c) de la Norma Foral 10/2006.

Ahora bien, el artículo 42.2 de la misma Norma Foral establece que para la obtención del rendimiento neto serán deducibles de los rendimientos íntegros los gastos necesarios para su obtención, por lo que deberá restarse del importe percibido de la subarrendataria el importe abonado a la subarrendadora por la parte de la vivienda subarrendada (que corresponde a la mitad de la misma), importe que según los datos obrantes en el expediente es el mismo, por lo que el rendimiento neto sería cero.

Por otra parte, respecto a la deducción por alquiler de vivienda habitual, debemos convenir con el reclamante –y en este sentido se pronunció este Tribunal en la resolución de la reclamación 2004/0188– que procede imputarla por mitades al arrendatario y a la subarrendataria, ya que finalmente ambos residen en la vivienda en cuestión, en virtud, respectivamente, de un contrato de arrendamiento y de otro que debe de calificarse de subarrendamiento, según se ha resuelto en párrafos anteriores.

Por todo ello, procede adoptar la siguiente


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación número 2011/0789 interpuesta por D. **********, con ********** **********, en nombre y representación de D. **********, con ********** **********, anulando el Acuerdo de la Jefa del Servicio de Gestión de Impuestos Directos por el que se desestima la solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2010, y ordenando proceder conforme a lo señalado en el Fundamento de Derecho Tercero de la presente resolución.
Subarriendo
Arrendatario
Arrendador
Rendimientos de capital mobiliario
Deducción alquiler vivienda habitual
Contrato de arrendamiento
Capital mobiliario
Arrendamiento de vivienda
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Subarrendador
Arrendamientos urbanos
Cesión de contrato
Cesionario
Contrato de cesión
Impuestos directos
Gestión tributaria
Base de deducción
Cesión del arrendamiento
Subarrendatario
Rentas de arrendamiento
Contrato atípico
Contrato de arrendamiento de vivienda
Base Imponible General
Voluntad de contrato
Libertad contractual
Voluntad negocial
Novación
Subarriendo parcial
Persona jurídica
Rendimientos netos
Finca arrendada
Rendimientos íntegros
Autoliquidaciones por IRPF

NF. 2/2005 de 8 de Mar Gipuzkoa (General Tributaria) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial de Gipuzkoa Número: 52 Fecha de Publicación: 17/03/2005 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2005 Órgano Emisor: Dfg-diputado General

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