Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 31.507 de 10 de Junio de 2014

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa
  • Fecha: 10 de Junio de 2014

Normativa

ART. 25 NF10/2006 ART. DF102/1992

Resumen

IRPF 2008. RENDIMIENTOS ACTIVIDADES ECONÓMICAS. PLACAS SOLARES. Rendimiento negativo motivado por computar GASTOS (financieros y amortización) SIN INGRESOS. Gestión cuestiona hasta el propio ejercicio de una actividad económica por parte del contribuyente. Los tiitulares de las placas se asocian en una AIE, siendo ejercida la actividad por los titulares de las placas, no por la AIE: los titulares de las placas solares facturan a la AIE, quien factura esa producción eléctrica a la distribuidora de electricidad. Se aporta factura de 2009 con lecturas desde 2008, por lo que se considera que la actividad se inicia en dicho ejercicio. ESTIMAR

Descripción


GIPUZKOAKO FORU AUZITEGI EKONOMIKO-ADMINISTRATIBOA
TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GIPUZKOA


ZERGA ITUNDUEI BURUZKO ERREKLAMAZIO ARETOA
SALA DE RECLAMACIONES DE TRIBUTOS CONCERTADOS

**********

**********
**********
**********



Reclamación nº:
2012/0286.



RESOLUCIÓN Nº 31507


En Donostia-San Sebastián a 10 de junio de 2014.


La Sala de Tributos Concertados del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, integrada por las personas señaladas en el encabezamiento, ha aprobado la siguiente RESOLUCIÓN en la reclamación número 2012/0286, interpuestas contra el siguiente acto:

Acuerdo de la Jefa del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 14 de febrero de 2012, por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008.

Reclamante:

D. ********** (NIF **********)
**********Representante:

D.ª **********(NIF **********)
**********

ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 30 de marzo de 2012 se interpone la presente reclamación económico administrativa, mediante escrito en el que el reclamante muestra su disconformidad con el Acuerdo impugnado, solicitando que se declare procedente la declaración presentada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008.

Alega que en el año 2008 adquirió una serie de placas para la producción de energía solar fotovoltaica y que encargó asimismo a la entidad vendedora, la mercantil **********, la instalación de las mismas, para que dicha producción pudiera llevarse a cabo. Añade que se integró en una Agrupación de Interés Económico, cuya actividad no es la producción de energía eléctrica, sino la realización de una serie de actividades auxiliares para sus miembros, en este caso, la facturación al comprador final de la energía. Por último, indica que dicha actividad viene siendo ejercida desde el año 2008, puesto que, aunque las facturas se empezaron a emitir en el año 2009, la actividad real, es decir, la producción de energía se inicia en el cuarto trimestre de 2008, en concreto, la primera electricidad que se vende se produce en diciembre de 2008.

SEGUNDO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y plazos previstos en la normativa vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, habiendo sido interpuesta por persona legitimada y en plazo hábil, con arreglo a lo previsto en los artículos 238 y 240 de la misma Norma Foral.

SEGUNDO.- Del expediente administrativo resulta que el declarante presentó declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008, en modalidad ordinaria, y tipo de tributación individual, con un resultado a devolver de 9.291,27 euros, que se devolvió de oficio. En dicha declaración se incluían rendimientos negativos de actividades por importe de 18.467,59 euros, como consecuencia de la no inclusión de ingresos y del cómputo de gastos financieros y de la amortización, aplicándose la libertad de amortización.

Con el fin de completar esta declaración, el 24 de mayo de 2011, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos efectuó un requerimiento de documentación al reclamante, en relación a la actividad de producción de energía mediante placas solares. El 21 de junio del mismo año el contribuyente contesta al mismo y aporta una factura emitida el 7 de agosto de 2008 por **********, en la que se describe como objeto la compra de 25 placas solares y de otros conceptos: un inversor ingeteam, una estructura de fijación, electricidad de baja tensión, ingeniería y diseño, visados, tramitaciones y proyectos, e infraestructuras de evacuación, todo ello por importe de 31.640,26 euros (sin IVA). También aporta un contrato, fechado el 7 de agosto de 2008, con la misma entidad, **********, de compraventa y realización de la instalación solar fotovoltaica conectada a la red eléctrica. Además, aporta resolución de 23 de septiembre de 2008 de la Dirección General de Energía por la que se inscribe definitivamente en el Registro de Instalaciones de Producción de Energía Eléctrica en Régimen Especial de la Comunidad Valenciana a **********, así como un contrato de compraventa fechado el 8 de septiembre de 2008 entre dicha entidad e Iberdrola Distribución Eléctrica, SAU ********* para la distribución de la energía eléctrica. Finalmente, adjunta una escritura de cesión de participaciones de fecha 20 de noviembre de 2009, en la que comparece, entre otros, el reclamante en su propio nombre y derecho para incorporarse como socio a **********, siéndole admitido un porcentaje de participación del 5% en cumplimiento de los acuerdos adoptados en la asamblea general de socios de esta entidad el 2 de noviembre de 2009 y que en este escritura se elevan a públicos.

En fecha 12 de julio de 2011 el Servicio de Gestión practicó liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2008, resultando un importe a ingresar de 5.686,14 euros más intereses de demora. En dicha liquidación, se excluye la amortización como gasto de la citada actividad, dado que, según se considera, de la documentación obrante en el expediente cabe concluir que la puesta en funcionamiento de los equipos de producción de energía eléctrica se produjo en 2009, y que por ello, no puede aplicarse la amortización sobre los mismos.

El 29 de julio de 2011 el reclamante interpuso recurso de reposición contra la liquidación practicada, manifestando su disconformidad con la misma, alegando que la puesta en marcha de las instalaciones adquiridas se produjo en el 2008, y para ello aporta una factura emitida el 7 de marzo de 2009 por **********a Iberdrola Distribución Eléctrica SAU, que tiene por objeto la producción eléctrica relativa a lecturas del período comprendido entre el 1 y el 31 de diciembre de 2008, en concreto, 4.957 KwH.

En escrito de 12 de enero de 2012, el reclamante manifiesta que adquirió la condición de contribuyente desde el momento mismo de la compra de las placas solares. También manifiesta que, por una parte, hay jurisprudencia ya consolidada del Tribunal Supremo, y también comunitaria, en el sentido de que son deducibles las cuotas soportadas o satisfechas con carácter previo al inicio de la realización habitual de entregas o prestaciones de servicios correspondientes a las actividades empresariales o profesionales, por el principio de neutralidad del IVA, que exige que los primeros gastos de inversión efectuados para la creación de una empresa se consideren actividad económica, siempre y cuando posteriormente concurran elementos objetivos que acrediten el inicio de la misma. Señala el reclamante que, en este caso, es un hecho objetivo que en el ejercicio 2009 ya se comienza a facturar. De todos modos, afirma que debe considerarse el ejercicio 2008 como momento en el que comenzó el ejercicio efectivo de la actividad, esto es, la producción de energía eléctrica con los equipos adquiridos para tal fin, puesto que las instalaciones se pusieron en marcha en 2008, y para acreditarlo aporta la factura emitida por ********** a Iberdrola antes mencionada.

En fecha 14 de febrero de 2012 se desestima este recurso, mediante el Acuerdo de la Jefa de Servicio de Gestión de Impuestos Directos, impugnado ante esta instancia, en el que se reitera que no queda acreditado que se pusiera en servicio la instalación del contribuyente en el ejercicio 2008, puesto que esta realidad no la quiebra la factura de la empresa productora de energía eléctrica a la empresa distribuidora de electricidad, en la que consta una lectura del último mes de 2008, porque no se puede vincular esa producción con los equipos concretos del contribuyente. Añade, respecto de la jurisprudencia mencionada en el escrito de 12 de enero de 2012, que la misma no es aplicable al gasto por amortización de los equipos puesto que este gasto no es un gasto necesario para obtener los ingresos, sino que las amortizaciones son correcciones de valor que corresponden a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, etc., es decir, habría que aplicarse después de la entrada en funcionamiento. Por último, señala que, en este caso, no concurre ni siquiera el ejercicio de una actividad por parte del contribuyente: el contribuyente se limitó a adquirir las placas pero no desarrolló actividad económica alguna, siendo ********** quien la desarrolla.

TERCERO.- La cuestión objeto de controversia en la presente reclamación se centra en determinar si el reclamante desarrolló o no actividad económica durante el ejercicio 2008, a efectos de considerar deducibles los gastos incurridos en el desarrollo de la misma.

A este respecto, el artículo 25 de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas indica que se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Además, en el mismo sentido, el artículo 2 del Decreto Foral Normativo 1/1993, de 20 de abril que aprueba el texto refundido del Impuesto sobre Actividades Económicas dispone que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios.

Argumenta el reclamante que el concepto de actividades económicas se define en el artículo 4 de la Sexta Directiva como comprensivo de todas las actividades de fabricación, comercio o prestación de servicios, y, en especial, de la explotación de un bien material o inmaterial con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, y que el número 1 del artículo 2 de la Directiva mencionada regula que el sujeto pasivo debe actuar "como tal" para que una operación pueda estar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Siguiendo con esta argumentación, señala que el concepto de actividad económica viene siendo interpretado como un conjunto o complejo organizado y en funcionamiento de bienes y servicios personales dirigidos, con la nota de habitualidad, a la obtención de lucro. También menciona una sentencia de la Audiencia Nacional (Sala de lo Contencioso Administrativo, sección 2ª) de 23 de diciembre de 2010, que ratifica el criterio de entender la utilización de "explotación económica" equivalente al desarrollo de una "actividad empresarial" en cuanto que supone "la organización de medios humanos y materiales, es decir, la ordenación de factores de producción".

Por lo que respecta a su caso, el reclamante alega que con las pruebas y documentación obrantes en el expediente queda acreditado que adquirió una serie de activos materiales, que los destinó al ejercicio de una actividad y que efectivamente comenzó a desarrollar la misma con la finalidad de obtener un beneficio económico. Puntualiza que es el mismo quién lleva a cabo la actividad de producción de electricidad, como resulta de su propia alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas. También considera acreditado, mediante la facturación aportada al expediente, que la fecha de comienzo de la actividad es el año 2008.

Por su parte, el Servicio de Gestión considera que la puesta en funcionamiento de los equipos de producción de energía eléctrica se produjo en 2009, y que por ello, no puede aplicarse la amortización sobre los mismos, señalando finalmente que no concurre ni siquiera el ejercicio de una actividad por parte del contribuyente, ya que el mismo se limitó a adquirir las placas pero no desarrolló actividad económica alguna.

En el caso que nos ocupa, mediante el análisis del expediente administrativo se consideran acreditadas las alegaciones del reclamante, esto es, que adquirió el año 2008 una serie de placas para la producción de energía solar fotovoltaica encargando asimismo a la entidad vendedora, la mercantil **********, la instalación de las mismas. Es decir, que adquirió una instalación eléctrica solar para llevar a cabo la actividad de producción de energía eléctrica. Se constata también que el reclamante se integró en una Agrupación de Interés Económico cuya actividad es "facilitar a los partícipes, propietarios de un cierto número de plantas solares fotovoltaicas, la explotación de las mismas, mediante la contratación común de los diferentes elementos necesarios tanto para su explotación, como para su mantenimiento, y en su caso reparación; generar sinergias y favorecer la colaboración entre las empresas y entidades de la Agrupación mediante el reparto proporcional a su participación de los ingresos derivados de sus respectivas plantas; fomentar la mejora de la gestión de la calidad de las plantas solares fotovoltaicas, y, en general, la realización de cuantas funciones se consideren necesarias o convenientes y redunden en el beneficio de sus miembros, subordinando en todo momento los intereses particulares a los comunes y generales de la Agrupación". Y finalmente, se constata también que es ********** la que factura a la empresa eléctrica distribuidora, en este caso, Iberdrola Distribución Eléctrica, SAU, y que dicha facturación corresponde con la producción eléctrica que realizan las distintas instalaciones eléctricas solares de las que son titulares los participes de la misma, entre los que se encuentra el reclamante.

Debe puntualizarse que la facturación que realiza ********** no obedece a la obtención de beneficio, como no podía ser de otra manera, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 3 de la Ley 12/1991, de 29 de Abril, de Agrupaciones de Interés Económico "la finalidad de la agrupación de interés económico es facilitar el desarrollo o mejorar los resultados de la actividad de sus socios" y "la Agrupación de Interés Económico no tiene ánimo de lucro para sí misma"; sino que obedece, por cuestiones administrativas, a la finalidad de facilitar la facturación al comprador final de la energía.

En resumen, puede describirse de esta manera la facturación entre el reclamante y las distintas empresas que intervienen en la producción y distribución de energía eléctrica solar: el reclamante factura a ********** la energía producida por las 25 placas solares fotovoltaicas de las que es titular; esta AIE factura dicha energía, junto con la de otros titulares de placas solares y que son también partícipes de la misma, a la empresa distribuidora de electricidad Iberdrola Distribución Eléctrica, SAU.

Por lo tanto, a juicio de este Tribunal, el reclamante sí realiza una actividad económica en los términos que regula la normativa vigente, pues ordena por cuenta propia medios de producción para intervenir en la producción de bienes y servicios, con la finalidad de obtener beneficio.

CUARTO.- Por tanto, una vez determinado que el reclamante sí ejerce actividad económica, hay que dilucidar si procede computar los gastos incurridos en 2008, relativos a la amortización, pese a no existir ingresos en dicho ejercicio.

En relación con los rendimientos de las actividades económicas, establece el artículo 26 de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que el método de estimación directa se aplicará como régimen general y tendrá dos modalidades, normal y simplificada. En los artículos 28 y 29 de la misma Norma Foral, dedicados a las normas para la determinación del rendimiento neto en las modalidades normal y simplificada, respectivamente, se hace una remisión a lo dispuesto en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, y es común a las sucesivas normativas que regulan la materia la exigencia de correlación entre un determinado gasto de la actividad y los ingresos procedentes de la misma para que aquél pueda tener la condición de fiscalmente deducible, tal y como se exige, entre otras normas, en el artículo 14 número 1 letra e) de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto sobre Sociedades. Y una vez establecida dicha correlación, para efectuar la deducción del gasto, debe acreditarse la realidad del mismo mediante su justificación documental, para lo cual el sujeto pasivo debe aportar, en principio, la correspondiente factura legalmente emitida conforme a lo establecido en el Decreto Foral 61/2004, de 15 de junio, por el que se regulan las obligaciones de facturación.

En el Acuerdo por el que se practica liquidación, el Servicio de Gestión considera que la puesta en funcionamiento de los equipos de producción de energía eléctrica se produjo en 2009, y que por ello, no puede aplicarse la amortización sobre los mismos.

En el supuesto analizado, debemos señalar que la adquisición de los activos se produjo el 22 de julio de 2008 y, según las lecturas facturadas, la producción de energía se inició en diciembre del mismo año, por lo que queda acreditado que en este ejercicio se produjo el inicio de la actividad, independientemente de que la fecha de la factura corresponda al ejercicio siguiente. Asimismo, de la documentación obrante en el expediente se desprende la relación existente entre el reclamante y la entidad **********emisora de la factura a que acabamos de hacer referencia.

En virtud de lo expuesto, se debe anular el Acuerdo impugnado, así como la liquidación practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008.


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda ESTIMAR la reclamación número 2012/0286, interpuesta por D.ª **********(NIF **********), en nombre y representación de D. **********, con NIF **********, anulando el Acuerdo de la Jefa del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 14 de febrero de 2012 , así como la liquidación practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008.
Solares
Energía
Actividades económicas
Energía eléctrica
Electricidad
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Impuestos directos
Gestión tributaria
Gastos financieros
Impuesto sobre el Valor Añadido
Agrupación de interés económico
Tributación individual
Libertad de amortización
Inversor
Contrato de compraventa
Impuesto sobre Actividades Económicas
Intereses de demora
Liquidación provisional por el IRPF
Entregas o prestaciones de servicios
Actividades empresariales y profesionales
Quiebra
Rendimientos íntegros de actividades económicas
Prestación de servicios
Actividades empresariales
Explotación económica
Impuesto sobre sociedades
Empresa eléctrica
Dueño
Ánimo de lucro
Estimación directa
Obligaciones de facturación
Rendimientos de actividades económicas
Rendimientos netos

NF. 7/1996 de 4 de Jul Guipuzcoa / Gipuzkoa (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial de Gipuzkoa Número: 133 Fecha de Publicación: 10/07/1996 Fecha de entrada en vigor: 10/07/1996 Órgano Emisor: Diputacion Foral De Gipuzkoa

NF. 2/2005 de 8 de Mar Gipuzkoa (General Tributaria) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial de Gipuzkoa Número: 52 Fecha de Publicación: 17/03/2005 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2005 Órgano Emisor: Dfg-diputado General

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