Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 000352 de 21 de Enero de 2004

Resumen

Deducción por inversión: adquisición conjunta de vivienda, garaje y trastero: concepto: improcedencia, pues la adquisición se produjo separadamente. Base para la deducción por inversión en vivienda habitual: no se incluyen aquellos gastos que tengan que ver con la operación de financiación. No se puede pretender que determinadas partidas relacionadas con la adquisición de la vivienda funden la deducción por haberse pagado con cargo a rentas del sujeto pasivo y, a la vez, justificar el importe solicitado en préstamo con el fin de adquirir la vivienda. SE DESESTIMA.

Cuestión

Deducción por inversión: adquisición conjunta de vivienda, garaje y trastero.

Contestación

Visto escrito presentado por don (?), con D.N.I. número (?), y domicilio en (...) (Navarra), en relación con liquidación provisional girada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1998.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El ahora recurrente presentó, de forma conjunta con su esposa, su reglamentaria declaración-liquidación (número (...)) por el Impuesto y año de referencia en oportuno plazo.

SEGUNDO.- Los órganos gestores del Impuesto practicaron al interesado liquidación provisional modificativa de dicha declaración-liquidación; en dicha liquidación provisional se procedió a disminuir la deducción por inversión en vivienda habitual y a incrementar los gastos deducibles de los rendimientos íntegros del capital inmobiliario (en concreto, respecto de la vivienda habitual del reclamante) en concepto de intereses y demás gastos de financiación de los capitales ajenos invertidos en la adquisición de la citada vivienda habitual, sobre la base de que "la cantidad financiada no" podía "ser superior al coste de adquisición de la vivienda habitual".

TERCERO.- Mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (?) de diciembre de 1999 el ahora recurrente solicitó la modificación de la citada liquidación provisional con el fin de que le fuese admitida la deducción por inversión en vivienda habitual, aportando para ello una serie de documentos que de acuerdo con su propia apreciación justificaban "que la financiación" era "inferior al coste de la vivienda". Dicha solicitud fue desestimada mediante Resolución de los órganos gestores del Impuesto de (?) de marzo de 2000 por diversos motivos: a) porque no cabía "considerar como valor de adquisición el importe correspondiente al garaje y trastero por no haberse adquirido conjuntamente con la vivienda habitual"; b) porque el importe total de los préstamos presentados por el interesado en su declaración-liquidación había sido destinado a financiar la totalidad del valor de adquisición de la vivienda habitual del reclamante, esto es, dichos préstamos financiaban "también los gastos accesorios a la compra". Igualmente, en dicha Resolución se vino a admitir la deducibilidad del 100 por ciento de las cantidades satisfechas y por satisfacer correspondientes a los citados préstamos.

CUARTO.- Y frente a dicha Resolución viene ahora el interesado a interponer reclamación económico-administrativa ante este Tribunal mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (...) de abril de 2000, insistiendo en sus pretensiones únicamente en lo referente a la deducción por inversión en vivienda habitual, al considerar que en la base de dicha deducción deberían tenerse en cuenta tanto la amortización de los préstamos antes referidos como los "gastos inherentes al coste de adquisición de la vivienda habitual".

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.-. Ha de declararse la competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Foral para el conocimiento y resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y artículos 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulada dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- El artículo 74.5.b) Ley Foral 6/1992, de 14 de mayo, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece que se podrá deducir de la cuota del Impuesto "el 15 por 100 de las cantidades satisfechas en el ejercicio por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del sujeto pasivo".

En el presente supuesto el recurrente, en fase de declaración-liquidación, aportaba documentación acerca de las siguientes operaciones: un préstamo personal, de fecha 23 de octubre de 1998, concertado con la BBB por importe de 8.000.000 de pesetas; otro préstamo (hipotecario éste), de 30 de octubre de 1998, concertado con la entidad financiera AAA por importe de 18.800.000 de pesetas; diversas facturas relativas a la compraventa de una vivienda y correspondientes a los siguientes conceptos: gastos de Notario (73.370 pesetas), gastos del Registro de la Propiedad (36.485 pesetas) y liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (1.545.000 pesetas); diversas facturas concernientes a un préstamo hipotecario y correspondientes a los siguientes conceptos: gastos de Notario (76.418 pesetas), gastos del Registro de la Propiedad (26.733 pesetas, más 1.190 pesetas), gastos de tasación (28.513 pesetas) y liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (169.435 pesetas); y, por último, una factura relativa a la compraventa de un aparcamiento subterráneo (un garaje) y un trastero y correspondiente a gastos de Notario (25.949 pesetas). Y con posterioridad, en fase de impugnación de liquidación provisional, acompañaba al recurso dos escrituras públicas: una, de fecha (?) de octubre de 1998, relativa a la adquisición de una vivienda, ascendiendo el precio global abonado por la misma a 25.000.000 de pesetas, a los que había que sumar por gastos inherentes a dicha adquisición (honorarios del Notario y del Registrador de la Propiedad y cuota y honorarios correspondientes a liquidación practicada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados) la cantidad de 1.654.855 pesetas; y otra, de fecha (?) de noviembre de 1998, referente a la compraventa de una plaza de aparcamiento subterráneo (un garaje) y de un trastero, situados en el sótano del mismo edificio en el que se encuentra enclavada la vivienda citada con anterioridad, por un precio de 1.500.000 pesetas.

Una vez expuesto lo anterior, la primera cuestión que se debe examinar es la relativa a si la mencionada adquisición de una plaza de aparcamiento subterráneo (un garaje) y de un trastero puede generar el derecho a la deducción citada en el encabezamiento de este Fundamento. A este respecto, conforme a lo señalado en el artículo 33.Uno del Decreto Foral 209/1992, de 8 de junio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se considera asimilada a la adquisición de vivienda, a los efectos de la deducción por inversión en vivienda habitual, la "adquisición del garaje y trastero, siempre que la misma se efectúe conjuntamente con la vivienda habitual"; o sea, el primer asunto a dilucidar en el presente caso es si se ha producido o no una adquisición conjunta de la vivienda y del garaje y trastero por parte del recurrente y su esposa. Pues bien, de la documentación obrante en el expediente no cabe concluir que tal adquisición conjunta se haya producido, ya que las compraventas de la vivienda y del garaje y trastero situados (estos últimos) en la planta baja del mismo edificio (que aquel en el que se encuentra ubicada la vivienda) se elevaron a escritura pública en momentos diferentes (en concreto, con una diferencia de 28 días: la adquisición de la vivienda se escrituró el (?) de octubre de 1998 y la del garaje y trastero el (?) de noviembre de 1998) y, además, las personas que intervienen como parte vendedora en cada una de las dos escrituras son diferentes, con lo cual no se acredita en absoluto que de forma conjunta (si acudimos al Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española y vemos las definiciones que da del adjetivo conjunto/a: "unido a otra cosa" y del adverbio de tiempo conjuntamente: "a un mismo tiempo", comprobamos que lo esencial es que la compraventa de los bienes en cuestión se efectúe a la vez) con la vivienda hubiese intención de adquirir el garaje y trastero citados. En definitiva, que ninguna prueba se ha aportado por el interesado de que realmente hubo una compraventa conjunta de los referidos bienes (vistos los antecedentes y documentos del expediente, consideramos que ciertamente era difícil, por no decir imposible, justificar dichos extremos).

TERCERO.- Habiéndose, pues, determinado que no procede practicar deducción alguna por la adquisición del garaje y trastero que venimos ya citando reiteradamente, la siguiente cuestión a delimitar y resolver es la referente a la pretensión del reclamante, por un lado, de que les sea practicada deducción en cuota por las cantidades que satisfizo en el ejercicio 1998 por la totalidad de los gastos que él considera inherentes al coste de adquisición de su vivienda habitual, y, por otro, de que les sean tomados en cuenta como deducibles tanto los intereses como la amortización satisfechos como consecuencia de préstamos obtenidos para la aludida adquisición. En este sentido, es tradicional la doctrina mantenida tanto por el Organo de Informe y Resolución en Materia Tributaria como por este Tribunal en el sentido de que en materia de destino dado a los préstamos habrá de estarse al señalamiento que efectúen los propios sujetos pasivos al confeccionar su declaración-liquidación, exigiendo siempre unos requisitos mínimos de congruencia temporal y cuantitativa, esto es, que la cantidad obtenida en préstamo no exceda de la parte que quede por satisfacer del precio de la vivienda y que se dé la debida congruencia entre el período de construcción de la vivienda y la fecha de obtención del préstamo. Así, consta en el presente caso otorgamiento de escritura de compraventa de vivienda en (?) de octubre de 1998, obteniéndose en la misma fecha préstamo hipotecario de la entidad (?) y en fecha anterior (concretamente, el (?) de octubre de 1998) préstamo personal de la entidad (?). Por otro lado, resulta también de la documentación aportada en el expediente que el valor total de la vivienda (incluidos gastos) es de 26.654.855 pesetas (en cuanto a este particular, hay que decir que, al contrario de lo sostenido por el recurrente, únicamente pueden considerarse como gastos inherentes a la compraventa de la vivienda, y por tanto integrantes de su valor de adquisición, aquellos referidos exclusivamente a dicha compra, pero no los concernientes o que traigan causa de los préstamos arriba mencionados; por lo tanto, sólo tienen la referida consideración de gastos imputables a la compra de la vivienda los de Notario (73.370 pesetas), Registro de la Propiedad (36.485 pesetas) y liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (1.545.000 pesetas) relativos a dicha operación; y debe ponerse de manifiesto igualmente, que los órganos gestores del Impuesto, con muy buen criterio, procedieron ya a deducirles al reclamante y a su esposa, de los rendimientos del capital inmobiliario, todos los gastos y comisiones inherentes a ambos préstamos acreditados por el interesado, juntamente con los intereses abonados por los mismos, cuestión ésta que parece que ha pasado desapercibida para el recurrente) mientras que lo solicitado en préstamo asciende a 26.800.000 de pesetas, con lo que también concurriría en el caso la exigible congruencia cuantitativa a la que se ha hecho alusión con anterior. Por ello, no habría ningún inconveniente para entender aplicados los préstamos del caso a la adquisición de la vivienda habitual del interesado y su esposa, con la salvedad de que no lo serían en su totalidad, sino que el préstamo de 18.800.000 pesetas se entendería destinado en su integridad a tal fin y el de 8.000.000 de pesetas sólo en un 98,19 por 100; pero si examinamos la liquidación provisional practicada por los órganos gestores del Impuesto comprobamos que éstos admitieron como deducible el 100 por 100 de las cantidades abonadas por dichos préstamos, con lo cual habrá que estar a este pronunciamiento con el fin de no incurrir en prohibido supuesto de reformatio in peius.

Llegados a este punto, lo que no puede admitirse, como al parecer pretende el interesado, es que se tomen en cuenta los gastos inherentes a la adquisición de la vivienda, a los que antes se ha aludido, para justificar los importes obtenidos en préstamo y pretender simultáneamente que dichos gastos se tomen en consideración como gastos satisfechos en el año con rentas propias de los sujetos pasivos (él y su esposa), esto es, sin cargo a dichos préstamos. O se opta por una solución o por la otra, pero ambas son incompatibles. O sea: no puede admitirse la práctica de deducción en cuota por aquellas cantidades que hayan sido satisfechas con cargo a los préstamos; la deducción de aquellas cantidades se irá produciendo conforme se vayan amortizando los préstamos, ya que sólo en ese momento de amortización de los referidos préstamos puede decirse que los sujetos pasivos van pagando la inversión con cargo a su propio patrimonio. Por todo ello no se puede admitir la deducción en cuota solicitada respecto de los citados gastos. Cosa distinta hubiese sido que el recurrente hubiese llegado a acreditar en alguna de las fases del procedimiento que los gastos inherentes a la compraventa de la vivienda habían sido satisfechos con cargo a rentas o fondos propios de él y su esposa, en lugar de con cargo a alguno de los préstamos a que hemos aludido con anterioridad, en cuyo caso sí se admitiría la práctica de deducción en cuota por dichos gastos, pero entonces se produciría correlativamente la reducción del porcentaje de afección que el préstamo antes prorrateado hubiera de tener respecto del pago de la vivienda, al entenderse destinado a dicho fin en una menor cuantía.

Todo lo reseñado hasta el momento juega en contra de los argumentos y pretensiones del recurrente y puesto que, como disponen tanto la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria en su artículo 114.1, como la actual Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria en su artículo 106.1, "tanto en el procedimiento de gestión, como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo", el interesado en el procedimiento debería haber aportado las pruebas documentales o de otro tipo que estimase oportunas para fundar su derecho si quería ver estimadas sus pretensiones, al menos en parte, ya que en su totalidad hubiese sido imposible debido a que, como ya hemos puesto de manifiesto a lo largo de los presentes Fundamentos, el interesado incurrió en varios errores en sus alegaciones y manifestaciones. Pues bien, como el reclamante no prueba fehacientemente otra forma diferente de la aquí expuesta de financiación de la adquisición del inmueble que presuntamente va a constituir la vivienda habitual de él y de su esposa, este Tribunal no admite las alegaciones del interesado en orden a su pretensión de practicar en el ejercicio 1998 la deducción correspondiente por inversión en vivienda habitual por los gastos inherentes a la compraventa de dicha vivienda, los cuales se irán deduciendo a medida que se produzcan las amortizaciones correspondientes de los préstamos ya citados con anterioridad.

Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por don (?) contra Resolución del Jefe de la Sección de I.R.P.F. y Patrimonio, de (?) de marzo de 2000, relativa a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1998, confirmándose la misma y la correspondiente liquidación en sus propios términos.