Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 000453 de 12 de Febrero de 2004

Resumen

Objetos publicitarios de escaso valor. No sujeción. Deducción cuotas soportadas en la adquisición. Aplicación regla de prorrata especial. SE ESTIMA.

Cuestión

1º) Objetos publicitarios de escaso valor. 2º) Deducción cuotas soportadas en la adquisición. 3º) Aplicación regla de prorrata especial.

Contestación

Examinado escrito presentado por don BBB en representación de la entidad mercantil "AAA", con C.I.F. F-ZZ-ZZZZZZ y domicilio en (...) (Navarra), en relación con la deducción en regla de prorrata de cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios destinados a realizar entregas sin contraprestación de impresos u objetos publicitarios en los porcentajes 9%, 10% y 10% para los años 1997, 1998 y 1999.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La entidad ahora reclamante presentó declaración resumen anual con el número (...), correspondiente al año 1999 por el Impuesto sobre el Valor Añadido, solicitando la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre por un importe de 76.668.903 pesetas. Requerida la entidad por la Oficina gestora para la presentación de la documentación que sustente el cálculo de la regla de prorrata y al desglose del IVA soportado por sectores de actividad, se advierte la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios destinados a realizar entregas sin contraprestación de impresos u objetos publicitarios en los porcentajes 9%, 10% y 10% para los años 1997, 1998 y 1999 respectivamente. La oficina gestora en Diligencia de 28 de abril de 2000 y posteriores liquidaciones provisionales modifica el importe de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido en concepto de adquisiciones de bienes y servicios destinados a operaciones no sujetas en las siguientes cantidades:

Año 1997, 875.355 pesetas. Año 1998, 555.500 pesetas. Año 1999, 616.403 pesetas.

SEGUNDO.- Y contra dichos actos administrativos viene la entidad interesada a interponer reclamación económico-administrativa mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (...) de mayo de 2000.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- La competencia de este Tribunal para el conocimiento y resolución de las reclamaciones económico-administrativas viene determinada por los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio.

SEGUNDO.- En primer lugar, es preciso determinar la normativa aplicable al presente caso, contenida en la Ley 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Así el artículo 7, 4º determina,

" No estarán sujetas al Impuesto:

4º. Las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter publicitario.

Los impresos publicitarios deberán llevar de forma visible el nombre del empresario o profesional que produzca o comercialice bienes o que ofrezca determinadas prestaciones de servicios.

A los efectos de esta Ley Foral, se considerarán objetos de carácter publicitario los que carezcan de valor comercial intrínseco y en los que se consigne de forma indeleble la mención publicitaria.

Por excepción a lo dispuesto en este apartado, quedarán sujetas al Impuesto las entregas de objetos publicitarios cuando el coste total de los suministros a un mismo destinatario durante el año natural exceda de 15.000 pesetas [90,15 euros], a menos que se entreguen a otros sujetos pasivos para su redistribución gratuita".

El artículo 40,1º, a), establece, "Los sujetos pasivos a que se refiere el número1 del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 38 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:

1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:

a). Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido".

A su vez el artículo 42, 1,5º, en redacción originaria que del texto anterior da la Ley Foral 19/1992, aplicable al ejercicio 1997, establece: "No podrán ser objeto de deducción:

5º. Las cuotas soportadas como consecuencia de adquisiciones de bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.

No tendrán esta consideración:

a). Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor definidos en el artículo 7º, apartados 2º y 4º de esta Ley Foral".

El mismo artículo 42, 1,5º, en redacción dada por el Decreto Foral 5/1998, de 19 de enero, BON nº 19/13.2.98, con efectos desde 1 de enero de 1998, establece: "No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos:

5º. Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.

No tendrán esta consideración:

a). Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor definidos en el artículo 7º, apartados 2º y 4º, de esta Ley Foral".

Y por último, el artículo 52, establece en cuanto al procedimiento de la prorrata especial a la que la entidad está acogida, lo siguiente:

"1. El ejercicio del derecho a deducir en la prorrata especial se ajustará a las siguientes reglas:

1ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán deducirse íntegramente.

No obstante, en el caso de que tales operaciones se financien a través de subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 26, número 2, apartado 3º, de esta Ley Foral, no integren la base imponible, se aplicará lo dispuesto en la regla 3ª de este número.

1ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán deducirse íntegramente.

2ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a deducir no podrán ser objeto de deducción.

3ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán ser deducidas en la proporción resultante de aplicar al importe global de las mismas el porcentaje a que se refiere el artículo 50, números 2 y siguientes.

La aplicación de dicho porcentaje se ajustará a las normas de procedimiento establecidas en el artículo 51 de esta Ley Foral.

2. En ningún caso podrán ser objeto de deducción las cuotas no deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 41 y 42 de esta Ley Foral".

TERCERO.- Pues bien, de la lectura de los textos anteriores se desprende en primer lugar que el artículo 7.º, número 4.º, de la Ley 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), dispone que no estarán sujetas a dicho tributo las entregas gratuitas de objetos de carácter publicitario.

El aludido precepto precisa que, a los efectos de la Ley del Impuesto, se considerarán objetos de carácter publicitario los que carezcan de valor comercial intrínseco, en los que se consignen de forma indeleble la mención publicitaria, como se trata en el caso que nos ocupa.

No obstante, se exceptúan de la no sujeción las entregas de los mencionados objetos publicitarios cuando el coste total de los suministrados a un mismo destinatario durante el año natural exceda de 15.000 pesetas (90,15 euros), a menos que se entregue a otros sujetos pasivos para su redistribución gratuita.

La Ley del Impuesto, por tanto, condiciona la no sujeción de las entregas de objetos publicitarios al cumplimiento de los siguientes requisitos:

- Que en los citados objetos se consigne de forma indeleble la mención publicitaria, es decir, de forma clara, visible e imborrable el anagrama o denominación comercial del proveedor.

- Que dichos objetos carezcan de valor comercial intrínseco, es decir, que, aunque pueda apreciarse en ellos un cierto valor material, sean de escaso valor, como ocurrirá cuando en ellos figure visiblemente la indicación de su carácter no venal.

- Que el coste de los objetos entregados a cada destinatario a lo largo de cada año natural no exceda de 15.000 pesetas (90,15 euros).

Por lo tanto, estos objetos, por su escaso valor y por las menciones publicitarias que deben llevar, resultan inapropiados para su comercialización.

Asimismo, en relación con este supuesto debe considerarse también lo previsto en el artículo 42, apartado uno, número 5.º, letra a) de la misma Ley, según el cual las operaciones que resulten no sujetas al Impuesto en aplicación de lo dispuesto en el artículo 7.º 4.º de la Ley no tienen la consideración de bienes adquiridos para atenciones a clientes y, por ello, las cuotas soportadas por la adquisición de dichos bienes no quedan excluidas del derecho a la deducción.

En consecuencia, las entregas de los objetos publicitarios no estarán sujetas al Impuesto cuando dichos objetos cumplan los requisitos previstos en el artículo 7.º 4.º de la Ley del Impuesto en la forma indicada anteriormente y, además, el empresario que adquiera dichos objetos para su distribución gratuita podrá deducirse el Impuesto soportado por su adquisición.

CUARTO.- Una vez determinada la no sujeción de las entregas de objetos publicitarios y la deducción del Impuesto soportado en su adquisición, de acuerdo con el fundamento anterior, es preciso determinar el funcionamiento de la deducción, al estar sujeta la recurrente al procedimiento de la prorrata especial. Pues bien, la Oficina gestora del Impuesto en su Diligencia se refiere únicamente al artículo 52, 1, 2ª, cuya transcripción se ha realizado en el fundamento segundo, argumentando que las cuotas soportadas en la adquisición de los artículos publicitarios no son deducibles al ser utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originan el derecho a la deducción. De acuerdo con el fundamento anterior, las cuotas de las adquisiciones son deducibles, pero en su aplicación ha de tenerse en cuenta el artículo 52, 1, 3ª, también transcrito en el fundamento segundo anterior, admitiéndose la deducción sólo en la parte de las adquisiciones referidas a operaciones que originen el derecho a la deducción. Los objetos publicitarios adquiridos por la empresa (publicidad), se utilizan tanto en operaciones que dan derecho a deducción como en operaciones que no dan derecho a deducción, por lo que para el cálculo de la deducción ha de aplicarse el porcentaje determinado conforme a las reglas establecidas para la prorrata general. Los porcentajes de deducción, en función de la aplicación del procedimiento de la prorrata general admitidos por la oficina gestora, son el 9%, 10% y el 10% para los años 1997, 1998 y 1999 respectivamente, justamente los que la empresa había aplicado en sus declaraciones-liquidaciones, resultando de su aplicación unas cantidades deducibles que ascienden a 875.355 pesetas, 555.000 pesetas y 616.403 pesetas para cada año.

Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por representación de la sociedad "AAA" contra liquidaciones provisionales del Impuesto sobre el Valor Añadido, números (...), (...) y (...), correspondientes a los años 1997, 1998 y 1999 respectivamente, procediéndose a la deducción de los importes reclamados por la recurrente en cada año y que ascienden a 875.355 pesetas, 555.500 pesetas y 616.403 pesetas.