Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 010025 de 22 de Abril de 2004

Resumen

Recargo por retraso en el cumplimiento de determinadas obligaciones tributarias: procedencia: cabe considerar la actuación de la entidad como negligente en el cumplimiento de sus obligaciones. Exigencia de intereses de demora: procedencia: son compatibles con las sanciones y tienen un carácter resarcitorio del retraso en el ingreso de la deuda tributaria. SE DESESTIMA.

Cuestión

1º) Recargo por retraso en el cumplimiento de determinadas obligaciones tributarias. 2º) Compatibilidad de los intereses de demora con las sanciones.

Contestación

Visto escrito presentado por don BBB, en representación de la Compañía Mercantil "AAA", con C.I.F. número A-ZZ-ZZZZZZ y domicilio en (...) (Navarra), en relación con tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los trimestres primero a cuarto del año 1999 y primer trimestre del año 2000.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La entidad ahora recurrente presentó sus reglamentarias declaraciones-liquidaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido, y relativas a los períodos referidos más arriba, fuera de los plazos establecidos al efecto.

SEGUNDO.- Por los órganos gestores del impuesto se practicó liquidación provisional correspondiente al primer trimestre del año 1999, en la que se vinieron a exigir recargo por extemporánea presentación de su declaración-liquidación e intereses de demora, que fue recurrida por la interesada mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de 11 de septiembre de 2000. Dicho recurso fue desestimado mediante resolución de la Jefa de la Sección del Impuesto sobre el Valor Añadido de 3 de noviembre de 2000. Simultáneamente, se practicaron liquidaciones provisionales modificativas de la autoliquidaciones presentadas correspondientes a los trimestres segundo, tercero y cuarto del año 1999 y primero del año 2000, exigiéndose igualmente en las mismas recargo por presentación extemporánea e intereses de demora.

TERCERO.- Y frente a los distintos actos administrativos mencionados viene ahora la interesada a interponer reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Económico-Administrativo Foral, mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (...) de noviembre de 2000, oponiéndose a las liquidaciones practicadas y solicitando la anulación de los recargos e intereses de demora girados.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Foral para el conocimiento y resolución de las reclamaciones económico-administrativas interpuestas, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulada en tiempo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Entrando ya en el análisis de la primera cuestión planteada en la presente reclamación, esto es, la de si es aplicable o no el recargo automático previsto en la normativa vigente para los supuestos de retraso en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, hay que indicar que el artículo 67 de la ley Foral 3/1989, de 2 de mayo, de Presupuestos Generales de Navarra para el ejercicio 1989, establece que "el retraso en el cumplimiento de cualesquiera de las obligaciones de presentación de los documentos comprensivos de hechos imponibles, de declarar, practicar liquidación a cuenta o efectuar el ingreso correspondiente, llevará consigo un recargo automático del 5 por ciento si el retraso no es superior a dos meses y del 10 por ciento cuando exceda de dicho plazo, y ello sin perjuicio de la aplicación de los intereses de demora" y que "en los supuestos en que sea de aplicación el recargo automático, a que se refiere el párrafo anterior, no se impondrá la sanción prevista para la infracción simple derivada del retraso en la presentación de declaraciones". O sea, en dicha Ley Foral se recoge el complejo y trino deber de autoliquidación impuesto a los sujetos pasivos, el cual encierra o está integrado no sólo por la clásica obligación de declaración tributaria sino también por la de llegar a la determinación de la correspondiente deuda tributaria (mediante la práctica de liquidación a cuenta) y por la de efectuar el ingreso de su importe, todo ello dentro del plazo establecido al efecto, de tal modo que si se produce el incumplimiento, o más bien el retraso en el cumplimiento, de cualquiera de las referidas tres obligaciones, ello llevaría consigo o daría lugar, sin más, a la imposición de ese recargo automático contemplado en la normativa.

Pues bien, en este caso resulta que las declaraciones-liquidaciones a que se contrae el presente expediente se presentaron fuera del plazo legal y reglamentariamente establecido para ello, ingresándose la deuda tributaria igualmente fuera del referido plazo, circunstancias ambas que han sido pacíficamente admitidas por la propia entidad recurrente, y que, a la vista de ello, los órganos gestores del Impuesto procedieron a la liquidación del correspondiente recargo automático por retraso en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, el cual fue del 10 por ciento al tratarse de un retraso superior a dos meses.

Y no puede admitirse, como pretende la recurrente, que la misma haya obrado con la adecuada diligencia en el cumplimiento de sus obligaciones, en este caso, de presentar las oportunas declaraciones-liquidaciones e ingresar las cantidades resultantes. En efecto, dado que las acciones y omisiones constitutivas de infracción tributaria son sancionables a título de simple negligencia y que por culpa o negligencia hemos de entender la omisión de cautelas, precauciones o cuidados de una cierta entidad, o la no adopción de las medidas precisas para evitar un resultado antijurídico previsible, habremos de concluir que tal circunstancia concurre en el presente caso, en el que la entidad recurrente dejó de cumplir, voluntariamente, una obligación, la de presentar las correspondientes autoliquidaciones e ingresar su importe en tiempo oportuno, establecida de manera clara e incontrovertible por la normativa reguladora del tributo, y sin que pueda admitirse como causa exculpadora de la responsabilidad una pretendida "precaria situación financiera" de la entidad.

De todo lo anterior se desprende que, habiendo acontecido las circunstancias previstas en la normativa aplicable para la exigencia del recargo aludido, debemos decretar correcta la aplicación del recargo impuesto, siendo absoluta y plenamente ajustada a Derecho la exigencia hecha por los órganos gestores del Impuesto del citado recargo por retraso en el cumplimiento del deber de autoliquidar e ingresar las deudas tributarias relacionadas con el presente expediente, no pudiéndose, por tanto, atender la petición de anulación realizada por la entidad reclamante.

TERCERO.- Y en relación con la segunda cuestión debatida en el caso que nos ocupa, esto es, la de considerar o no correcta la inclusión y exigencia en las liquidaciones provisionales giradas de intereses de demora, decir que, por un lado, el inciso final del primer párrafo del artículo 67 antes citado ("y ello sin perjuicio de la aplicación de los intereses de demora") recoge la compatibilidad entre la posible aplicación de los intereses de demora y la exigencia del recargo automático que resultase procedente de acuerdo con dicho artículo; y por otro lado, ya el artículo 45.7º del Acuerdo del Parlamento Foral, de 19 de mayo de 1981, de Presupuestos Generales de Navarra para 1981, que autorizaba a la Diputación Foral a regular la materia relativa a infracciones y sanciones tributarias de acuerdo con unos determinados criterios, disponía que "no tendrán la consideración de sanciones y serán compatibles con ellas los intereses de demora y demás recargos legalmente aplicables" y que "el ingreso de las cuotas tributarias, transcurrido el período voluntario de pago, llevará consigo, en todo caso, la obligación de satisfacer los intereses de demora correspondientes, además de los recargos que legalmente procedan" y posteriormente el artículo 19 de la Ley Foral 8/1988, de 26 de diciembre, de la Hacienda Pública de Navarra, vino a establecer que "sin necesidad de apercibimiento ni requerimiento alguno, las cantidades adeudadas a la Hacienda Pública de Navarra devengarán desde el día siguiente al de su vencimiento y hasta su total cancelación el interés de demora legalmente establecido", con lo cual queda meridianamente claro que la imposición de dichos intereses no es sino consecuencia de la demora en el ingreso de las cantidades de las que debía disfrutar la Administración Tributaria, demora que lógicamente se computa hasta el momento en que tiene lugar el pago efectivo de la deuda tributaria debida.

Lo que debe quedar meridianamente claro es que el perjuicio derivado de un pago tardío está en directa relación con el tiempo que dura la tardanza y, por tanto, en proporción a ésta ha de calcularse aquél, como pone de manifiesto la fórmula matemática del interés, cuyos factores son la base, el tipo o rédito y el tiempo, de ahí que los dichos intereses de demora traten de compensar, como bien dice el Tribunal Constitucional en su Sentencia número 76 de 26 de abril de 1990, "con arreglo a un módulo objetivo, el coste financiero que para la Administración Tributaria supone dejar de disponer a tiempo de cantidades dinerarias que le son legalmente debidas"; es decir, los tales intereses tienen o cumplen una función indemnizatoria, ya que consisten exclusivamente en una compensación al Erario Público "por el perjuicio que a éste supone la no disposición tempestiva de todos los fondos necesarios para atender los gastos públicos" (Sentencia 76/1990, de 26 de abril, del Tribunal Constitucional, ya mencionada anteriormente).

En definitiva, los plazos establecidos para el ingreso de los tributos en período voluntario equivalen a la intimación al pago por ministerio de la Ley y, en consecuencia, transcurridos con o sin prórroga, empieza el retraso, y ahí es donde se incardinan los intereses de demora, en cuanto compensadores (nítidamente se puede ver en ellos su naturaleza intrínseca de carácter indemnizatorio) del incumplimiento de una obligación (y es que su raíz profunda se encuadra en el Derecho común, y así, el artículo 1.108 del Código Civil establece con carácter general que cuando una "obligación consistiere en el pago de una cantidad de dinero, y el deudor incurriere en mora, la indemnización de daños y perjuicios, no habiendo pacto en contrario, consistirá en el pago de los intereses convenidos, y a falta de convenio, en el interés legal") o prestación de dar una cantidad de dinero; dicho desde otra perspectiva, que también es adecuada al caso, el interés de demora no tiene carácter sancionador. Tal conclusión es más ostensible y convincente si se repara en que, precisamente por su diverso talante, son compatibles en todo caso (salvo que una Ley disponga lo contrario) los intereses y las sanciones y demás recargos que legalmente resulten procedentes, todos los cuales, a su vez, funcionan con total independencia. Lo dicho no es sino la doctrina reiterada de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que, con valor normativo complementario del ordenamiento jurídico (según el artículo 1.6 del Código Civil) nos dice, en el plano de la legalidad, lo que en este significan los intereses de demora (Sentencias del Tribunal Supremo de 4 de noviembre de 1986, 4 de noviembre de 1987 y 28 de septiembre de 1990). Por tanto, no habiéndose ingresado dentro de plazo la cuota devengada por el Impuesto en las correspondientes declaraciones-liquidaciones, procede la inclusión de los oportunos intereses de demora, habida cuenta el carácter meramente indemnizatorio o compensatorio que posee el dicho concepto de intereses, es decir, basados éstos en razones meramente objetivas, sin que en relación con ellos tenga nada que ver el juego de la intencionalidad o no en la actuación.

Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por la representación de la Compañía Mercantil "AAA" contra resolución de la Jefa de la Sección del Impuesto sobre el Valor Añadido de 3 de noviembre de 2000 y liquidaciones provisionales giradas en relación con tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los trimestres primero a cuarto del año 1999 y primer trimestre del año 2000, confirmándose tanto la resolución como las liquidaciones provisionales aquí recurridas en sus propios términos.