Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 4922 de 13 de Mayo de 2015

Resumen

El efecto final expropiatorio, que será la transferencia de la propiedad en la expropiación traslativa debe considerarse producida cuando fijado y pagado el justiprecio se proceda a la consecuente ocupación del bien expropiado.   No obstante, esta regla general se rompe en el supuesto de expropiación por el procedimiento de urgencia regulado en el que se produce una ocupación inmediata del bien expropiado anterior a la fijación y pago del justiprecio.   En este procedimiento existe un derecho de ocupación inmediata tras el depósito o pago previo, por lo que, en este caso, la transferencia de la propiedad se consuma en el momento de la ocupación urgente que es anterior a la fijación y pago del justiprecio. Intereses de demora: no resulta exigible tributar por los mismos hasta que no se produce el pago del justiprecio. SE ESTIMA EN PARTE.

Cuestión

Imputación temporal del incremento de patrimonio derivado de justiprecio reconocido judicialmente

Descripción

EXPEDIENTE 469/2013

En la ciudad de Pamplona a 13 de mayo de 2015, reunido el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Na-varra, adopta la siguiente resolución:

Visto escrito presentado por don AAA, con N.I.F. AAA, heredero de doña BBB, en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 2012.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Mediante el correspondiente expediente de expropiación tramitado por el procedimiento de ur-gencia le fue expropiada a doña BBB una finca. El depósito previo y acta de ocupación se efectuaron en el año 2008, declarándose el incremento correspondiente a dicho depósito en la autoliquidación del referido año. El justiprecio quedó fijado inicialmente el 23 de septiembre de 2010 por el Jurado de Expropiación de Navarra y la Sentencia de 9 de marzo de 2012 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Su-perior de Justicia de Navarra, con la estimación del recurso interpuesto contra dicho justiprecio, vino a fijar definitivamente el importe del referido justiprecio.

SEGUNDO.- El día 17 de mayo de 2013 vino la representación de doña BBB a solicitar que, a efectos de la aplicación de los coeficientes reductores, el incremento de patrimonio derivado de las cantidades abonadas en el año 2012 en concepto de mayor justiprecio establecido en la Sentencia citada y de los correspondientes intereses de demora, debían imputarse al año 2008, dado que es el año en el que se ha producido la trans-misión del bien expropiado. Los órganos de gestión del impuesto dictaron, el 5 de septiembre de 2013, pro-puesta de liquidación provisional imputando el incremento de patrimonio a la base imponible especial corres-pondiente al año 2012, resultando de la misma una cuota diferencial adicional de 22.377,58 euros. No habiéndose formulado alegaciones en el plazo establecido al efecto, la propuesta devino liquidación provisio-nal en los mismos términos en que estaba redactada.

TERCERO.- Mediante escrito con fecha de entrada en los registros de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra de 5 de noviembre de 2013 interpone el interesado reclamación económico-administrativa solicitando la anulación de la liquidación provisional girada y la fijación de una cuota a ingresar de 11.255,37 euros con fundamento en que para determinar el importe del incremento de patrimonio sujeto a tributación debe tomarse como fecha de transmisión, la del Acta de Ocupación ( 2 de julio de 2008), pero no la fecha de 9 de marzo de 2012 en la que se dicta la sentencia fijando el justiprecio.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Foral para el cono-cimiento y resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y artículos 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las im-pugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulada la reclamación en tiempo hábil y por per-sona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- En relación a la cuestión objeto de controversia, el acto impugnado señala lo siguiente:

“OBJETO REVISADO: INCREMENTO PATRIMONIAL DERIVADO DE LA SENTENCIA DE 9 DE MARZO 2012 TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE NAVARRA.

En primer lugar, se pone de manifiesto que no ha lugar a la impugnación del IRPF 2008 recogida en docu-mento (…) de 17/05/2013 puesto que tratándose de un aumento de valoración acordado por el Jurado de Expropiación fijándose un justiprecio superior al inicialmente señalado, no se rectifica la ganancia o pérdida patrimonial original sino que se calcula una nueva ganancia patrimonial resultante del aumento del justiprecio declarado judicialmente. -Se calcula por la diferencia entre el importe percibido y los gastos de defensa jurídi-ca que haya soportado la contribuyente por la defensa de sus derechos a lo largo del procedimiento expro-piatorio y que se imputa al período impositivo en el que la resolución judicial es firme, es decir, 2012; por su-puesto aplicándole el mismo coeficiente reductor del 2008. Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo

En segundo lugar, los intereses legales de demora sobre el justiprecio, deben imputarse al período impositivo en el que se cuantifican y se acuerda su pago, es decir, 2012, como incremento de patrimonio a parte espe-cial sin que les sean aplicables coeficiente reductor alguno.”

Mientras que el recurrente, solicita la anulación de la liquidación provisional girada y la fijación de una cuota a ingresar de 11.255,37 euros, esto es, reitera en esta reclamación su pretensión inicial contenida en su escrito de 17 de mayo de 2013 euros, con fundamento en que para determinar el importe del incremento de patri-monio sujeto por aplicación de la Disposición Transitoria Séptima (tanto del mayor justiprecio establecido en la Sentencia de 9 de marzo de 2012 del Tribunal Superior de Justicia de Navarra como de los intereses de demora), deberá de tomarse como referencia no el año de la sentencia (2012) sino el año de 2008 que es cuando se produce la transmisión del bien expropiado, tal y como recoge en el acta de ocupación formalizada el 2 de julio de 2008. No obstante manifiesta que “desconozco el ejercicio fiscal del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a incluir”.

TERCERO.- Conforme al artículo 39.1 del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas “son incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimo-nio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley Foral se califiquen como rendimientos” y de acuerdo con lo dispuesto en el ar-tículo 78.3 del citado Texto Refundido, “los incrementos y disminuciones de patrimonio se imputarán al perío-do impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, produciéndose la misma , según dispone el artícu-lo 39.2, cuando se efectúe “la transmisión onerosa o lucrativa”.

En relación a la determinación de los incrementos de patrimonio derivados de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994 (en nuestro caso 1998) y transmitidos con poste-rioridad a 31 de diciembre de 2006, la disposición transitoria séptima del mismo Texto Refundido establece que “del incremento así calculado se distinguirá la parte que se haya generado con anterioridad a 31 de di-ciembre de 2006 entendiendo como tal la parte del incremento de patrimonio que proporcionalmente corres-ponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 31 de diciembre de 2006, ambos in-clusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido el elemento en el patrimonio del sujeto pasivo” y “la parte de incremento de patrimonio generada, según lo dispuesto en el apartado anterior, con an-terioridad a 31 de diciembre de 2006, se reducirá de la siguiente manera:…”

Por tanto, la cantidad percibida por el pago de justiprecio derivado de una expropiación puede generar un in-cremento o disminución patrimonial sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de septiembre de 2004, recurso de casación 54/2003), que se imputará al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, cuestión controvertida y fundamental para la determi-nación del incremento generado con anterioridad a 31 de diciembre de 2006 al que resultara de aplicación los coeficientes reductores previstos en la citada disposición transitoria.

La resolución ahora impugnada, señala que “no ha lugar a la impugnación del IRPF 2008” por el mayor justi-precio fijado judicialmente, que no se rectifica el incremento original sino que se calcula un nuevo incremento que “se imputa al período impositivo en el que la resolución judicial es firme, es decir, 2012”.

Pues bien, adelanta este Tribunal que en relación a ese punto concreto no comparte la decisión adoptada por los órganos gestores. El criterio adoptado, esto es, la imputación temporal de un incremento de patrimonio al periodo en el que sea firme la resolución judicial que determina el importe definitivo del justiprecio, resulta to-talmente ajustado a derecho en el ámbito de la nueva normativa del Impuesto sobre Sociedades, pero no en el del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el que procede la imputación al año de la transmi-sión, tal y como se ha pronunciado este Tribunal