Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 6241 de 04 de Octubre de 2017

Normativa

Disposición transitoria decimoquinta del Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Resumen

Aplicación del régimen transitorio de deducción por inversión en adquisición de vivienda habitual en supuestos de traslado temporal laboral al extranjero. SE ESTIMA.

Cuestión

Aplicación del régimen transitorio de deducción por inversión en adquisición de vivienda habitual en supuestos de traslado temporal laboral al extranjero

Descripción

EXPEDIENTES 98/2016 - 244/2016

En la ciudad de Pamplona a 4 de octubre de 2017, reunido el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra, determina:

Vistos escritos presentados por don AAA y doña BBB, con N.I.F. XXX y ZZZ respectivamente, en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años 2013 y 2014.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Los ahora reclamantes presentaron sus reglamentarias declaraciones-liquidaciones por el Im-puesto y años de referencia los días 18 de junio de 2014 y 4 de junio de 2015 respectivamente.

SEGUNDO.- Con fechas 10 de diciembre de 2014 y 20 de marzo de 2016, los órganos gestores del Impuesto dictaron propuestas de liquidación en las que se anula la deducción por inversión en vivienda habitual.

Respecto de la propuesta de liquidación referida al año 2013, los interesados presentaron las correspondien-tes alegaciones el día 16 de enero de 2015, que fueron rechazadas, girándose, el 29 de marzo de 2015, la correspondiente liquidación provisional en la que se confirman las modificaciones realizadas.

Mediante escrito presentado el 14 de mayo de 2015, se interpuso recurso de reposición frente a dicho acto administrativo, siendo desestimado por Resolución del Jefe de la Sección Técnica y de Control del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 31 de enero de 2016. Consta en el expediente acuse de recibo firmado el día 19 de febrero de 2016 por doña BBB, con DNI ZZZ.

TERCERO.- Respecto de la propuesta de liquidación referida al año 2014, notificada el día 8 de abril de 2016, no se presentaron alegaciones, convirtiéndose la propuesta en verdadera liquidación provisional.

CUARTO.- Y mediante escritos con fecha de entrada 18 de marzo y 25 de mayo de 2016, complementados con otro presentado el día 20 de septiembre de 2017, interponen los interesados reclamación económico-administrativa, oponiéndose a la denegación de la aplicación de la mencionada deducción por las razones que se exponen en el mismo.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite de la presente reclamación económico-administrativa, según lo dispuesto en los artículos 154 y siguientes de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y en las disposiciones concordantes del Regla-mento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio.

SEGUNDO.- Mediante Providencia dictada por el ponente de la presente propuesta de resolución el día 22 de septiembre de 2017 se ha procedido a la acumulación de ambos expedientes para su resolución conjunta al cumplirse los requisitos reglamentariamente establecidos.

TERCERO.- En el caso que nos ocupa los reclamantes vienen a solicitar la admisión de la deducción por in-versión en vivienda habitual acogiéndose al régimen transitorio previsto en la Disposición transitoria decimo-quinta del Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en la redacción dada por la Ley Foral 22/2012, de 26 de diciembre, al entender que les resulta de aplicación, sobre la base de que las cantidades por las que pretenden dicha deducción fueron satisfechas en el año 2013 por la adquisición de su vivienda habitual, sita en la calle (…) de la localidad de (…), la cual había adquirido antes del 1 de enero de 2013 (concretamente, el (…) de enero de 2011 según consta en escritura pública otorgada ante el Notario de Pamplona don (…), nº (…) de su protocolo), y en la que había residido, primeramente desde su adquisición hasta el momento en el que se vio obligado a trasladarse o desplazarse temporalmente a Estados Unidos por motivos laborales, practicando en sus autoliquidaciones de los años 2013 y 2014 la correspondiente deducción por inversión en la adquisición de dicha vivienda habitual y habiendo por tanto adquirido y tenido la consideración o el carácter de vivienda habitual durante dichos años (al haberse cumplido los requisitos exigidos por la normativa aplica-ble), y después desde su regreso a Navarra hasta la actualidad.

Los órganos de gestión del impuesto, por el contrario, entienden para el año 2013 que no les es de aplicación el citado régimen transitorio de la antedicha deducción, con fundamento en que “con fecha 31 de diciembre de 2012 no se daban las condiciones y requisitos para poder practicar la deducción por cuento no era la vi-vienda habitual ya que no residía en Navarra y en consecuencia no le es de aplicación el régimen transitorio establecido en la Disposición transitoria decimoquinta aplicable a dicha deducción”. Esta motivación resulta igualmente aplicable al año 2014 ya que los órganos gestores indican que “No se admite la deducción por in-versión en vivienda habitual, según liquidación del IRPF del ejercicio 2013 no se le admite régimen transito-rio.”

CUARTO.- Pues bien, para resolver la cuestión objeto de controversia en la presente reclamación debemos acudir a la transcripción del precepto regulador del mencionado régimen transitorio aplicable a la deducción por inversión en vivienda habitual, pero ceñida exclusivamente al contenido relativo al supuesto aquí exami-nado, que es la adquisición de la vivienda habitual. Dicha regulación se recoge en el apartado 1, letra a) de la Disposición transitoria decimoquinta del Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio, por el que se aprue-ba el Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, introducida por la Ley Foral 22/2012, de 26 de diciembre, el cual señala lo siguiente:

«1. El sujeto pasivo cuya suma de bases del periodo impositivo, determinada conforme a lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 62.1.h), sea igual o superior a 20.000 euros anuales podrá seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual a partir del 1 de enero de 2013 con arreglo a las condiciones y requisitos vigentes a 31 de diciembre de 2012 por las cantidades que satisfaga por alguno de los siguientes motivos:

a) Por la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, siempre que ésta haya sido adquirida o rehabili-tada antes del 1 de enero de 2013».

Por otro lado, ha de verse que la citada Ley Foral 22/2012, de 26 de diciembre, vino a limitar el derecho a aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en función de la suma de bases del periodo impositivo de los sujetos pasivos y a su vez estableció el régimen transitorio arriba referido para aquellos sujetos pasi-vos que con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva regulación limitativa (el 1 de enero de 2013) hubie-ran adquirido o rehabilitado la vivienda habitual o iniciado obras de rehabilitación, ampliación, construcción (o satisfecho cantidades a cuenta al promotor de aquéllas antes de esa fecha) o adecuación de la vivienda habi-tual, de tal manera que les fuese aplicable el régimen de la deducción vigente hasta ese momento, esto es, a 31 de diciembre de 2012. Así lo dice su Exposición de motivos: «se modifica sustancialmente la deducción por inversión en vivienda habitual con efectos a partir de 1 de enero de 2013. Por una parte, se reduce la ba-se máxima de la deducción anual por inversión en vivienda habitual desde 9.015 euros hasta 7.000 euros en tributación individual. Por otra, se restringe el acceso a la deducción en función de la renta que el sujeto pasi-vo obtenga en el periodo impositivo, estableciendo distinciones en el caso de la tributación conjunta y favore-ciendo a las familias numerosas. Sin perjuicio de ello, se establece un generoso régimen transitorio para las personas que antes de 1 de enero de 2013 hubieran adquirido o rehabilitado la vivienda habitual o hubieran satisfecho cantidades al promotor de la vivienda. Estos sujetos pasivos podrán seguir disfrutando del régimen de la deducción existente hasta el 31 de diciembre de 2012, si bien con alguna limitación».

La controversia del caso surge en relación con la interpretación que deba darse a ese precepto regulador del régimen transitorio. A este respecto, ha de ponerse de manifiesto que, de la lectura de la citada disposición transitoria cuando afirma que «podrá seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual» y exi-ge que la vivienda habitual «haya sido adquirida …… antes del 1 de enero de 2013», parece desprenderse que lo que el legislador tributario ha pretendido es que puedan continuar practicando y/o disfrutando de la deducción por inversión en vivienda habitual en ejercicios futuros (y en principio de forma indefinida), con arreglo a las condiciones y requisitos vigentes a 31 de diciembre de 2012, todos aquellos sujetos pasivos que hubieran adquirido su vivienda habitual antes de dicha fecha, manteniéndose de esta manera para ellos la aplicación de la deducción sin operar el límite referido a la suma de bases del periodo impositivo del sujeto pasivo, y se puede decir también que respetando así sus expectativas creadas en la adquisición de una vi-vienda habitual, cuando han ajustado su conducta a la legislación entonces vigente, prorrogando el régimen vigente hasta el 31 de diciembre de 2012.

Así pues, a juicio de este Tribunal, los tres requisitos esenciales para poderse acoger al citado régimen tran-sitorio son, por un lado, que se haya adquirido una vivienda, es decir, que se haya producido la adquisición o transmisión jurídica de la vivienda mediante la concurrencia de los dos requisitos exigidos por el Código Civil, el título (contrato de compraventa, permuta, etc.) y el modo (entrega o traditio de la vivienda, normalmente producida mediante el otorgamiento de escritura pública, aunque cabrían otras formas, como la puesta en poder y posesión o la entrega de llaves o título de pertenencia); por otro, que dicha adquisición en sentido jurídico haya tenido lugar con anterioridad al 1 de enero de 2013, y finalmente, que constituya o vaya a cons-tituir la residencia habitual del sujeto pasivo mediante el cumplimiento de los requisitos temporales exigidos por la Ley Foral del Impuesto de habitación u ocupación efectiva y permanente en un plazo de doce meses contados a partir de la fecha de adquisición y de permanencia en la residencia en la misma durante un plazo continuado de tres años, con las salvedades en ella reguladas por concurrencia de alguna de las circunstan-cias bien impeditivas de dicha ocupación en el referido plazo de doce meses o bien que exijan el cambio de vivienda antes del transcurso del citado plazo de residencia continuada. Y junto a ellos se encuentra también el de que la suma de bases del periodo impositivo del sujeto pasivo o de la unidad familiar (en caso de tribu-tación de forma conjunta) sea igual o superior a unos determinados importes.

La literalidad del mencionado precepto no hace referencia alguna a otros requisitos. Y vistos los anteceden-tes y la documentación obrante en el expediente no podemos sino afirmar que el reclamante no solo cumple los mencionados requisitos sine qua non, sino que también cumple este otro, al haber practicado en su auto-liquidación por el Impuesto correspondiente al año 2011 la correspondiente deducción por inversión en la ad-quisición de su vivienda habitual, que es, claro está, la misma por la que pretenden deducir en el ejercicio 2013. Sin embargo, a pesar de todo ello, los órganos de gestión del impuesto no lo consideraron suficiente y denegaron a los interesados la posibilidad de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual en aplicación del antedicho régimen transitorio, con fundamento en que a 31 de diciembre de 2012 el inmueble por el que pretendían practicarla no era su vivienda habitual al no residir en Navarra. O sea, introducen un nuevo requisito no contemplado por la Disposición transitoria decimoquinta, el de que para mantener su de-recho a aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los años 2013 y siguientes con arreglo a las condiciones y requisitos vigentes a 31 de diciembre de 2012 el sujeto pasivo debía aplicar en el año 2012 la correspondiente deducción por dicha vivienda o, cuando menos, en dicho año debía estar ocupándola y resi-diendo en ella generando así el derecho a deducir en el referido año 2012. Esta es una interpretación restric-tiva que para nada se deduce o resulta de la señalada disposición transitoria ni de la exposición de motivos de la Ley Foral que la introdujo. Donde la ley no distingue, nosotros no debemos distinguir, es decir, debe aplicarse la ley conforme a su letra o a su sentido, a su interpretación pretendida por el legislador, y no cabe incluir hipótesis, supuestos o requisitos no contenidos en la misma (restringiendo aún más el derecho a la deducción) a añadir a los exigidos y contemplados en ella y con los que no cabe entender similitud, y por tan-to este Tribunal no la comparte en absoluto.

En definitiva, de lo señalado hasta el momento, resultaría que en nuestro caso, el recurrente puede aplicar la Disposición transitoria decimoquinta del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto desde el momento en el que volvió a adquirir la condición de residente fiscal y a residir en la señalada vivienda con posterioridad al 1 de enero de 2013. A este respecto el interesado aporta documento certificado por la empresa empleadora en el que se dispone las fechas en las que el interesado estuvo desplazado en el extranjero, periodo tempo-ral que finalizó el día 17 de junio de 2013, presentándose la declaración correspondiente a dicho periodo im-positivo en la Comunidad Foral de Navarra al volver a residir en la vivienda en cuestión.

En consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en la fecha que figura en el encabezamiento, propone estimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por don AAA y doña BBB, en relación con tribu-tación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años 2013 y 2014, anu-lando la resolución y las liquidaciones provisionales impugnadas, todo ello de conformidad con lo expresado en la fundamentación anterior.

El transcrito Acuerdo resultó ratificado por el Gobierno de Navarra en su sesión del día 25 de octubre de 2017.