Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 6461 de 02 de Mayo de 2018

Resumen

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

La entidad consultante es una sociedad dependiente en un 98,89% de otra y se dedica, entre otras actividades, al alquiler y venta de bienes inmuebles.

La consultante va a realizar una escisión de una parte del patrimonio social de la entidad con el que se constituirá una nueva, la cual, se dedicará de manera exclusiva a la actividad de alquiler y venta de bienes inmuebles.

La sociedad de nueva creación va a pasar a ser la titular de la práctica totalidad de los bienes inmuebles, a excepción de la sede social y núcleo de gestión de la entidad original.

CONSULTA FORMULADA

En base a los antecedentes expuestos, se plantea si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 26/2016 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.
 

Cuestión

Aplicación del Régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VIII de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, a la operación descrita en la consulta

Descripción

La Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en su capítulo VIII del título VIII, regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o de una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el número 2.1º del artículo 116 de la Ley Foral 26/16 establece:

"2. 1º. Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:

...

b) Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniendo la entidad transmitente en su patrimonio al menos una rama de actividad o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de éstas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de las entidades adquirentes, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a).

..."

En el ámbito mercantil, el artículo 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial, así:

"Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria."

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en la Ley Foral 26/2016 para ser considerados como operación de escisión parcial de los previstos en el capítulo VIII del título VIII de dicha Ley Foral.

A su vez, el número 4 del artículo 116 de la Ley Foral 26/16 establece que:

"4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."

Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la Ley Foral 26/2016. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de "rama de actividad", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.

En el supuesto concreto planteado, la entidad consultante desarrolla diversas actividades: alquiler de bienes muebles, fabricación de conjuntos modulares, fabricación y reparación de carpintería metálica, alquiler y venta de bienes inmuebles y venta de artículos de ferretería. Así, la consultante segregará y transmitirá a una sociedad que se constituirá a tal fin, la parte de su patrimonio empresarial que constituye la actividad de alquiler y venta de bienes inmuebles.

En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido (conjunto de elementos patrimoniales afectos al desarrollo de la actividad de alquiler y venta de bienes inmuebles) en sede de la sociedad transmitente, determinante de una rama de actividad, se segrega y transmite a una entidad beneficiaria nueva, manteniéndose en ésta igualmente otras ramas de actividad (el resto de actividades citadas); la operación de escisión parcial cumpliría los requisitos formales del artículo 116.2 de la Ley Foral del Impuesto sobre Sociedades para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VIII de la Ley Foral. Este requisito parece cumplirse en el caso consultado puesto que la entidad consultante señala que la nueva entidad requerirá de la contratación de una persona a jornada completa para llevar a cabo la actividad a la que se dedicará.

En lo que se refiere a la actividad que se mantienen en la sociedad consultante tras la escisión, las diversas actividades anteriormente citadas, se puede concluir que constituyen una explotación económica con la necesaria gestión y organización de medios materiales y personales, autónoma y diferenciada del resto del patrimonio que se segrega y transmite, determinante de una rama de actividad. Por tanto, la operación de escisión planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial previsto en el capítulo VIII del título VIII de la Ley Foral 26/2016. Todo ello, no obstante son cuestiones de hecho que podrán ser objeto de comprobación por parte de los órganos competentes.

Por otra parte, el número 2 del artículo 129 de la Ley Foral 26/2016 establece que:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

..."

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o de una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 25 de la Ley Foral 26/2016. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

De acuerdo con los datos aportados en el escrito de la consulta, los motivos por los que se pretenden realizar la operación de escisión son: diferenciar desde dos sociedades diferentes, la actividad inmobiliaria con respecto al resto de actividades; diversificar el riesgo entre actividades; potenciar y segregar la actividad de alquiler y venta de bienes inmuebles. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del número 2 del artículo 129 de la Ley Foral 26/2016 en relación con la realización de la operación planteada.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito inicial de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá se objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. para su conocimiento, con el alcance previsto en el artículo 94 de la Ley Foral General Tributaria.