Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 6601 de 13 de Diciembre de 2017

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 13 de Diciembre de 2017
  • Núm. Resolución: 6601

Normativa

Artículo 35.1 de la Ley Foral 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.   Artículos 2.2 y 15.2 del Decreto Foral 188/2002, de 19 de agosto, por el que se regulan las devoluciones de ingresos indebidos en materia tributaria y las solicitudes de rectificación, impugnaciones y controversias sobre las actuaciones tributarias de los obligados tributarios.

Resumen

Devolución ingresos indebidos. Cuotas repercutidas de IVA. Prescripción general del derecho a devolución de ingresos indebidos y especial del derecho a la impugnación de autoliquidaciones y actos de repercusión tributaria.   La regulación del procedimiento de devolución de ingresos indebidos, cuando se trata de solicitudes formuladas por la persona que hubiera soportado la repercusión, habilita un procedimiento específico para que estas personas puedan instar la devolución, aunque el ingreso en el Tesoro Público se haya efectuado por el repercutidor, y la solicitud de se refiera a la autoliquidación por éste presentada.   Sin embargo, el "dies a quo" del plazo prescriptivo para solicitar la devolución no se corresponde con el día siguiente al fin del plazo de presentación de la autoliquidación correspondiente al sujeto pasivo que haya repercutido porque en esa fecha no existía ingreso indebido, en consecuencia, no podía ejercitarse la acción hasta que se determinó la no sujeción al IVA de la operación y, por tanto, la repercusión soportada como la deducción de la cuota repercutida devienen improcedente, convirtiéndose dichas cuotas soportadas por repercusión en ingreso indebido. SE ESTIMA.

Cuestión

Prescripción general del derecho a devolución de ingresos indebidos y especial del derecho a la impugnación de autoliquidaciones y actos de repercusión tributaria

Descripción

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EXPEDIENTE 174/2016

En la ciudad de Pamplona a 13 de diciembre de 2016, reunido el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra, determina:

Visto escrito presentado por don (…) en nombre y representación de la UTE AAA, con C.I.F. número XXX, en relación con cuotas repercutidas del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes al primer trimestre de 2008.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En fecha 6 de noviembre de 2015, la entidad reclamante presentó solicitud de devolución de in-gresos indebidos por importe de 58.171,39 euros y correspondientes a cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido indebidamente repercutidas por el Ayuntamiento de BBB y soportadas por la reclamante en el primer trimestre de 2008, la cual fue desestimada mediante Resolución del Director del Servicio de Gestión Tributa-ria de 21 de marzo de 2016.

SEGUNDO.- Y contra dicho acto administrativo viene ahora la interesada a interponer reclamación económi-co-administrativa ante este Tribunal Económico-Administrativo Foral, mediante escrito presentado en los re-gistros de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra el 4 de mayo de 2016, insistiendo en su pre-tensión de devolución de ingresos indebidos.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite de la presente reclamación económico-administrativa, según lo dispuesto en los artículos 154 y siguientes de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y en las disposiciones concordantes del Regla-mento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio.

SEGUNDO.- A la hora de abordar o afrontar el examen de la presente reclamación y de entrar, por tanto, en el estudio del fondo de la cuestión contenida en la misma, que no es otra que la de determinar la procedencia o no de la solicitud de devolución de unos supuestos ingresos indebidos correspondientes a las cuotas reper-cutidas del Impuesto sobre el Valor Añadido, vamos a exponer un resumen de los hechos más relevante para la resolución de esta reclamación:

1º. Con fecha 11 de febrero de 2008, el Ayuntamiento de BBB mediante la correspondiente factura viene a repercutir a la ahora recurrente (UTE AAA) un importe total de 420.217,97 euros como indemnización por de-terminados gastos ocasionados con motivo de la reparación de las instalaciones deportivas ejecutadas por la interesada, incluyéndose en esa cantidad repercutida 57.961,10 euros del Impuesto sobre el Valor Añadido, que fue declarado e ingresado por el Ayuntamiento a la Hacienda Tributaria de Navarra en la declaración del primer trimestre de 2008.

2º. Tras el correspondiente proceso judicial, en fecha 7 de febrero de 2012, el Juzgado Contencioso-Administrativo nº 3 de Pamplona dicta Sentencia en la que se confirma la indemnización declarada por el Ayuntamiento. Y en esa misma fecha, UTE AAA contabiliza la factura y deduce el IVA soportado en la autoli-quidación correspondiente al primer trimestre de 2012.

3º. Con fecha 27 de febrero de 2013 se procede a la devolución de 56.175,50 euros correspondientes al Im-puesto sobre el Valor Añadido del año 2012, sin que se practique regularización alguna.

4º. Con posterioridad a esa devolución, en fecha 6 de octubre de 2013, se dicta a la UTE AAA propuesta de liquidación del referido primer trimestre de 2012, que vino a convertirse en liquidación al no presentarse ale-gaciones a la notificación edictal practicada en el BON (el (…) de febrero de 2014). En dicha regularización se minoran las cuotas del IVA deducidas en 57.961,10 euros, esto es, la factura emitida por el Ayuntamiento de BBB, al considerarse que dicha cantidad tiene un carácter indemnizatorio de los gastos ocasionados por

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la defectuosa construcción y que no retribuyen ninguna operación sujeta al Impuesto. Esta liquidación no ha sido impugnada por la interesada, por lo que ha adquirido firmeza.

5º. Y finalmente, en fecha 6 de noviembre de 2015, la entidad reclamante presentó solicitud de devolución de ingresos indebidos por importe de 58.171,39 euros, en relación a las cuotas indebidamente repercutidas del Impuesto sobre el Valor Añadido y no deducidas como consecuencia de la regularización señalada en el pun-to anterior, la cual fue desestimada mediante Resolución del Director del Servicio de Gestión Tributaria de 21 de marzo de 2016.

Esta última resolución ahora recurrida, considera que la “pretensión formulada se sustenta, por tanto, en un acto de de repercusión tributaria incorrectamente efectuada, por lo que el éxito de la misma pasará por de-terminar si quien lo efectuó podía o no proceder a su rectificación”. Y concluye que, de acuerdo con el artícu-lo 35 de la Ley Foral 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido y con el artículo 14 del Decreto Foral 188/2002, de 19 de agosto, por el que se regulan las devoluciones de ingresos indebidos en materia tributaria y las solicitudes de rectificación, impugnaciones y controversias sobre las actuaciones tributarias de los obligados tributarios, a la fecha de solicitud ya habían transcurrido mas de cuatro años, por lo que el Ayuntamiento de BBB no podía solicitar la rectificación de las cuotas repercutidas ni instar la rectifi-cación de la autoliquidación del primer trimestre de 2008 y tampoco el obligado tributario podía solicitar la de-volución del ingreso indebido al haberse producido tanto la prescripción del derecho a determinar la deuda como el derecho a solicitar la devolución. Concluyendo que no puede ser estimada la solicitud de devolución de una cantidad que únicamente podrá devenir indebida como consecuencia de la rectificación de la autoli-quidación de 2008.

Por su parte, la entidad ahora recurrente y que vino a soportar la repercusión efectuada por el Ayuntamiento de BBB, considera que no ha prescrito el derecho a solicitar la devolución del ingreso indebido de acuerdo con lo dispuesto en el artículo el artículo 15.2 del referido Decreto Foral 188/2002 y, además, alega que se han producido una serie de actos interruptores, como la devolución, la liquidación, apremio y pago.

TERCERO.-A continuación vamos a reproducir las disposiciones aplicables al caso que nos ocupa. Empe-zando por la Ley Foral 13/2000, General Tributaria, el artículo 55 establece que “prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos y acciones:

a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

b) La acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas.

c) La acción para imponer sanciones tributarias.

d) El derecho a la devolución de ingresos indebidos.

Y el artículo 56 dispone que “el plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos supuestos a que se refiere el artículo anterior como sigue: En el caso a), desde el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración; en el caso b), desde la fecha en que finalice el plazo de pago voluntario; en el caso c), desde el momento en que se cometieron las respectivas infracciones; y en el caso d), desde el día en que se realizó el ingreso indebido.” Por otro parte, el artículo 35.1 de la Ley Foral 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Aña-dido, dispone que “los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 28 de esta Ley Foral, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determina-ción de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 28”y en su nu-mero 5 se dispone que:”cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercu-tidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de rectificación de autoliquida-ciones.

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b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.“

Por su parte el precitado Decreto Foral 188/2002, de 19 de agosto, en su artículo 2.2, describe, en particular, algunos supuestos típicos en los que hay que entender que nos hallamos ante ingresos indebidos:

“a) Cuando se pague una deuda inexistente.

b) Cuando se haya ingresado, después de prescribir la acción para exigir su pago, una deuda tributaria liqui-dada por la Administración o autoliquidada por el propio obligado tributario, así como cuando se haya satisfe-cho una deuda cuya liquidación o cuya autoliquidación haya sido realizada hallándose prescrito el derecho de la Administración para practicar liquidación.

c) Cuando se pague una deuda extinguida por haber sido ya objeto de previo pago o por haber sido objeto de compensación, de condonación o haberse visto afectada por cualquier otra causa de extinción legalmente prevista.

d) Cuando la cantidad pagada haya sido superior al importe de la deuda u obligación tributaria liquidada por la Administración o autoliquidada por el propio obligado tributario.

e) Cuando la Administración rectifique, de oficio o a instancia del interesado, cualquier error de hecho, mate-rial o aritmético, padecido en una liquidación u otro acto de gestión tributaria y el acto objeto de rectificación hubiese motivado un ingreso indebido”.

Continuando con el mismo texto legal, el artículo 14 viene a regular otros supuestos de devolución de ingre-sos indebidos como consecuencia de rectificación de autoliquidaciones, estableciendo su número 2 que la” solicitud de rectificación podrá efectuarse siempre que la declaración-liquidación o autoliquidación no se halle en alguna de las siguientes situaciones:

(…)

b) Que hayan transcurrido tanto el plazo de prescripción de la facultad de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación como el del obligado tributario para solicitar la devolución de ingresos indebidos”.

Y finalmente, el artículo 15.2 establece que la solicitud de devolución de ingresos indebidos correspondiente a cuotas tributarias de repercusión obligatoria podrá efectuarse:

“a) por el sujeto pasivo que las haya repercutido, de acuerdo con lo establecido en el artículo anterior, y sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 17 de este Decreto Foral.

b) por la persona o entidad que haya soportado la repercusión.

Dos. La devolución se realizará al sujeto pasivo que efectuó el ingreso en la Tesorería de la Comunidad Fo-ral, sin perjuicio de las actuaciones que deba desarrollar éste para resarcir a quienes soportaron la repercu-sión.

No obstante, la devolución de las cuotas repercutidas será realizada a la persona o entidad que haya sopor-tado la repercusión siempre que concurran los siguientes requisitos:

1º Que la repercusión haya sido realizada como consecuencia de una obligación legal.

2º Que la repercusión se haya efectuado mediante factura cuando así lo establezca su normativa reguladora.

3º Que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas. Cuando la persona o entidad que re-percute indebidamente el tributo tenga derecho a la deducción total o parcial de las cuotas soportadas o sa-tisfechas por la misma, se entenderá que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando dicha persona o entidad las hubiese consignado en su autoliquidación del tributo, con independencia del re-sultado de dicha autoliquidación.

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No obstante lo anterior, en los casos de autoliquidaciones a ingresar sin ingreso efectivo del resultado de la autoliquidación, sólo procederá devolver la cuota indebidamente repercutida que exceda del resultado de la autoliquidación que esté pendiente de ingreso, el cual no resultará exigible a quien repercutió en el importe concurrente con la cuota indebidamente repercutida que no ha sido objeto de devolución.

La Administración tributaria condicionará la devolución al resultado de la comprobación que, en su caso, re-alice de la situación tributaria de la persona o entidad que repercuta indebidamente el tributo.

4º Que las cuotas indebidamente repercutidas y cuya devolución se solicita no hayan sido devueltas por la Administración tributaria a quien se repercutieron, a quien las repercutió o a un tercero.

5º Que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuo-tas soportadas. En el caso de que el derecho a la deducción fuera parcial, la devolución se limitará al importe que no hubiese resultado deducible.

Por tanto, como primera aproximación, podemos concluir que, a pesar de que la normativa vigente no contie-ne una definición sintética de ingreso indebido, tiene que referirse estrictamente o bien a supuestos en que se haya declarado ya el derecho a tal devolución en el caso concreto de que se trate y con contemplación, por tanto, específica del mismo (en cuyo caso se convierte en un simple procedimiento de ejecución de reso-luciones administrativas o de sentencias judiciales, pues exige en todo caso el previo reconocimiento expreso administrativo o judicial); o bien a supuestos en que se haya producido un error de hecho a la hora de pagar o ingresar la deuda u obligación tributaria correspondiente que por el propio procedimiento autónomo de de-volución venga a ser señalado, o en que los ingresos indebidos hubiesen venido motivados por un acto ad-ministrativo que es objeto de rectificación a través del pertinente procedimiento de rectificación de errores de hecho, materiales o aritméticos.

En suma, no abarcaría todos los supuestos de devolución de ingresos tributarios, sino sólo de los indebidos, esto es, los que no se debían cuando fueron efectuados. Por eso, los ingresos en virtud de una norma o de un acto administrativo que los exigen nunca son indebidos, pues constituyen cumplimiento del deber que una u otro imponen. Cuestión distinta es la de que esa norma o ese acto que exigen el ingreso sean ilegales, pe-ro, dada la presunción de legalidad, para apreciar este carácter habrán de impugnarse a través de los opor-tunos procedimientos revisores, y si así se estimara, originarían una devolución, pudiendo convertir desde entonces el ingreso en indebido.

CUARTO.- En relación a la prescripción declarada por los órganos gestores, este Tribunal ha de rechazar tal conclusión, conforme a la fundamentación que expondremos a continuación y sin necesidad de entrar a valo-rar la posible eficacia interruptiva de los actos realizados en relación al IVA del primer trimestre de 2012 y su posible conexión con el primer trimestre de 2008.

El Director del Servicio de Gestión Tributaria señala que “encontrándose la declaración liquidación presenta-da por el Ayuntamiento de BBB por el primer trimestre de 2008 en una situación que imposibilita su rectifica-ción tal y como resulta de lo dispuesto en el artículo 14 del Decreto Foral 188/2002 no puede ser estimada la solicitud de devolución de una cantidad que únicamente podrá devenir indebida como consecuencia de la ci-tada rectificación”.En definitiva, que el ingreso solamente puede devenir en indebido mediante la rectificación de la autoliquidación del primer trimestre del 2008 presentada por el Ayuntamiento de BBB, esto es, la del su-jeto pasivo que las ha repercutido, cosa que no es factible debido a la prescripción tanto del derecho a de-terminar la deuda como a solicitar la devolución.

A juicio de este Tribunal, la conclusión anterior desestimatoria tanto del derecho a la devolución de ingresos indebidos como del derecho a rectificar las cuotas repercutidas en el primer trimestre de 2008, junto a la re-gularización del primer trimestre de 2012, en la que se minora o se anula el derecho a la deducción del Im-puesto sobre el Valor Añadido indebidamente repercutido en el referido primer trimestre de 2008, cuando es obvio que ya a la fecha en que se dicta la propuesta de liquidación (6 de octubre de 2013 ) también habían transcurrido los cuatro años y por tanto la prescripción defendida por los órganos gestores, resulta incon-gruente y contraria al principio de neutralidad que viene exigiendo la jurisprudencia en relación a este Im-puesto .

Tal y como hemos adelantado, existen diferentes procedimientos y también diferentes titulares del derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos, que pueden concurrir de forma independiente y con sus corres-pondientes plazos para el ejercicio de los mismos, tal y como señala la Audiencia Nacional a propósito de la

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incidencia del principio de neutralidad en el derecho a rectificar, por un lado, y en el derecho a la devolución, por el otro. Así en Sentencia 353/2016, de 22 de septiembre, señala:

“Denuncia, por último, la demandante la existencia de abuso de derecho y la ruptura del principio de neutrali-dad impositiva y de capacidad contributiva, lo que relaciona con el hecho de que no se haya procedido a la devolución de la cuota repercutida en exceso. Supone que esa disociación entre la rectificación y la devolu-ción íntegra conculca el principio de capacidad contributiva consagrado en el artículo 31 de la Constitución.

Y concluye advirtiendo que "(…), al no proceder al reembolso de cuotas con la rectificación, debió optar por no emitir factura rectificativa, ya que era la única forma de mantener la neutralidad del IVA y no causar un perjuicio ni al destinatario ni a la AEAT. De hecho, se infiere claramente la mala fe del sujeto pasivo, por lo que mi patrocinada no puede verse desamparada por un acto profundamente injusto y antijurídico".

Baste para rechazar esta invocación genérica de principios rectores de la materia tributaria que la rectifica-ción de la cuota impositiva constituía una obligación para el sujeto pasivo impuesta por el artículo 80 en rela-ción con el artículo 89.Uno de la Ley del IVA y no una mera opción cuyo ejercicio pudiera interpretarse como una actuación guiada por la mala fe, como advierte la recurrente, ni que implique abuso de derecho.

Es preciso reiterar que el deber de devolver al repercutido las cuotas que hubiera soportado en exceso, de-ber que impone el mismo artículo 89.Cinco, no condiciona el válido cumplimiento de aquella obligación.

Por último, y también como hemos dicho ya, el principio de neutralidad del impuesto no se ve afectado por la emisión de la factura que no excluye -al contrario, es precisamente su finalidad última - la regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo ante la modificación del precio producida después de realizada la opera-ción -artículo 80.Dos-, ni impide la reclamación por parte de quien las soportó, y por la vía que proceda, de las cuotas indebidamente repercutidas.”

En el caso que nos ocupa, el procedimiento de devolución de ingresos indebidos utilizado por la Administra-ción no se ajustó al solicitado y pretendido por la interesada. En efecto, la resolución recurrida aplica exclusi-vamente el procedimiento previsto en el artículo 35 del Ley Foral 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, para la rectificaciones de cuotas repercutidas por parte del sujeto pasivo obligado a repercutir, que nos conduce al procedimiento de rectificación de autoliquidaciones de tantas veces citado artículo 14 del Decreto Foral 188/2008, por remisión expresa de esa normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido y de la letra a) del artículo 15.2. Uno del mismo Decreto Foral (“a) por el sujeto pasivo que las haya repercutido.”) . Sin embargo la interesada solicita la devolución del ingreso indebido por la vía de la letra b) artículo 15.2.Uno (“b) por la persona o entidad que haya soportado la repercusión”), como consecuencia de la anulación del derecho a la deducción de las cuotas repercutidas en el año 2008 por el Ayuntamiento. Es de-cir, cuando se cumple el requisito número 5 establecido en el apartado Dos del referido artículo 15.2 para que se proceda a devolverle las cuotas indebidamente repercutidas porque “el obligado tributario que haya sopor-tado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas”, derecho que fue ejercido inicialmente por la UTE AAA en la autoliquidación correspondiente al primer trimestre de 2012 y que, poste-riormente, se anula por la propuesta convertida en liquidación en el año 2014, convirtiéndose el ingreso de la cuotas repercutidas en indebido desde el momento en que se entiende dictado este último acto administrati-vo.

Es cierto que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 56 de la Ley Foral 13/2000, General Tributaria, el plazo de prescripción del derecho a la devolución de ingresos indebidos comenzará a contarse desde la fe-cha en que se realizó el ingreso indebido, pero esta regla está prevista con carácter general para los supues-tos de devolución de ingresos indebidos regulados en el artículo 142, cuyo desarrollo reglamentario se ha efectuado por el referido Decreto Foral 188/2002, como se recoge en el apartado 2 de su artículo 2º.

Distinta regla de prescripción, así como diferente procedimiento, como ya hemos adelantado, es aplicable a la devolución de ingresos indebidos derivados de la impugnación de autoliquidaciones y de actos de repercu-sión tributaria, cuyo régimen jurídico se encuentra regulado, en primer lugar, en la disposición adicional sexta de la Ley Foral 13/2000, de14 de diciembre General Tributaria y, en segundo lugar, en el ya citado artículo 14 del mismo Decreto Foral para las rectificaciones de las autoliquidaciones y en los artículos 15 y 17 para los derivados de cuotas tributarias repercutidas indebidamente, y particularmente, el 15.2.Dos, transcrito ante-riormente, viene a configurar un procedimiento específico para la devolución de esas cuotas a la persona que haya soportado la repercusión. Y este último procedimiento es el que viene alegando la recurrente en su soli-citud de devolución y en esta reclamación, y este Tribunal lo considera aplicable al caso que nos ocupa, al concurrir los cinco requisitos exigidos por la norma, concretamente se trata de una repercusión obligatoria

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efectuada mediante la correspondiente factura, que ha sido declarada e ingresada por el sujeto pasivo que la repercutió y no ha sido devuelta por la Administración tributaria a quien se repercutió, a quien la repercutió o a un tercero y, finalmente, que el obligado tributario, en este caso la recurrente, que haya soportado la reper-cusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas.

Por tanto, el "dies a quo" del plazo prescriptivo para solicitar devolución del ingreso indebido de las cuotas in-debidamente repercutidas a la recurrente, no se corresponde con la finalización del plazo de presentación de la autoliquidación del primer trimestre de 2008 ni con el 21 de abril de 2008 fecha en que fueron ingresadas las cuotas repercutidas a la Hacienda Foral por el Ayuntamiento de BBB, porque en esas fechas no existía ingreso indebido, dado que no se había dictado un acto administrativo o judicial que declarase que el obliga-do tributario que había soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas porque la operación no estaba sujeta al Impuesto y, por tanto, que no resultaba procedente repercusión algu-na. En consecuencia, no podía ejercitarse el derecho a solicitar la devolución hasta el año 2014 que es cuan-do se convirtió en liquidación provisional la propuesta que modifica la autoliquidación presentada por la UTE AAA del primer trimestre de 2012 , declarando la no sujeción al IVA de la indemnización pagada al Ayunta-miento de BBB y, como consecuencia, tanto la repercusión soportada como la deducción de la cuota repercu-tida devienen improcedentes, convirtiéndose dichas cuotas soportadas por repercusión en ingreso indebido. Y por tanto, en aplicación del principio de la "actio nata", el cómputo del plazo de prescripción para la solicitud de la devolución de las cuotas indebidadamente repercutidas deberá situarse en el referido año 2014, por lo que habiéndose presentado la solicitud de devolución en fecha 6 de noviembre de 2015, deberá estimarse la pretensión anulatoria de la Resolución del Director del Servicio de Gestión Tributaria de 21 de marzo de 2016, ordenándose la devolución de los 57.961,10 euros ingresados indebidamente, así como el pago de los intereses demora de conformidad con lo dispuesto en el artículo 9.1b) de la Ley Foral 13/2000,de 14 de di-ciembre, General Tributaria.

QUINTO.- Parecidas conclusiones podemos extraer de diversos pronunciamientos de los Tribunales Superio-res de Justicia, en particular, del de Andalucía (Sentencia 2926/2013, de 16 de diciembre) y más reciente, del País Vasco (Sentencia 522/2016, de 28 de noviembre). Dada la similitud de la normativa aplicada y del su-puesto de hecho enjuiciado en esta última sentencia, no hay duda de su extrapolación al caso que nos ocu-pa, por lo que vamos a reproducir los Fundamentos Tercero y Cuarto de la misma: “Tercero.

La solución al debate suscitado por las partes en torno a la prescripción del plazo para solicitar la devolución del ingreso indebido, en concepto de IVA indebidamente soportado en la compraventa de una nave industrial, requiere de una previa exposición de las actuaciones administrativas y de la sociedad recurrente, documen-tadas en el expediente administrativo:

1ª El 3 de octubre de 2008 la Administración de Macarena de la Agencia Estatal de la Administración Tributa-ria, notifica a la actora liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2007, con resul-tado a ingresar de 7.345,76 euros, que no admitió la deducción en importe de 63.630 euros, correspondiente a la cuota repercutida en la compra a (…), S.L., según escritura de 31 de mayo de 2007, de una nave indus-trial, en una operación que se encontraba exenta de dicho Impuesto, al resultar improcedente la renuncia a la exención efectuada por la sociedad transmitente, a falta del requisito de que el adquirente fuera un sujeto pa-sivo que tuviera derecho a la deducción total del impuesto soportado en dicha adquisición, al encontrarse sometido a la regla de prorrata.

2ª El 13 de noviembre de 2008 (…), S.L. procede al pago de la liquidación.

3ª Por Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, de fecha 25 de junio de 2009, notificada a la mercantil el 8 de septiembre de 2009, se desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta por la actora contra la antedicha liquidación provisional.

4ª El 25 de mayo de 2011 (…), S.L. solicita de la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de Maca-rena que proceda a la devolución de la cantidad de 63.360 euros, correspondiente a la cuota de IVA soporta-da en la compraventa realizada el 31 de mayo de 2007, así como de los intereses devengados desde que se produjo el ingreso.

5ª Recibida propuesta desestimatoria de la Unidad de Grandes Empresas del País Vasco de la Delegación Especial del País Vasco de la Agencia Tributaria, de 6 de agosto de 2003, en la que se comunica que la soli-citud de rectificación de la autoliquidación del IVA 2007 de la entidad (…), S.L. ha de dirigirse a la Hacienda

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Foral de Gipuzkoa, (…), S.L. presenta ante esa Administración el 9 de agosto de 2013 solicitud de devolu-ción.

6ª El 28 de agosto de 2013 la Unidad de Grandes Empresas del País Vasco emite Acuerdo que desestima la solicitud de devolución instada el 25 de mayo de 2011.

7ª El 13 y 25 de septiembre de 2013 presenta la recurrente sendas solicitudes de devolución ante la Hacien-da Foral guipuzcoana.

8ª Por Acuerdo del Jefe de Servicio de Impuestos Indirectos, de 16 de octubre de 2013, se desestima la ante-rior solicitud, por prescripción del derecho a solicitar la devolución ex artículo 65.1 NFGT.

9ª Por Acuerdo de 17 de enero de 2014 se desestima el recurso de reposición formulado por la mercantil contra el Acuerdo precedente, frente al que se interpone la reclamación económico-administrativa desesti-mada por el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa en la Resolución nº 32537, de 3 de febre-ro, objeto de este recurso.

Atendida la relación de hechos, deviene ilícita la decisión de la Hacienda Foral declarando prescrito, en apli-cación del artículo 65.c) de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, el derecho a solicitar la devolución del ingreso indebido por la repercusión del IVA soportado en la operación de compraventa a la mercantil (…), S.L. de la nave industrial.

Estando en cuestión el día inicial del cómputo del plazo prescriptivo, es de ver que no queda fijado en el Acuerdo de 16 de octubre de 2013, ni en el que lo confirma en reposición; en ambos, el Jefe del Servicio de Impuestos Indirectos se limita a exponer sucintamente los antecedentes del caso, en base a la documenta-ción aportada por el sujeto pasivo, y a reproducir en sus fundamentos de derecho el precitado artículo 65 le-tra c) NFGT.

Pues bien, en la determinación de la fecha en que comenzó a correr el plazo de prescripción de la acción pa-ra solicitar la devolución de ingresos indebidos, se ha de tener en cuenta que, indiscutida la legitimación de la mercantil recurrente a tal efecto, en su condición de entidad que ha soportado indebidamente la repercusión del tributo, debe instar la rectificación de la autoliquidación mediante la que se hubiese realizado el ingreso indebido (artículo 24.1.c ) y 3 del Decreto Foral 41/2006, de 26 de septiembre , por el que se aprueba el Re-glamento de desarrollo de la NFGT en materia de revisión en vía administrativa), en este caso de la autoli-quidación del IVA del ejercicio 2007 de la sociedad vendedora; y así se lo hizo saber a la recurrente la Uni-dad de Grandes Empresas del País Vasco.

Sin embargo, el "dies a quo" del plazo prescriptivo para solicitar la rectificación y consiguiente devolución no se corresponde con el día siguiente al de presentación por (…), S.L. de la autoliquidación -30 de enero de 2008-, por la simple y llana razón de que en esa fecha no existía ingreso indebido, en consecuencia, no pod-ía ejercitarse la acción; no es sino hasta el dictado de la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, de 25 de junio de 2009, confirmatoria de la liquidación provisional que determina la no sujeción al IVA de la operación de compraventa, cuando la repercusión deviene improcedente, y la cuota soportada se torna ingreso indebido; por tanto, en aplicación del principio de la "actio nata", el cómputo del plazo previsto en el artículo 65. e) NFGT ha de comenzar el 8 de septiembre de 2009, fecha en que la actora data la notificación de esa Resolución, que es admitida por el Jefe del Servicio de Impuestos Indirectos en sus dos Acuerdos, y a partir de la cual pudo solicitar la devolución.

Presentada la primera solicitud de devolución ante la Hacienda Foral guipuzcoana el 9 de agosto de 2013, no se ha superado el plazo de cuatro años.

(..)

Cuarto.

Sentado lo anterior, procede examinar ahora si cabe reconocer a (…), S.L. el derecho a obtener la devolu-ción.

El artículo 24.2.c) del Decreto Foral 41/2006 reconoce ese derecho, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades, a quienes, como la actora, han

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soportado la repercusión, empero, como reza el mismo apartado, siempre que concurran cuatro requisitos, a saber:

"1.º Que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante factura o documento sustitutivo cuando así lo establezca la normativa reguladora del tributo.

2.º Que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas. En los tributos en los que el destinata-rio de las operaciones que haya soportado la repercusión tenga derecho a la deducción de las cuotas sopor-tadas o satisfechas, se entenderá que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando quien las repercutió las hubiese consignado debidamente en su autoliquidación del tributo, con independen-cia del resultado de dicha autoliquidación.

3.º Que las cuotas indebidamente repercutidas y cuya devolución se solicita no hayan sido devueltas por la Administración tributaria a quien se repercutieron o a un tercero.

4.º Que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas. En el caso de que el derecho a la deducción fuera parcial, la devolución se limitará al im-porte que no hubiese resultado deducible".

Descendiendo al caso de autos, no ofrece duda el cumplimiento de los requisitos primero y cuarto: consta la factura presentada por la actora y es llano que tras la firmeza de la Resolución del TEAR de Andalucía, care-ce del derecho a deducir las cuotas soportadas; no así, el de los dos restantes, que no son disponibles para la mercantil y cuya acreditación compete a la Hacienda Foral de Gipuzkoa, con arreglo a la distribución de la carga de la prueba impuesta por el artículo 217 de la LEC , al que se remite el artículo 101.1 NFGT; pese a la facilidad probatoria de la Administración demandada para verificar si las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas y no han sido devueltas a quien se repercutieron o a un tercero, guarda absoluto silencio al respecto en sede administrativa y judicial; lejos de acreditar documentalmente la falta de concurrencia de los requisitos en cuestión, no articula siquiera en el proceso ningún tipo de oposición a la pretensión actora más allá de la prescripción de su derecho; solo, a instancia del TEAF, aportó al expediente administrativo las autoliquidaciones del Impuesto sobre el Valor Añadido presentadas en el ejercicio 2007 por Alfa Hogar, S.L., que no contienen información sobre las concretas operaciones realizadas por el sujeto pasivo; en conse-cuencia, colmada la carga probatoria que incumbe a (…), S.L. y dada la ausencia de datos obstativos a la devolución, que la Hacienda Foral debe alegar y acreditar, procede el reconocimiento del derecho a la devo-lución de las cuotas soportadas por la recurrente en la compraventa litigiosa, con los intereses de demora previstos en la normativa foral aplicable.

Se sigue de lo expuesto, la completa estimación del presente recurso”.

Y en parecidos términos se ha pronunciado el TEAC, en Resolución de 19 de febrero de 2015:

“La regulación del procedimiento de devolución de ingresos indebidos, cuando se trata de solicitudes formu-ladas por la persona o entidad que hubiera soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades, reconoce legitimidad a éstas para instar el procedimiento, aunque el ingreso en el Tesoro Público se haya efectuado por el repercutidor, y la solicitud de rectificación se refiera a la autoliquidación por éste presentada (Artículo 14 del Real Decreto 520/2005, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa).

Sin embargo, en estos casos, la procedencia de la devolución queda supeditada a la concurrencia de los re-quisitos enumerados en el apartado 2, c) del citado artículo 14.

Este Tribunal ya se ha pronunciado en otras ocasiones acerca de la naturaleza de dichos requisitos y su car-ga probatoria, que se distribuye entre la Administración y el obligado tributario. Entre otras, en las resolucio-nes de fecha 9/6/2009 (RG 1432/2007) y 25/05/2010 (RG 6090/08), en las que, además, se indica lo siguien-te: “Es decir, que si la calificación de un ingreso como indebido tiene su origen en un acto administrativo, la fecha de ingreso como dies a quo para iniciar el cómputo del plazo de prescripción para solicitar su devolu-ción debe ser la de la firmeza de dicho acto, pues se produce en este caso una laguna que debe integrarse acudiendo a las normas civiles en su carácter de Derecho supletorio, y, en particular, a las conclusiones que, como más adelante veremos, se desprenden de la doctrina de la “actio nata”, y que predica que el plazo de prescripción deberá comenzar a computarse desde el día en que la acción pudo ejercitarse”.

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Y ello por dos motivos fundamentales:

a) En primer lugar, porque uno de los requisitos exigidos por el citado artículo 14.2.c) del RD 520/2005, es que “el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas”, requisito éste que no puede constatarse hasta que exista un pronunciamiento firme sobre esta cuestión, pues, recordemos, las cuotas han sido deducidas por el interesado en sus autoliquidaciones.

b) En segundo lugar porque afirmar lo contrario privaría de virtualidad al principio proclamado en la resolucio-nes citadas, según el cual la acción para solicitar la devolución sitúa el dies a quo en el día en el que el acto administrativo en cuya virtud las cuotas se consideran no deducibles por haber sido indebidamente repercuti-das, adquiere firmeza.” En consecuencia, de conformidad con lo señalado en la fundamentación anterior, procedería estimar la re-clamación económico-administrativa interpuesta por la representación de la UTE AAA, contra Resolución del Director del Servicio de Gestión Tributaria de 21 de marzo de 2016 por la que se desestima la solicitud de la devolución de ingresos indebidos por cuotas repercutidas por el Impuesto sobre el Valor Añadido de primer trimestre de 2008, ordenándose su anulación y su devolución con los intereses de demora correspondientes.

El transcrito Acuerdo resultó ratificado por el Gobierno de Navarra en su sesión del día 20 de diciembre de 2017.

Ingresos indebidos
Impuesto sobre el Valor Añadido
Devolución de ingresos indebidos
Reintegro de prestación indebida
Obligado tributario
Unión Temporal de Empresas
Plazo de prescripción
Liquidación provisional del impuesto
Deuda tributaria
Sociedad de responsabilidad limitada
Modelo 564. Impuesto sobre Hidrocarburos
Declaraciones-autoliquidaciones
Error de hecho
Dies a quo
Procedimiento de devolución
Cuota del I.V.A
Obligaciones tributarias
I.V.A soportado
Cuota tributaria
Rectificación de la autoliquidación tributaria
Abuso de derecho
Mala fe
Pago de la deuda tributaria
Modificación de la Base Imponible del IVA
Rectificación de cuotas repercutidas
Modificación de la base imponible
Sanciones tributarias
Extinción de deudas tributarias
Grandes empresas
Condonación
Ingresos tributarios
Impuestos indirectos
Subsanación de errores
Reembolso
Antijuridicidad
Principio de la actio nata
Factura rectificativa
Cómputo de plazo de prescripción
Actuación administrativa
Revisión en vía administrativa

LEY 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 7 Fecha de Publicación: 08/01/2000 Fecha de entrada en vigor: 08/01/2001 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

NF. 2/2005 de 8 de Mar Gipuzkoa (General Tributaria) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial de Gipuzkoa Número: 52 Fecha de Publicación: 17/03/2005 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2005 Órgano Emisor: Dfg-diputado General

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