Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 6984

Resumen

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

El consultante ha recibido en el ejercicio 2018 una prestación en forma de capital de la Entidad P., a la que considera aplicable la reducción del 40 por 100 establecida en el artículo 17.2 b) del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF.

Asimismo, es titular de un plan de pensiones promovido por Caja X, que desea rescatar en el ejercicio 2019 en forma de capital.

CUESTIÓN PLANTEADA

Si será de aplicación la reducción del 40 por 100 a la prestación que se perciba en forma de capital del plan de pensiones en el ejercicio 2019 (habiéndose aplicado esta misma reducción al capital percibido en el ejercicio 2018 por la EPSV).

Cuestión

Reducción aplicable al capital percibido por una Entidad de Previsión Social Voluntaria (EPSV) y por un Plan de Pensiones en ejercicios distintos.

Descripción

Primero: prestación percibida en forma de capital de la Entidad P..

El consultante considera que es aplicable la reducción del 40 por 100 conforme a lo establecido en el artículo 17.2 b) del Decreto Foral Legislativo 4/2008, del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF.

No se aporta dato alguno que permita confirmar dicha afirmación. En cualquier caso, procede realizar un breve análisis acerca de dicha prestación, así cómo del régimen transitorio establecido para la aplicación de dicha reducción.

Las EPSV constituyen una peculiaridad de la Comunidad Autónoma del País Vasco y fueron creadas mediante la Ley del Parlamento Vasco 25/1983. Dicha competencia legislativa tiene su origen en el Estatuto de Autonomía artículo 10.23 que concedió competencia exclusiva a la Comunidad Autónoma del País Vasco en materia de mutualidades no integradas en la Seguridad Social.

De dicha normativa hay que tener en cuenta que a pesar de la denominación, las Entidades de Previsión Social Voluntaria son Mutualidades de Previsión Social, porque así aparece su título competencial en el Estatuto, así como en su Exposición que se refiere expresamente a esa cuestión, y el contenido material de la regulación que es similar a las Mutualidades.

Por su parte, Navarra no cuenta con regulación sustantiva en materia de mutualidades de previsión, por lo que le resulta de aplicación la normativa estatal.

En cuanto a la aplicación del artículo 17.2 b) del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF, la disposición transitoria vigesimoquinta, establece que:

"1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2018, los beneficiarios podrán aplicar, en su caso, la reducción prevista en el artículo 17.2.b), en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2017.

Lo previsto en este apartado únicamente será de aplicación a la parte de las prestaciones correspondiente a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2017.

2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2018, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2017, los beneficiarios podrán aplicar, en su caso, la reducción prevista en el artículo 17.2.b, en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2017.

3. (...).

4. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.

No obstante, en el caso de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2018 el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de 2020."

En la consulta planteada se indica que la prestación se percibe en el ejercicio 2018. Sin embargo, no se menciona al año en el que se produjo la contingencia que da lugar a dicha prestación. En cualquier caso, conforme a dicho régimen transitorio, será de aplicación la reducción prevista en el artículo 17.2.b), en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2017, a las prestación percibida durante el ejercicio 2018 (por la parte correspondiente a las aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2017).

La redacción del artículo 17.2 b) a fecha 31 de diciembre de 2017 establecía que:

"Los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones siguientes:

(..)b) El 40 por 100, en el caso de las prestaciones contempladas en el artículo 14.2.a) de esta ley foral que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido dos años desde la primera aportación. En el caso de prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y de planes de previsión asegurados, dicha reducción se aplicará sobre la cantidad que resulte de descontar el importe de las aportaciones que se hubieran efectuado en el plazo de un año anterior a la fecha en que se perciba la prestación."

Por tanto, para que sea de aplicación la reducción prevista en el artículo 17.2 b) del Texto Refundido del IRPF es necesario que concurran los siguientes requisitos:

1. Prestación percibida en forma de capital.

2. Transcurso de más de dos años desde la primera aportación.

3. Calificación de la prestación como rendimiento del trabajo al amparo de uno de los supuestos del artículo 14.2 a):

El artículo 14.2 a) 4º establece que:

"En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo: a)Las siguientes prestaciones:

(...)

4ª. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de las actividades empresariales o profesionales u objeto de reducción en la base imponible del Impuesto. Dichas prestaciones se integrarán en la base imponible en la medida en que la cuantía percibida exceda de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del Impuesto por incumplir los requisitos subjetivos previstos en el artículo 55.1, punto 2º, letra a) de esta Ley Foral. (...)"

Por tanto, siempre y cuando las aportaciones realizadas por el consultante hubieran podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de las actividades empresariales o profesionales u objeto de reducción en la base imponible del impuesto (conforme a lo previsto en el artículo 55.1 2º del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF), la prestación percibida tendrá la consideración de rendimientos del trabajo. En caso contrario, le prestación tendrá la calificación de rendimiento del capital mobiliario (sin que sea de aplicación la reducción prevista en el artículo 17.2 b) del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF).

Suponiendo que sí resultará de aplicación dicha reducción prevista en el artículo 17.2 b) conforme a su redacción a 31 de diciembre de 2017, procede analizar a continuación la aplicación de esta misma reducciónal capital percibido del plan de pensiones en un ejercicio posterior.

Segundo: capital percibido del plan de pensiones:

Partimos de la hipótesis de que esta prestación cumple los requisitos exigidos por la normativa aplicable para ser calificada como rendimiento del trabajo y, en su caso, aplicarse la reducción del artículo 17.2 b) del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF conforme a su normativa vigente a 31 de diciembre de 2017.

En primer lugar, debemos tener en cuenta que la disposición adicional vigesimotercera del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF regula la movilización de los derechos económicos entre los distintos sistemas de previsión social del siguiente modo:

"En defecto de regulación propia, será de aplicación en la Comunidad Foral la normativa vigente en territorio de régimen común relativa a las consecuencias tributarias de las movilizaciones de los derechos económicos entre los distintos sistemas de previsión social, atendiendo a la homogeneidad de su tratamiento fiscal y a las características jurídicas, técnicas y financieras de aquéllos."

En términos similares, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, establece en la disposición adicional vigésima segunda que "los distintos sistemas de previsión social a que se refieren los artículos 51 y 53 de esta ley, podrán realizar movilizaciones de derechos económicos entre ellos. Reglamentariamente se establecerán las condiciones bajo las cuales podrán efectuarse las movilizaciones, sin consecuencias tributarias, de los derechos económicos entre estos sistemas de previsión social, atendiendo a la homogeneidad de su tratamiento fiscal y a las características jurídicas, técnicas y financieras de los mismos."

Al respecto cabe señalar que no existe aún desarrollo normativo que permita movilizar los derechos de mutualidades de previsión social a otros instrumentos de previsión social, lo que no ocurre respecto al resto de instrumentos de previsión social (así lo confirma, entre otras, la consulta vinculante V1262-18 de 14 de mayo de 2018). Así, la normativa de planes de pensiones prevé la movilización de los derechos de planes de pensiones a determinados instrumentos de previsión social y la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas lo hace respecto a los planes de previsión asegurados.

Esta regulación financiera por la que se permite la movilización de derechos económicos o consolidados entre planes de pensiones y planes de previsión asegurados implica que el tratamiento tributario de las prestaciones de estos instrumentos de previsión social debe realizarse de forma conjunta, refiriéndose al conjunto de planes de pensiones y planes de previsión asegurados suscritos por un mismo partícipe y respecto a la misma contingencia. Por tanto, la posible aplicación de la reducción del 40 por 100 sólo podrá otorgarse a las cantidades percibidas en un único año y ello siempre que hubieran transcurrido más de dos años desde la primera aportación efectuada al conjunto de planes de pensiones y planes de previsión asegurados de los que sea titular el sujeto pasivo, hasta el momento de acaecer la contingencia. El resto de las cantidades percibidas del conjunto de planes de pensiones y planes de previsión asegurados tributará en su totalidad, sin aplicación de la reducción del 40 por 100.

En cambio, respecto a la prestación de la mutualidad de previsión social (en el presente caso,EPSV)cobrada en forma de capital que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2017, podrá aplicarse en otro ejercicio distinto la reducción del 40 por 100, siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación al mismo y la fecha de acaecimiento de la contingencia.

Por tanto, en el caso planteado por el consultante y siempre que se cumplan los requisitos exigidos por la normativa, será aplicable la reducción del 40 por 100 a la prestación en forma de capital de la Entidad de Previsión Social Voluntaria cobrada en el año 2018 y también será aplicable la reducción del 40 por 100 a las prestaciones en forma de capital del plan de pensiones que se cobren en el año 2019.

Finalmente debemos recordar lo previsto en el apartado cuarto de la disposición transitoria vigesimoquinta del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF, que establece lo siguiente:

"4. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.

No obstante, en el caso de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2018 el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de 2020."

La presente consulta se ha contestado conforme a normativa vigente a 31/12/2018 (por ser ésta la normativa aplicable a la declaración de la renta del ejercicio en que debe declararse la operación descrita en la consulta).

Lo que comunico a Vd. con el alcance y los efectos previstos en el artículo 94 de la Ley Foral General Tributaria.