Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 7649

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 12 de Diciembre de 1990
  • Núm. Resolución: 7649

Normativa

Artículo 7, letra k) LFIRPF y art. 87.3 LFGT

Resumen

IRPF. Exención de las prestaciones del INSS por maternidad y paternidad. Aplicación del silencio positivo o estimatorio.

Cuestión

Exención de las prestaciones del INSS por maternidad y paternidad

Descripción

Nafarroako Foru Auzitegi Ekonomiko-administratiboaren ebazpena Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra EXPEDIENTE 252/19 En la ciudad de Pamplona a 3 de marzo de 2020, reunido el Tribunal Económico-Administrativo Foral deNavarra, determina: Visto escrito presentado por doña AAA, con N.I.F. XXX, en relación con tributación por el Impuesto sobre laRenta de las Personas Físicas correspondiente al año 2017. ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO.- La ahora recurrente presentó su reglamentaria declaración-liquidación por el Impuesto y añoreferido en oportuno plazo. SEGUNDO.- Instó la interesada la rectificación de la citada autoliquidación, solicitando que fuera declarada laexención de las prestaciones de maternidad de la que había sido beneficiaria. Dicha petición fue rechazadapor Resolución del Jefe de la Sección Técnica y de Control del IRPF de 5 de junio de 2019. TERCERO.- Mediante escrito presentado en los registros de la Administración de la Comunidad Foral deNavarra el día 4 de julio de 2019 interpone la interesada reclamación económico-administrativa insistiendo ensus pretensiones, aunque por error material se refiere al año 2014 en lugar de al año 2017, tal y comoacredita mediante el documento adjunto que presenta con la misma, que se refiere al dicho ejercicio 2017. FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite de lapresente reclamación económico-administrativa, según lo dispuesto en los artículos 153 y siguientes de laLey Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y en las disposiciones concordantes delReglamento de desarrol o de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, en materia derevisión de actos en vía administrativa, aprobado por Decreto Foral 85/2018, de 17 de octubre. SEGUNDO.- Antes de analizar las concretas pretensiones reclamadas por los ahora recurrentes convienehacer una serie de consideraciones más generales que, sin pretender ser excesivamente exhaustivas ypormenorizadas, sin duda ayudan a la mejor comprensión de la argumentación y conclusión a que esteTribunal debe l egar para emitir su resolución. Queda fuera de toda duda la capacidad y competencia de la Comunidad Foral de Navarra para mantener,establecer y regular su propio sistema tributario. Dicha capacidad y competencia se encuentra reconocida,desde el punto de vista constitucional, en la Disposición Adicional Primera, en su número 1, que ampara yrespeta los derechos históricos de los territorios forales. En el marco de dicho reconocimiento se dictó la LeyOrgánica 13/1982, de 10 de agosto, de Reintegración y Amejoramiento del Régimen Foral de Navarra, cuyoartículo 45 establece tal capacidad y competencia, que debe armonizarse con la capacidad y competenciadel Estado mediante el instrumento histórico denominado “Convenio económico” con objeto de establecer lospuntos de conexión necesarios para que dos normativas no coincidan en su aplicación sobre unos mismoscontribuyentes. Y una vez establecidos dichos puntos de conexión, esta vez sí, sobre la aplicación de lasnormas referidas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el Parlamento de Navarra ostentaplena capacidad y competencia para la aprobación y la aplicación de su propia producción normativa. Portanto, y como no se ha puesto en cuestión la aplicación de la normativa navarra al presente caso, a el adebemos atenernos en la presente Resolución. Esta circunstancia no supone necesariamente que debamos apartar ni que no debamos tener enconsideración en ningún caso las resoluciones jurisdiccionales que sobre la aplicación de normas estatalesse dicten por los Tribunales de Justicia cuando hablamos de la aplicación de, en este caso, normas forales. Yel o es así porque, más al á de que una eventual interpretación jurisdiccional venga referida a normasjurídicas emanadas del Estado y no de la Comunidad Foral de Navarra, si el contenido de la normainterpretada coincide con el de otra norma de contenido similar o idéntico, en este caso emanada de losórganos competentes de la Comunidad Foral de Navarra, con independencia del órgano que la aprobó, talinterpretación debe ser tenida en cuenta a la hora de resolver los conflictos que puedan suscitarse. Insiste la reclamante en su pretensión de que sean declaradas exentas al amparo de lo establecido en elartículo 7, letra k), del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas Departamento de Economía y Hacienda Ekonomia eta Ogasun Departamentua Nafarroako Foru Auzitegi Ekonomiko-administratiboaren ebazpena Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra las prestaciones de maternidad percibidas del Instituto Nacional de la Seguridad Social en el año en cuestión. TERCERO.- En fechas recientes, concretamente el día 3 de octubre de 2018, la Sección Segunda de la Salade lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, en relación con el tratamiento jurídico-tributario en elImpuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las prestaciones por paternidad y maternidad en elámbito del territorio que podemos denominar “común”, en el sentido de “territorio estatal” por no incluirse enel mismo el “territorio foral de Navarra”, ha dictado Sentencia en recurso de casación número 4483/2017interpuesto contra la Sentencia dictada el día 29 de junio de 2017 por la Sección Quinta de la Sala de loContencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso número 1300/2015.Sobre el tema resuelto por el Tribunal Supremo existían con ya anterioridad diversos pronunciamientosjudiciales, como las Sentencias números 148/2010, de 3 de febrero, 810/2016, de 6 de julio, y 666/2017, de29 de junio, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, reconociendo en el ámbito estatal la exencióntributaria de las prestaciones públicas en cuestión. Las citadas Resoluciones partían de lo establecidoprimeramente en la letra h) del artículo 7 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que seaprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y posteriormente,en el mismo artículo y letra de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de lasPersonas Físicas. El precepto citado declara exentas “Las prestaciones familiares reguladas en el Capítulo IXdel Título II del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real DecretoLegislativo 1/1994, de 20 de junio, y las pensiones y los haberes pasivos de orfandad y a favor de nietos yhermanos, menores de veintidós años o incapacitados para todo trabajo, percibidos de los regímenespúblicos de la Seguridad Social y clases pasivas. Asimismo, las prestaciones reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de laSeguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión socialque actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siempre que se tratede prestaciones en situaciones idénticas a las previstas en el párrafo anterior por la Seguridad Social para losprofesionales integrados en dicho régimen especial. La cuantía exenta tendrá como límite el importe de laprestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributarácomo rendimiento del trabajo, entendiéndose producido, en caso de concurrencia de prestaciones de laSeguridad Social y de las mutualidades antes citadas, en las prestaciones de estas últimas. Igualmente estarán exentas las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple,adopción, hijos a cargo y orfandad. También estarán exentas las prestaciones públicas por maternidad percibidas de las ComunidadesAutónomas o entidades locales”. Sobre la base de estos preceptos y, en especial, de lo señalado en la exposición de motivos de la Ley62/2003 por la que se introdujo esta exención afirman las sentencias citadas lo siguiente: “El Legisladorparece que ha querido incluir en la exención no sólo las prestaciones por maternidad percibidas de lascomunidades autónomas o entidades locales, como se aprecia del examen de la Exposición de Motivos de laLey 62/2003, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social, que introdujo lamencionada exención en la Ley 40/1998 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y pasó al RealDecreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuestosobre la Renta de las Personas Físicas. En dicha Exposición de Motivos se expresa: "En el Impuesto sobrela Renta de las Personas Físicas, en primer lugar, se establece la exención de las prestaciones públicaspercibidas por nacimiento, parto múltiple, adopción, maternidad e hijo a cargo, entre las que se incluyen lasprestaciones económicas por nacimiento de hijo y por parto múltiple previstas en el Real Decreto Ley 1/2000,de 14 de enero,...". Del texto contenido en la referida Exposición de Motivos se desprende que la exenciónque se establece comprende la prestación de maternidad y no sólo las de nacimiento, parto múltiple,adopción e hijo a cargo, pues se refiere expresamente a la prestación por maternidad y no parece pretenderque su alcance se limite a las concedidas por las comunidades autónomas o entidades locales, sino que tratade establecer la exención de todas las prestaciones por maternidad, sin distinción del órgano público del quese perciban, lo que conduce a estimar que el párrafo segundo trata de extender el alcance del primer párrafoa las percibidas de las comunidades autónomas o entidades locales, pero ya considerando incluidas lasprestaciones de maternidad en el primer párrafo”. Y, por el o, reconocen la exención de las citadasprestaciones. No obstante, dicho criterio no era unánime en el ámbito estatal (por ejemplo, el Tribunal Superior de Justiciade Andalucía, Sevil a, en Sentencia de 27 de octubre de 2016, recurso número 337/2015, rechaza el carácterde exentas de estas prestaciones), y también vino a oponerse el Tribunal Económico-Administrativo Central Departamento de Economía y Hacienda Ekonomia eta Ogasun Departamentua Nafarroako Foru Auzitegi Ekonomiko-administratiboaren ebazpena Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra en su Resolución de 2 de marzo de 2017 dictada en recurso extraordinario de alzada en unificación decriterio. Argumenta esta Resolución que la letra h) del artículo 7 a la hora de establecer el alcance de laexención contemplada en dicho precepto, lo concreta atendiendo al elemento subjetivo de quien es elpagador de las prestaciones, y así, respecto de las prestaciones a cargo de la Seguridad Social, lasdetermina con suma precisión, ya que limita la exención a “las prestaciones familiares reguladas en elCapítulo IX del Título II del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el RealDecreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio” (de este modo, no se incluirían entre el as las prestaciones pormaternidad o paternidad reguladas en los capítulos IV bis y IV ter del mismo título). En cambio, para lasprestaciones procedentes de otros entes públicos, el legislador emplea unos términos más genéricos y hablade “las demás prestaciones públicas”, entendiendo el Tribunal que “el uso del determinante “demás”comporta que el legislador se está refiriendo a las otras prestaciones públicas, distintas de las que están acargo de la Seguridad Social, las cuales ya tienen su reflejo específico”. Y también se recoge expresamentela exención de “las prestaciones públicas por maternidad” pero cuando las mismas procedan de lasComunidades Autónomas o Entidades Locales. Continúa el Tribunal en defensa de su criterio amparándose en la propia naturaleza de unas y otrasprestaciones, y así, afirma que “la interpretación literal de la norma se ve sustentada por el hecho de que lainterpretación finalista de la misma conduce a idéntica conclusión. En este sentido, hay que tener presenteque la prestación de maternidad satisfecha por la Seguridad Social tiene la función de sustituir a la retribuciónnormal (no exenta en el IRPF) que obtendría la contribuyente por su trabajo habitual y que ha dejado depercibir al disfrutar del correspondiente permiso. La causa real de concesión de estas prestaciones no es, portanto, la maternidad en sí misma considerada como una finalidad a proteger, sino la suspensión de larelación laboral que origina la situación de maternidad y que se da igual en los casos de maternidad yadopción que en los demás previstos en la norma para el cobro de otras prestaciones, como el acogimiento,la incapacidad temporal por accidente o enfermedad o el riesgo para el embarazo: el fundamento de laprestación es la suspensión del contrato de trabajo y no por la causa (la maternidad) que origina dichasuspensión. En cambio, las prestaciones públicas por maternidad a cargo de otros entes distintos de la Seguridad Social,son meras liberalidades a favor del beneficiario en una situación que nuestro ordenamiento ha consideradoque merece una especial protección”. Y, tras analizar diversos preceptos del Estatuto de los Trabajadores yde la Ley General de la Seguridad Social, concluye que las prestaciones por maternidad o paternidad sonpercepciones de naturaleza laboral, tradicionalmente ligadas a la incapacidad temporal, y que vienen asustituir las rentas salariales dejadas de percibir como consecuencia del disfrute del correspondientepermiso, rentas salariales que estarían sujetas y no exentas. No obstante todo lo anterior, el Tribunal Supremo, en la precitada Sentencia de 3 de octubre de 2018,establece en su Fundamento de Derecho Tercero la doctrina legal, siempre referida, como venimosinsistiendo reiteradamente, al contenido de la norma estatal. El Tribunal Supremo entiende que la prestaciónpor maternidad a cargo del Instituto Nacional de la Seguridad Social “puede incardinarse en el supuestoprevisto en el párrafo tercero letra h del artículo 7 de la LIRF, cuando dispone que “Igualmente estaránexentas las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, hijos a cargo yorfandad””. Y para l egar a tal conclusión esgrime tres razones fundamentales. En primer lugar, porque así se desprende, a su entender, de la Exposición de Motivos de la Ley 62/2003, de30 de diciembre, que introdujo la exención en la Ley del IRPF del Estado, manifestando que “… se establecela exención de las prestaciones públicas percibidas por nacimiento, parto múltiple, adopción, maternidad ehijo a cargo…”. La inclusión expresa de la prestación por maternidad no se limita en cuanto a su alcance alas que pudieran satisfacerse por las Comunidades Autónomas o entidades locales. En segundo lugar, se atiende a la interpretación gramatical del término “también”, respecto del que el TS diceque parece dar a entender tal inclusión en la referida exención so pena de que tal término, en caso contrariovendría a demostrar su “inutilidad”. Y en tercer lugar aduce la interpretación sistemática, poniendo en relación la normativa propiamente tributariacon el Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la LeyGeneral de la Seguridad Social, cuyo artículo 177, dice, considera a la maternidad como una situaciónprotegida. CUARTO.- Pues bien, teniendo en cuenta todo lo anterior, debemos comenzar el análisis de la situaciónconcreta recurrida reflejando la regulación tributaria en la Comunidad Foral de Navarra de esta materia y, en Departamento de Economía y Hacienda Ekonomia eta Ogasun Departamentua Nafarroako Foru Auzitegi Ekonomiko-administratiboaren ebazpena Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra especial, su evolución. En este sentido, hasta el día 31 de diciembre de 2012, la redacción originaria del precepto legal aplicableincluía entre las rentas exentas “las demás prestaciones públicas por nacimiento, adopción, maternidad, hijosa cargo y orfandad, así como en los supuestos de parto o adopción múltiple”. Es decir, desde la aprobaciónde dicho precepto hasta el día 31 de diciembre de 2012, las prestaciones públicas por maternidad satisfechastanto por las instituciones públicas estatales como por las Comunidades Autónomas o las entidades locales(no se establecía limitación alguna en función del origen de las mismas) se encontraban exentas detributación en Navarra. Pero esta situación cambia sustancialmente con la aprobación de la Ley Foral22/2012, de 26 de diciembre, que tiene efectos a partir del 1 de enero de 2013. Y el o es así comoconsecuencia de la libertad de configuración jurídica del Parlamento de Navarra en relación con las materiaspropias de su competencia, regulación que, teniendo en cuenta las limitaciones constitucionales y legalesestablecidas en las normas que conforman en marco jurídico de su actuación (LORAFNA y ConvenioEconómico fundamentalmente) ostenta de un amplio margen (determinar la exención fiscal, total o parcial, ono de determinadas rentas, considerar la existencia de reducciones totales o parciales de la base imponible,o de deducciones, totales o parciales, etc.). Es uso de dicha competencia y margen regulador, se aprobó lacitada Ley Foral 22/2012, de 26 de diciembre, que modifica la redacción originaria y establece lo siguiente,declarando la exención tributaria de las siguientes prestaciones: “k) Las prestaciones familiares reguladas en el capítulo IX del título II del Texto Refundido de la LeyGeneral de la Seguridad Social, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, asícomo la ayuda familiar por hijo minusválido establecida para el personal, tanto activo como pasivo,de las Administraciones Públicas. Asimismo, las pensiones y los haberes pasivos de orfandad y a favor de nietos y hermanos, menoresde veintidós años o incapacitados para todo trabajo, percibidos de los regímenes públicos de laSeguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situación de orfandad. Igualmente estarán exentas las prestaciones reconocidas a los profesionales no integrados en elrégimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por lasmutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial de la SeguridadSocial mencionado, siempre que se trate de prestaciones en situaciones idénticas a lascontempladas en los dos párrafos anteriores como previstas por la Seguridad Social para losprofesionales integrados en dicho régimen especial. La cuantía exenta tendrá como límite el importede la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. Elexceso tributará como rendimiento del trabajo, entendiéndose producido, en caso de concurrencia deprestaciones de la Seguridad Social y de las mutualidades antes citadas, en las prestaciones deestas últimas. También estarán exentas las prestaciones económicas establecidas en el Decreto Foral 168/1990,de 28 de junio, por el que se regulan las prestaciones y ayudas individuales y familiares en materiade Servicios Sociales, así como la renta de inclusión social y las ayudas a desempleados quehubiesen agotado sus prestaciones y subsidios, establecidas ambas en la Ley Foral 1/2012, de 23 deenero, por la que se regula la renta de inclusión social. Asimismo, estarán exentas las demásprestaciones públicas por nacimiento, adopción, hijos a cargo, acogimiento de menores, orfandad,parto o adopción múltiple, así como las ayudas concedidas mediante las correspondientesconvocatorias en materia de familia como medidas complementarias para fomentar la natalidad yconciliar la vida laboral y familiar de las personas trabajadoras”. En la redacción anterior del precepto, las prestaciones por maternidad únicamente resultaban subsumiblesdentro de la dicción final del cuarto párrafo, que expresamente las incluía. Pero el legislador en uso de sucompetencia y libertad, en la modificación legal realizada, entre otras cosas, hace desaparecer de la dicciónliteral del precepto modificado el término “maternidad”. Y esta modificación no resulta ser producto de unmero olvido ni de un eventual error que pudiese haber cometido. Para realizar tal afirmación no tenemos másque dirigirnos a la redacción de la Memoria normativa que debe acompañar a todo proyecto de Ley Foral quese pueda presentar para su tramitación en el Parlamento de Navarra. Tanto la Ley Foral 14/2004, de 3 dediciembre, del Gobierno de Navarra y de su Presidente, al regular la iniciativa legislativa del Gobierno deNavarra, como el Reglamento del Parlamento de Navarra al regular el procedimiento de elaboración de lasLeyes Forales, establecen la necesidad de cada Proyecto de Ley Foral sea acompañado de una Memoriaque justifique su oportunidad y necesidad de su promulgación. Y en este sentido, la citada Memoria expresaliteralmente lo siguiente: Departamento de Economía y Hacienda Ekonomia eta Ogasun Departamentua Nafarroako Foru Auzitegi Ekonomiko-administratiboaren ebazpena Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra “El apartado Tres cambia la redacción del último párrafo del artículo 7.k) Con efectos a partir del 1 deenero de 2013. Este párrafo del artículo 7.k) se ocupa de reglamentar la exención de una serie de prestaciones yayudas públicas de carácter heterogéneo pero relacionadas con los Servicios Sociales. Los cambiostienen su base en que en la legislación vigente se hace referencia a dos Decretos Forales que ya hansido derogados: el Decreto Foral 241/2000 y el 242/2000. La mayoría de las ayudas reguladas enesos Decretos Forales se sustituirán por subvenciones mediante convocatorias, las cuales aprobaránlas bases reguladoras de las citadas ayudas. A pesar del cambio en la forma de concesión, lasayudas continuarán estando exentas. Además, también hay continuidad en cuanto a la exención delas prestaciones económicas del Decreto Foral 168/1990. En definitiva, a pesar de haber sido derogados los Decretos Forales 241/2000 y 242/2000, semantiene la exención de los conceptos en el os incluidos (medidas complementarias para fomentar lanatalidad y conciliar la vida laboral y familiar de las personas trabajadoras), los cuales a partir deahora serán articulados a través de subvenciones mediante convocatorias, tal como se indica en elDecreto Foral 14/2012. Siguen exentas las prestaciones públicas por nacimiento, adopción, hijos acargo, acogimiento de menores, orfandad y parto o adopción múltiple. Ha desaparecido la mención ala exención de la prestación pública por maternidad con el fin de eliminar la exención de lasprestaciones mensuales cobradas de la Seguridad Social o del Gobierno de Navarra por la bajalaboral de maternidad.” Bien es cierto que en la Exposición de Motivos de la Ley Foral nada se dice sobre este concreto aspecto,pero de la mencionada Memoria, instrumento importante para interpretar lo que realmente se quiso hacer enrelación con las prestaciones por maternidad, se deduce con claridad la intención del legislador, que no fueotra que, considerando diferentes las prestaciones por maternidad de las demás mencionadas en elprecepto, considerarlas sujetas a tributación en el IRPF. Y esta es una diferencia fundamental con laregulación estatal tenida en cuenta por el Tribunal Supremo a la hora de analizar la posibilidad de laexistencia de la exención también en la regulación navarra. El TS analiza la redacción de la Exposición deMotivos de la Ley estatal para, conjuntamente con la redacción concreta del precepto en cuestión, l egar a laconclusión de la existencia de exención. La Exposición de Motivos de la Ley Foral nada dice respecto a estamateria, cosa que no sucede con la Memoria normativa, que expresa con claridad la voluntad de que laprestación por maternidad (o paternidad) esté sujeto a tributación, excluyéndola también expresamente de larelación de prestaciones públicas respecto de las que sí se mantiene la exención. Es decir, el contenido delas normas jurídicas que regulan la exención en el ámbito de la Comunidad Foral de Navarra es diferente delcontenido de las normas estatales sometidas al análisis del Tribunal Supremo, y en este sentido, no resultaposible extrapolar la argumentación realizada por éste en relación con las dos primeras razones expuestasen la precitada Sentencia. Y en relación con la tercera de las razones aducidas por el TS, la protegibilidad de la situación de“maternidad” en el Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, reconociéndose incluso unaprestación pública que, como también dice el TS constituye “un subsidio …. que trata de compensar lapérdida de ingresos del trabajador a consecuencia del permiso de descanso por el nacimiento de un hijo…”,tiene sus efectos en relación con dicha normativa, pero es perfectamente posible que dicha prestación tengauno u otro tratamiento jurídico-tributario en función de laS normas emanadas de, en este caso, el Parlamentode Navarra. No por tener reconocido el derecho a obtener una prestación pública tal prestación debe estarexenta de tributación. Es la norma tributaria la que determina la existencia de exenciones. Véase comoejemplo la situación de desempleo, igualmente protegida mediante el reconocimiento y abono de unaprestación pública que se encuentra sometida a tributación en el IRPF en la mayor parte de los supuestos.En este caso, la modificación de la normativa realizada en la Comunidad Foral de Navarra con efectos apartir del 1 de enero de 2013 excluyó expresamente, con conciencia de su exclusión, de la exención reguladaen la letra k) del artículo 7 del TRIRPF a las prestaciones por maternidad, circunstancia ésta que, por lasrazones anteriormente expuestas, debe mantenerse. QUINTO.- Toda esta doctrina ha sido avalada por sentencias dictadas por los Juzgados de lo Contencioso-Administrativo de Navarra el día 3 de octubre de 2019 en recursos tramitados con los números 235 y 262(Juzgado nº 1), 210 y 296 (Juzgado nº 2) y 203 y 309 (Juzgado nº 3), todos el os de 2018. SEXTO.- Por otra parte, la supresión de la exención de la prestación por maternidad no figura en laExposición de Motivos de la Ley Foral 22/2012 sino en una Memoria explicativa de la misma, y en relacióncon esta cuestión se ha señalado en las citadas sentencias que: “Sobre el alcance y relevancia a efectos Departamento de Economía y Hacienda Ekonomia eta Ogasun Departamentua Nafarroako Foru Auzitegi Ekonomiko-administratiboaren ebazpena Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra interpretativos de “memorias”, recordemos que en palabras del TC, STC 136/2011, de 13 de septiembre sepuede considerar a la citada memoria como antecedente de la norma siempre que no contenga omisiones olagunas que hurten a los Diputados, (en este caso Parlamentarios) de los elementos de juicio necesariospara poder cumplir con las funciones que les son propias, y sobre todo, para poder pronunciarse sobre elproyecto de Ley sometido a su enmienda, debate y aprobación. A mayor abundamiento se ha de traer a colación el criterio de nuestro TS sentado en sentencia de fecha 6 dejunio de 2014 según la cual y aunque tanto en la proposición de ley como en el proyecto de ley es preceptivala Exposición de motivos, la mejor técnica legislativa deriva de la preceptividad de informes y de lasmemorias en su procedimiento de elaboración “lo que da una coherencia y una congruencia al ordenamientojurídico que genera menores problemas de interpretación” por tanto, la citada Memoria , sin tener valornormativo, como no lo tiene la exposición de motivos, puede ser tenida en cuenta a efectos interpretativospor mor de la congruencia y coherencia de todo el ordenamiento jurídico tributario. Volviendo a la cuestión que hoy nos concierne, a la vista de lo expuesto hasta el momento, el análisis del iter sufrido por el proyecto durante su tramitación parlamentaria pone de manifiesto que el legislador foralha querido dejar fuera del ámbito de la exención del IRPF a las prestaciones por maternidad.” SÉPTIMO.- Por último, se alega asimismo la posible vulneración del principio de igualdad al haberse aplicadola doctrina suprema en otros territorios forales, de forma que su inaplicación en la Comunidad Foral deNavarra devendría en dicha vulneración, proscrita por el ordenamiento jurídico. En este sentido, además delo ya expuesto en fundamentos precedentes, debemos indicar que dicho principio obliga a tratar situacionesidénticas de la misma manera, pero no cuando las situaciones previstas no son homologables desde el puntode vista jurídico. Y esta es la situación que se produce en el presente supuesto, en el que las regulacionesson diferentes. Por otra parte, el principio de igualdad no puede ser entendido como uniformidad en materiafiscal, ya que acabaría con el principio de autonomía; sin embargo, sí actúa como garantía de que lasposiciones jurídicas fundamentales y básicas de los ciudadanos —en el momento de recibir servicios o alcontribuir a los gastos públicos— no deben ser diferentes dependiendo de su localización. OCTAVO.- Dicho todo lo anterior, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 157.1 de la Ley Foral13/2000, General Tributaria, este Tribunal no puede pasar por alto la tramitación l evada a cabo de lapresente cuestión en instancias precedentes. El procedimiento comienza con la petición realizada por elinteresado el día 7 de noviembre de 2018, en la que expresamente solicita la rectificación de laautoliquidación por el a presentada. Pues bien, el artículo 87.3 de la Ley Foral General Tributaria, en laredacción aplicable desde el día 31 de diciembre de 2017, establece con claridad que “En los procedimientosiniciados a solicitud del interesado, el vencimiento del plazo sin haberse notificado resolución expresalegitima a los interesados para entenderla estimada por silencio administrativo, excepto en los supuestos aque una norma con rango de ley establezca lo contrario.” En este sentido, el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones y consiguiente devolución de ingresosindebidos si el mismo conl evase dicho efecto, procedimiento no lo olvidemos iniciado a instancia de lainteresada, se encuentra regulado en el Decreto Foral 188/2002, de 19 de agosto, cuyo artículo 14.3 remiteen cuanto a la instrucción y resolución a las reglas establecidas en el Título I del mismo, en este caso a lodispuesto en el artículo 9, que establece el plazo de seis meses desde la iniciación del expediente para dictarresolución en el sentido que proceda salvo causa excepcional debidamente justificada consignadaexpresamente en el expediente, practicando la notificación al interesado. Además, el número 5 del citadoartículo prevé la consideración como desestimada de la solicitud presentada si en dicho plazo no se hubiesenotificado la precitada resolución. Dejando de lado el asunto del plazo de resolución, que tanto la LFGT como el citado Decreto Foral lo fijan enseis meses desde la iniciación del procedimiento (art. 87.1) de la LFGT y artículo 9 del mencionado DecretoForal), lo cierto es que las redacciones de ambas normas parecen hacer l egar a conclusiones diferentes,estimatoria en la LFGT y desestimatoria en el Decreto Foral. Esta circunstancia se produce por lamodificación realizada en la norma legal por la Ley 16/2017, de 27 de diciembre, de Modificación de diversosimpuestos y otras medidas tributarias, que tiene efectos a partir de su entrada en vigor, que no es otro que eldía 31 de diciembre de 2017. Hasta entonces, el sentido del silencio era negativo o desestimatorio de laspeticiones que se realicen, en coherencia con lo establecido en el Decreto Foral. Pero a partir de dicha fecha,el sentido del silencio pasa a ser positivo o estimatorio salvo que una norma con rango de ley disponga otrosentido. Y debemos recordar que un Decreto Foral carece de tal condición, debiendo estar sometido, portanto, a los dictados de normas de superior jerarquía como lo es una Ley Foral. Por tanto, debemos aplicar lodispuesto en la Ley Foral en detrimento de lo establecido en el Decreto Foral (debemos asimismo indicar que Departamento de Economía y Hacienda Ekonomia eta Ogasun Departamentua Nafarroako Foru Auzitegi Ekonomiko-administratiboaren ebazpena Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra la norma legal fue nuevamente modificada por la Ley Foral 20/2018, de 30 de octubre, de Modificación dediversos impuestos, con entrada en vigor el día 9 de noviembre de 2018 por mor de lo dispuesto en suDisposición final segunda en relación con la fecha de su publicación en el Boletín Oficial de Navarra, que seprodujo el día anterior, 8 de noviembre, volviendo al sentido desestimatorio) a todos aquel os procedimientosque se inicien desde el día 31 de diciembre de 2017 hasta el día 8 de noviembre de 2018, ambos inclusive. Yen cuestión del cómputo del plazo de seis meses, el propio artículo 87.8 b) determina el momento de iniciodel mismo “desde la fecha en que la solicitud haya tenido entrada en el registro del órgano competente parasu tramitación.” En el presente supuesto, la inicial solicitud fue presentada ante la Hacienda Foral de Navarra el día 7 denoviembre de 2018, por lo que lo fue una vez entrada en vigor la nueva regulación y antes de su modificacióna partir del día 9 de noviembre. Debiéndose por tanto aplicar el plazo de seis meses, la notificación de laresolución debió ser realizada con fecha límite el día 7 de mayo de 2019 so pena de que el silencioadministrativo fuese estimatorio. Y dicha notificación no se produjo hasta el día 13 de junio de 2019, tal ycomo consta en el acuse de recibo que consta en el expediente. Por consiguiente, la notificación se produjouna vez vencido el plazo de resolución legalmente establecido. Esta circunstancia debe l evarnos necesariamente a aplicar la existencia de silencio administrativo positivo,cuyos efectos no son otros que los dispuestos en la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del ProcedimientoAdministrativo Común de las Administraciones Públicas (en adelante LPAC), cuyo artículo 24, en susapartados 2 a 4 establecen lo siguiente: “2. La estimación por silencio administrativo tiene a todos los efectos la consideración de actoadministrativo finalizador del procedimiento. La desestimación por silencio administrativo tiene losefectos de permitir a los interesados la interposición del recurso administrativo o contencioso-administrativo que resulte procedente. 3. La obligación de dictar resolución expresa a que se refiere el apartado primero del artículo 21 sesujetará al siguiente régimen: a) En los casos de estimación por silencio administrativo, la resolución expresa posterior a laproducción del acto sólo podrá dictarse de ser confirmatoria del mismo. b) En los casos de desestimación por silencio administrativo, la resolución expresa posterior alvencimiento del plazo se adoptará por la Administración sin vinculación alguna al sentido del silencio. 4. Los actos administrativos producidos por silencio administrativo se podrán hacer valer tanto ante laAdministración como ante cualquier persona física o jurídica, pública o privada. Los mismosproducen efectos desde el vencimiento del plazo máximo en el que debe dictarse y notificarse laresolución expresa sin que la misma se haya expedido, y su existencia puede ser acreditada porcualquier medio de prueba admitido en Derecho, incluido el certificado acreditativo del silencioproducido….” De hecho, a modo de mero ejemplo, el propio Tribunal Constitucional, en sentencia 166/2014, de 22 deoctubre, establece que “ forma parte del modelo general de procedimiento administrativo que el Estadopuede imponer en el ejercicio de su competencia —con el margen de apreciación y oportunidad política queel o siempre trae consigo, así la STC 191/2012, de 29 de octubre, FJ 5— el establecimiento de la obligaciónde dictar resolución expresa en un plazo determinado …, así como la regulación de las consecuencias queha de generar el incumplimiento de esa obligación”. Por su parte, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, en Sentencia de fecha 11 dejunio de 2018, dispone en cuanto a los efectos del silencio administrativo positivo que “ …una vez operado elsilencio positivo, no es dable efectuar un examen sobre la legalidad intrínseca del acto presunto, pues, sibien es cierto, que según el art. 62.1 f) de la Ley 30/92 son nulos de pleno derecho los actos presuntos"contrarios" al Ordenamiento Jurídico por los que se adquieren facultades o derechos cuando se carezca delos requisitos esenciales para su adquisición, no es menos cierto que para revisar y dejar sin efecto un actopresunto (nulo) o anulable la Administración debe seguir los procedimientos de revisión establecidos por elart. 102, o instar la declaración de lesividad».c. Igualmente, se ha considerado la doctrina constitucional quese contiene en la STC 52/2014, de 10 de abril ,confirmando que en la norma legal que se aplica el juego delsilencio no está en conexión directa con la legitimidad de la solicitud del interesado, sino que aparece comola consecuencia directa del incumplimiento de la obligación legal de la Administración Pública de resolver Departamento de Economía y Hacienda Ekonomia eta Ogasun Departamentua Nafarroako Foru Auzitegi Ekonomiko-administratiboaren ebazpena Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra expresamente dentro del plazo máximo fijado a tal fin. Esta regulación es la que se mantiene en la actualidaden la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las AdministracionesPúblicas ( LPAC) en cuyo artículo 24 , sobre el "Silencio administrativo en procedimientos iniciados asolicitud del interesado" se establece que en los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, elvencimiento del plazo máximo sin haberse notificado resolución expresa, legitima al interesado o interesadospara entenderla estimada por silencio administrativo, excepto en los supuestos que identifica. E igualmente,que, en los casos de estimación por silencio administrativo, la resolución expresa posterior a la produccióndel acto sólo podrá dictarse de ser confirmatoria del mismo. e. También se ha puntualizado que: «Estadoctrina no significa que la Sala entienda que, como regla general, pueden obtenerse prestaciones delFOGASA superiores o no previstas en la normativa vigente en cada momento. Antes al contrario: resultaevidente el carácter imperativo del artículo 33 ET . Ocurre, sin embargo, que el citado organismo estáobligado a resolver en el plazo previsto en su propia norma de funcionamiento. Si no lo hace, es la propia ley(LRJPAC) la que establece que la solicitud del interesado ha sido estimada por silencio administrativo -resolución tácita equiparada legalmente a resolución expresa-y es la propia ley la que prevé que,posteriormente, tal resolución presunta no puede dejarse sin efecto por la propia Administración al establecerque "en los casos de estimación por silencio administrativo, la resolución expresa posterior a la produccióndel acto sólo podrá dictarse de ser confirmatoria del mismo".»f. Ahora bien, el hecho de que se hayanotorgado derechos superiores o no previstos legalmente, no significa que no puedan dejarse sin efecto;«pero, para el o, la propia ley ha previsto que tal operación únicamente puede efectuarse a través de losprocedimientos revisorios previstos en las normas legales. El FOGASA, confundamento en el entoncesvigente artículo 62.1.f) LRJPAC (en la actualidad : artículo 47.1 f) LPAC ): «serán nulos de pleno derecho:...los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieren facultades oderechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición», podrá iniciar elcorrespondiente procedimiento de revisión del acto presunto a través, en este caso, del artículo 146LRJS enel que, además de las medidas cautelares que estime oportuno, deberá solicitar la nulidad del referido actopresunto” En definitiva, el silencio administrativo positivo constituye un verdadero acto administrativo estimatorio de lasolicitud presentada, de forma que la Administración tributaria únicamente podría notificar resolución expresaposterior al día 7 de mayo de 2019 si confirmase la estimación solicitada, circunstancia que no se haproducido en el presente caso, en el que el acto expreso ha desestimado la pretensión inicialmentepresentada. Procede por tanto anular la resolución impugnada al no cumplir con la previsión legal dispuestaen la normativa vigente. Ahora bien, esta anulación tendrá efectos en la medida en que quede acreditadoante los órganos administrativos competentes la inclusión de cantidades en concepto de prestaciones pormaternidad y/o paternidad en el ejercicio 2017. Si tal circunstancia no resultase acreditada, la anulacióndecretada no tendría consecuencias económicas al no haber acreditado tal percepción. En consecuencia, este Tribunal resuelve estimar la reclamación económico-administrativa interpuesta pordoña AAA, en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicascorrespondiente al año 2017, anulando la resolución impugnada, reconociendo el derecho de la recurrente ala rectificación solicitada, debiéndose dictar en su caso por los órganos competentes de la Hacienda Foralliquidación provisional en la que estime la solicitud de rectificación, se calcule y devuelva los importesresultantes junto con los intereses que resulten aplicables, todo el o de acuerdo con lo señalado en lafundamentación anterior. Y para que conste y quede unida al expediente de referencia, expido la presente certificación en Pamplona, a5 de marzo de 2020. Departamento de Economía y Hacienda Ekonomia eta Ogasun Departamentua
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Denegación por silencio
Rectificación de la autoliquidación tributaria

RDLeg. 8/2015 de 30 de Oct (TR. Ley General de la Seguridad Social -LGSS-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 261 Fecha de Publicación: 31/10/2015 Fecha de entrada en vigor: 02/01/2016 Órgano Emisor: Ministerio De Empleo Y Seguridad Social

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

RDLeg. 2/2015 de 23 de Oct (Estatuto de los Trabajadores) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 255 Fecha de Publicación: 24/10/2015 Fecha de entrada en vigor: 13/11/2015 Órgano Emisor: Ministerio De Empleo Y Seguridad Social

Ley 39/2015 de 1 de Oct (Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 236 Fecha de Publicación: 02/10/2015 Fecha de entrada en vigor: 02/10/2016 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 62/2003 de 30 de Dic (Medidas fiscales, administrativas y del orden social) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 313 Fecha de Publicación: 31/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 20/2018 de 30 de Oct C.A. Navarra (Modificación de diversos impuestos) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial de Navarra Número: 216 Fecha de Publicación: 08/11/2018 Fecha de entrada en vigor: 09/11/2018 Órgano Emisor: 1.1. Disposiciones Generales

RDLeg. 1/1994 de 20 de Jun (TR. de la ley general de la seguridad social) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 154 Fecha de Publicación: 29/06/1994 Fecha de entrada en vigor: 01/09/1994 Órgano Emisor: Ministerio De Trabajo Y Seguridad Social

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