Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 920845 de 02 de Octubre de 1996

Resumen

Solicita el recurrente la práctica de nueva liquidación en la que no consten sus hijos, puesto que no tienen obligación de declarar. Analiza el Órgano el concepto de unidad familiar en la tributación conjunta del impuesto, señalando que quedarán sujetos de forma conjunta y solidaria los cónyuges y los hijos menores de edad y los no emancipados, estimándose parcialmente el recurso, al comprobarse que en la fecha del devengo del impuesto, una hija del recurrente ha alcanzado la mayoría de edad y por tanto su emancipación, por lo que debe girarse nueva liquidación en la que se excluya a la hija.

Cuestión

Concepto de unidad familiar en la tributación conjunta.

Contestación

Visto escrito presentado por Don (?), con D.N.I. nº (?) y domicilio en Pamplona, en relación con liquidación provisional girada por el Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas correspondiente al año 1988.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El ahora recurrente presentó su reglamentaria declaración-liquidación (número (?)/88) por el Impuesto y año de referencia en (?) de 1989

SEGUNDO.- Practicada liquidación provisional modificativa de la primitiva declaración-liquidación y tras alguna vicisitud impugnatoria que dio lugar a su rechazo por la Sección gestora, viene ahora el interesado a interponer recurso de alzada mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (?) de 1992, señalando que no cabe la práctica de liquidación provisional respecto de sus hijos, porque no tienen obligación de declarar; que la autoliquidación no tiene en cuenta los pagos ya realizados en período voluntario; que se ha modificado la cuantía de algunos códigos, sin ofrecer mayores explicaciones al respecto. Solicita, pues, la práctica de nueva liquidación en la que se hagan constar los extremos antes indicados.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución del recurso de alzada interpuesto, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra de 19 de junio de 1981, habiendo sido formulado el recurso dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Ninguna trascendencia tiene la sedicente modificación del código 04 de la declaración del sujeto pasivo, pues responde a un simple error mecanográfico del funcionario encargado de grabar las declaraciones, error que carece de consecuencias económicas para el sujeto pasivo. Así, en la columna que aparece encabezada por la rúbrica "IMPORTE DECLARADO", la casilla 04 aparece por importe de 305.364 pesetas, cuando el propio sujeto pasivo consignó en su declaración la cantidad de 3.053.644 pesetas, que es la correcta. De ahí surge la diferencia, cuyo carácter es ficticio, puesto que a continuación puede verse cómo la base imponible liquidada por la Administración coincide con la fijada por el interesado, con lo que debe darse por zanjado este asunto.

TERCERO.- Tras la Sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989, se permite a los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas optar por tributar individualmente o conjuntamente dentro del marco de la unidad familiar a la que eventualmente puedan pertenecer, ya que el Tribunal Constitucional proscribe la acumulación de rentas dentro de la unidad familiar en la forma en que venía procediéndose en la normativa declarada inconstitucional. Esa declaración de inconstitucionalidad provoca un vacío legal que debe ser completado; y esa es precisamente la función que viene a cumplir la Ley Foral 14/1989 cuyos preceptos tratan de acomodarse a la doctrina constitucional antes indicada. Pero ha de verse que el legislador ha ido más allá de lo que le pedía el juzgador constitucional (con buen criterio, a nuestro juicio) al no limitarse a la adaptación de la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (única declarada inconstitucional) a la doctrina constitucional: no contento con ello ha adaptado la normativa del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas a los criterios sustentados por el Tribunal Constitucional, al entender que la tal normativa adolecía de idénticos vicios a los observados respecto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La propia exposición de motivos de la Ley Foral 14/1989 así lo reconoce: "Si bien la referida Sentencia del Tribunal Constitucional no contiene pronunciamiento alguno respecto a la regulación del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio, es innegable que ésta presenta los mismos defectos que han hecho al citado Tribunal apreciar la inconstitucionalidad de diversos preceptos de la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La subsanación de tales defectos es la finalidad de las disposiciones contenidas en el capítulo II de esta Ley Foral. Así, y aun manteniendo el régimen de sujeción conjunta y solidaria al Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de los sujetos pasivos unidos por determinados vínculos familiares, la Ley Foral les faculta a optar por la sujeción individual, en términos análogos a los establecidos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas". Y, en efecto, el artículo 5º de las Normas del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas, en la redacción dada a este precepto por el artículo 6º de la Ley Foral 14/1989, reconoce a los sujetos pasivos la posibilidad de optar por la tributación conjunta o por la individual. Según el apartado 2 de este precepto "quedarán sujetos al Impuesto de forma conjunta y solidaria, salvo que opten por la sujeción individual: los cónyuges cualquiera que sea el régimen económico del matrimonio y, si existen, los hijos menores no emancipados". En el caso sucede que la unidad familiar integrada por el interesado, su esposa y sus hijos optó expresamente por la sujeción conjunta: aparece un aspa en la casilla destinada a tal efecto en la portada del impreso de declaración y ambos cónyuges firmaron la declaración bajo una indicación del siguiente tenor: "Firma (en el supuesto de declaración conjunta, ambos cónyuges)". La inclinación por la modalidad de tributación conjunta supone que todos y cada uno de los sujetos pasivos que se indican en el apartado 2 del artículo 5º de las Normas, sin excepción, quedan sometidos al Impuesto de forma conjunta y solidaria; y ello por interpretación "a sensu contrario" del apartado 3 del mismo artículo 5º: "Si alguna de las personas señaladas en el número anterior presenta su declaración individualmente se presumirá, sin que se admita prueba en contrario, que ella y las demás con las que podría quedar sujeta al Impuesto de forma conjunta y solidaria han optado por la sujeción individual". Ello supone que una vez que las personas indicadas en el artículo 5º.2 se inclinan por la tributación conjunta, todas ellas han de proceder de este modo presentando su declaración, sin que resulten entonces de aplicación los límites que para la obligatoriedad de la presentación de declaraciones se marcan en el artículo 15.1 de estas Normas. Por otro lado, la pretensión de acogimiento a los límites indicados por parte de alguno de los sujetos pasivos relacionados en el artículo 5º.2 supone una opción por la tributación individual de ese sujeto pasivo, lo que impediría ya a los demás acudir a la modalidad de tributación conjunta, siendo así que precisamente en este caso ha sido esta última la opción escogida. Así que se estima que la Sección gestora ha obrado correctamente al practicar liquidación en la que se incluye a los hijos del interesado.

CUARTO.- Ahora bien: sucede en el caso que a la fecha del devengo del Impuesto, Doña (?), hija del interesado, ha alcanzado ya la mayoría de edad, al haber cumplido los 18 años (artículo 315 del Código Civil) lo que provoca a su vez su emancipación (artículo 314.1º del Código Civil). Por ello, no debe quedar ya sometida a la modalidad de tributación conjunta, al no reunir los requisitos exigidos por el artículo 5º.2 de las Normas, para la sumisión conjunta y solidaria al Impuesto con el resto de los miembros de la unidad familiar.

QUINTO.- Ciertamente, la liquidación enviada por el Servicio de Gestión Tributaria puede resultar punto menos que incomprensible, pero su complejidad no viene dada sino por la errónea formalización de la declaración por el interesado, ya que en la casilla destinada a consignar la suma de los importes de autoliquidación (casilla 29) hizo lucir la cantidad de 52.804.144 pesetas, sin que se sepa a ciencia cierta de dónde puede resultar la misma, ya que las cuotas declaradas por el sujeto pasivo ascendían a 65.592 pesetas, cantidad que ha hecho figurar el Servicio de Gestión Tributaria en la liquidación. Por otro lado, tampoco se entiende por qué en la casilla 31 (correspondiente a "recargo o sanción") se hizo figurar por el recurrente la cantidad de 105.606 pesetas, cuando no correspondía en el caso ningún recargo o sanción. Y, por último, tampoco tiene explicación que el sujeto pasivo ingresase 105.606 pesetas, cuando las cuotas por él declaradas ascendían a 65.592 pesetas. En fin, el caso es que, después de la modificación que ha de introducirse en la liquidación en ejecución del presente Acuerdo la deuda tributaria de la unidad familiar ascenderá a 119.039 pesetas, respecto de la cual habrá de hacerse aplicación de los pagos ya efectuados por el sujeto pasivo.

Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar en parte el recurso de alzada interpuesto por Don (?) contra liquidación provisional número (?) practicada por el Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas debiendo girarse nueva liquidación en la modalidad de tributación conjunta, de la que se excluirá a Doña (?), por ser mayor de edad, confirmándose en todos los demás extremos la liquidación inicialmente girada.