Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 930421 de 28 de Noviembre de 1997

Resumen

Solicita el recurrente la anulación de la liquidación girada y la deducibilidad de los gastos de desplazamiento habidos por una serie de servicios realizados en su actividad empresarial a pesar de no percibir cantidad alguna en concepto de gastos de desplazamiento. Se desestima el recurso puesto que no existe en sus justificantes mención alguna a dietas, gastos de locomoción u otro concepto similar que podrían haber sido objeto de exclusión de gravamen caso de cumplir el resto de requisitos marcados por la Ley que, en este punto y en su redacción aplicable al caso, enumera taxativamente los gastos que son deducibles.

Cuestión

Gastos deducibles en la determinación del rendimiento neto.

Contestación

Visto escrito presentado por Don (?), con D.N.I. nº (?) y domicilio en (?) (Navarra), en relación con liquidación provisional girada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 1990.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El ahora recurrente presentó su reglamentaria declaración-liquidación (número (?)/90) por el Impuesto y año de referencia en 13 de junio de 1991, resultando de la misma una cantidad a pagar de 214.789 pesetas, consecuencia de minorar la cuota líquida (1.327.144 pesetas) en el importe de las retenciones y pagos a cuenta (1.113.123 pesetas).

SEGUNDO.- Practicada liquidación provisional modificativa de la primitiva declaración-liquidación y tras alguna vicisitud impugnatoria que dio lugar a su rechazo por la Sección gestora, viene ahora el interesado a interponer recurso de alzada ante este Organo, mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda del Gobierno de Navarra de 21 de mayo de 1993, señalando que presta sus servicios como médico titular de (?); que realiza una serie de servicios que requieren desplazamientos, cuyos gastos entiende deben resultar deducibles a pesar de no percibir cantidad alguna en concepto de gastos de desplazamiento, puesto que de otro modo se daría una clara discriminación respecto de los médicos que tienen el carácter de funcionarios del Servicio Navarro de Salud. Solicita, pues, sea anulada la liquidación provisional girada, debiendo estarse a la declaración por él formulada en su día.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución del recurso de alzada interpuesto, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra de 19 de junio de 1981, habiendo sido formulado el recurso dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Para una correcta resolución de la cuestión sometida a nuestra consideración, es conveniente hacer aquí exposición de la evolución que ha sufrido legislativa y reglamentariamente la regulación del asunto objeto de debate. Originariamente, el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de 18 de febrero de 1982 preveía en el artículo 26 la posibilidad de excluir de gravamen determinados rendimientos de trabajo percibidos por los interesados siempre que se tratara de dietas por desplazamientos y gastos de viaje, cumpliéndose, además, las condiciones fijadas en tal precepto. Por su parte, e independientemente de la exclusión de gravamen mencionada, el artículo 29 del propio Reglamento venía a recoger una amplia lista de gastos deducibles, lista que además no tenía naturaleza de "numerus clausus", dada la redacción que venía a encabezar dicho precepto: "Para determinar el rendimiento neto del trabajo se deducirán de la suma de rendimientos íntegros los gastos necesarios para la obtención de aquéllos, entre los que pueden enumerarse los siguientes (...)". Sin embargo, a partir de la Ley Foral 26/1985, de 27 de diciembre, se produce una sustancial modificación en esta materia, ya que, si bien se mantiene en lo esencial la regulación referente a las dietas y asignaciones para gastos de viaje, se produce una notabilísima reducción del número de gastos admitidos como deducibles de los rendimientos íntegros de trabajo, teniendo en cuenta, por otro lado, que la relación de gastos deducibles de los rendimientos íntegros de trabajo utiliza desde ese momento un sistema de "numerus clausus" si atendemos al tenor literal del primer párrafo del artículo 10º.3 de las Normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, modificadas por el artículo 9º de la Ley Foral 26/1985, de 27 de diciembre, y posteriormente al del artículo 10.3 del Texto Refundido del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: "Para la determinación de los rendimientos netos a que se refiere este artículo se deducirán, en su caso, de los rendimientos íntegros obtenidos por el sujeto pasivo, exclusivamente, los siguientes conceptos (...)". Por consiguiente, así como de la redacción del artículo 29 del Reglamento del Impuesto de 1982, se desprende la posibilidad de deducir de los rendimientos íntegros de trabajo cualesquiera gastos "necesarios para la obtención de aquéllos", a partir de la Ley Foral 26/1985, de 27 de diciembre, sólo es posible deducir de los rendimientos de trabajo los gastos específicamente marcados primero en la propia Ley Foral y después en el Texto Refundido. Pues bien, con fundamento en aquella original regulación contenida en el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 1982, se había venido admitiendo por este Organo que, cuando no fuera posible excluir de gravamen las dietas y asignaciones para gastos de viaje (por la vía, por tanto, del artículo 26 del Reglamento) podría procederse a la deducción de los mismos, utilizando el camino que dejaba abierto el artículo 29 del Reglamento. Sin embargo, con la drástica reducción de los gastos deducibles de los rendimientos de trabajo, la situación ha cambiado radicalmente, ya que respecto de los gastos de manutención, estancia y locomoción, únicamente existe la posibilidad de que sean excluidos de gravamen por la vía del artículo 26 del Reglamento. Y este camino se encuentra cerrado para el recurrente, ya que las entidades que le satisfacen tales retribuciones únicamente se las abonan en el concepto de "ingresos brutos", según rezan los certificados que en su día adjuntó a la autoliquidación. No existe, por tanto, mención alguna a dietas, gastos de locomoción u otro concepto similar que podrían haber sido objeto de exclusión de gravamen, caso de haberse cumplido las demás condiciones establecidas en el artículo 26 del Reglamento.





Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar el recurso de alzada interpuesto por Don (?) contra liquidación provisional número (?) practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 1990, confirmándose ésta en su integridad.