Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 960057-960544 de 01 de Julio de 1999

Resumen

Pretende el interesado imputación en 1995 de, prestaciones por desempleo devengadas en período impositivo de 1994 y cobradas en 1995 y devolución de cantidades exigidas en concepto de intereses de demora y recargo de apremio. El criterio general para imputación de ingresos hace referencia al momento de devengo y aunque existe un criterio especial que hace referencia al momento de cobro, dicho criterio especial tiene un carácter excepcional y subsidiario, y no parece hacer referencia a los desfases de escasos días entre devengo y cobro, tal y como ocurre en este caso. El Órgano desestima la pretensión e igualmente procede en cuanto a devolución de cantidades pagadas, ya que la impugnación no suspende la vía recaudatoria iniciada.

Cuestión

1º) Imputación temporal de prestaciones por desempleo devengadas en 1994 y cobradas en 1995. 2º). Recargo e intereses demora en vía de apremio.

Contestación

Examinados recursos interpuestos por Don (?), con D.N.I. nº (?) y domicilio en Pamplona, en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1994.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El interesado presentó su reglamentaria autoliquidación (número (?)/94) por el Impuesto y año de referencia, resultando de la misma una cantidad a pagar de 76.179 pesetas.

SEGUNDO.- Practicada liquidación provisional modificativa de la primitiva declaración-liquidación y tras alguna vicisitud impugnatoria que dio lugar a su rechazo por la Sección gestora, viene el interesado a interponer los presentes recursos ante este Organo, con fechas (?) de (?) y (?) de (?) de 1996, insistiendo en su pretensión de que la percepción por desempleo del Instituto Nacional de Empleo cobrada el (?) de enero de 1995 le sea imputada al año 1995 y no a 1994 como pretende la Administración, y solicitando asimismo la devolución de las cantidades indebidamente exigidas que se han derivado de la liquidación impugnada en concepto de intereses de demora y recargo de apremio.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución de los recursos interpuestos, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra de 19 de junio de 1981, habiendo sido formulado el recurso en tiempo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- En el presente caso la cuestión a resolver es si la percepción por desempleo correspondiente al mes de diciembre de 1994 (192.905 pesetas) y su correspondiente retención (17.361 pesetas) debe imputarse temporalmente, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al año 1994 o al año 1995.

La Ley Foral 6/1992, de 14 de mayo, del Impuesto regula la imputación temporal de ingresos y gastos en el artículo 51, estableciendo en su apartado primero el criterio general de que los ingresos se imputarán al período en que se hubiesen devengado, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros y añadiendo que debe entenderse a estos efectos que se han devengado los ingresos en el momento en que su importe sea exigible por quien haya de percibirlos. Conforme a dicha regla el devengo de la prestación por desempleo correspondiente a diciembre de 1994 se entendería producido el último día de dicho mes aunque su pago se realizase 10 días más tarde.

Sin embargo la cuestión se ve complicada por la existencia del criterio especial de imputación temporal contenido en el apartado quinto de dicho artículo 51, a cuyo tenor "cuando por circunstancias justificadas no imputables al sujeto pasivo los rendimientos de trabajo no pudieran percibirse en los períodos impositivos correspondientes se imputarán al período impositivo en que se efectúe el cobro, salvo que el sujeto pasivo opte por imputarlos a aquellos períodos impositivos, practicándose, en su caso, declaración-liquidación complementaria, sin imposición de sanciones ni recargos ni devengo de intereses de demora. La opción a que se refiere el apartado anterior deberá ponerse de manifiesto a la Administración en la declaración correspondiente al ejercicio en que se efectuó el cobro". Por su parte el Reglamento del Impuesto, aprobado por Decreto Foral 209/1992, de 8 de junio, establece en su artículo 13.3 que "en los supuestos en los que los rendimientos del trabajo se imputen por el sujeto pasivo de acuerdo con la opción a que se refiere el número 5 del artículo 51 de la Ley Foral del Impuesto, las correspondientes declaraciones-liquidaciones complementarias se presentarán al mismo tiempo que aquella en la que deba ejercitarse la citada opción".

La interpretación de toda norma tributaria y también, por tanto, del señalado apartado quinto del artículo 51 exige acudir, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 23 de la Ley General Tributaria, a los métodos de interpretación admitidos en Derecho y recogidos en el artículo 3 del Código Civil, entre los que destaca como criterio rector el que atiende fundamentalmente al espíritu y finalidad de la norma. Pues bien, el análisis del citado precepto siguiendo tales criterios permite observar la excepcionalidad del supuesto en él contemplado, el cual no parece hacer referencia a los ordinarios y frecuentes pequeños desfases de unos escasos días entre devengo y cobro que puedan darse en los casos de percepción de salarios, pensiones, prestaciones, etc., sino que exige la concurrencia de un desfase importante entre el devengo y el cobro, producido por circunstancias justificadas no imputables al sujeto pasivo. Por lo tanto, dado que el criterio de imputación temporal contenido en el artículo 51.5 de la Ley Foral del Impuesto es excepcional y subsidiario frente al criterio general de devengo y dado que en el presente caso (pequeño desfase de 10 días entre devengo y cobro) no concurren las circunstancias exigidas para su aplicación, debe considerarse correcta la imputación temporal al año 1994 de la percepción en cuestión realizada en la liquidación impugnada.

TERCERO.- En cuanto a la procedencia o no de la exigencia en vía de apremio de la liquidación impugnada, debe señalarse que en el artículo 104 de la Ley Foral 6/1992, de 14 de mayo, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se establece la obligación de que las deudas resultantes de las liquidaciones sean satisfechas por el sujeto pasivo en el plazo del mes siguiente a su notificación, transcurrido el cual se procederá a su exigencia por vía de apremio. Por otro lado, de los artículos 112 de la Ley Foral 6/1992, 40.3 del Acuerdo del Parlamento Foral de 19 de mayo de 1981 y 94 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, se desprende que la impugnación de la liquidación no anula ni suspende (salvo en los casos en que así se solicite y se aporte garantía suficiente) por sí sola la vía recaudatoria iniciada. En definitiva y dado que al procedimiento de apremio seguido en el caso no le resultan de aplicación ninguno de los motivos de oposición previstos en los artículos 44.7 del Acuerdo del Parlamento Foral de 19 de mayo de 1981 y 99 del Reglamento General de Recaudación de 20 de diciembre de 1990 (aplicable en Navarra con carácter supletorio), debe desestimarse la pretensión de anulación de exigencia en vía de apremio de deuda procedente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1994.

Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar los recursos interpuestos por Don (?) contra liquidación (nº (?)/94) practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1994 y contra subsiguiente exigencia en vía de apremio de recargo e intereses de demora, quedando dicha liquidación confirmada en sus propios términos así como las actuaciones llevadas a cabo en vía de apremio y derivadas de la misma.