Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 970152 de 31 de Marzo de 2000

Resumen

Solicita el recurrente que se le admita el cambio de modalidad de tributación, ya que se ha dado una corrección por la Administración de la autoliquidación presentada, suprimiéndose una deducción por tributación. Según reiterada doctrina del Órgano, el sujeto de haber sabido las condiciones finales hubiera optado por una modalidad distinta, por lo que el mantenimiento de la primera opción se dará mientras no cambien las circunstancias que le llevaron a optar por ella, estimándose el recurso ya que en el caso se ha dado una tal actuación rectificativa por parte de la Administración.

Cuestión

Cambio de modalidad de tributación tras corrección por la Administración de la inicial declaración conjunta.

Contestación

En examen de recurso interpuesto por Don (?) a propósito de tributación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1994.

ANTECEDENTES DE HECHO

El ahora recurrente y su esposa efectuaron autoliquidación de deuda tributaria por el Impuesto y año de referencia haciéndolo mediante modalidad de tributación conjunta. Al respecto vino aquél a solicitar, en su momento, de la Sección gestora del Impuesto que se le permitiese alterar esa forma de tributación reemplazándola por la de tributación separada o individual, a cuyo respecto la Sección gestora adoptó acuerdo denegatorio. Y frente a ello viene el interesado viene a interponer el presente recurso insistiendo en su pretensión de tributar él y su esposa en la modalidad de individual tras haberse corregido en (?) de 1996 la inicial declaración hecha en forma conjunta, corrección que tuvo lugar en lo referente a cómputo de determinadas rentas de la esposa y en cuanto a deducción por tributación, cuya deducción quedó suprimida.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse por este Organo en primer lugar su competencia, por razón de la materia y de la naturaleza del acto impugnado (artículo 2.1.a. de su Reglamento), para conocer del presente recurso; éste, por otra parte, ha sido formulado por persona dotada de legitimación activa al efecto, al venir directamente afectada por el acto impugnado; y, en fin, ha de tenerse por interpuesto en tiempo hábil.

2.- Por lo que se refiere, pues, a la pretensión del interesado en el sentido de que se le permita rectificar la elección que en su momento hizo de la modalidad de tributación conjunta, y cuya opción entre las dos modalidades de tributación de los miembros de unidades familiares (la modalidad conjunta y la separada) tiene sus raíces en la situación resultante de la Sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989, ha de verse que en cuanto al régimen de ejercicio de tal opción, la Ley Foral 6/1992, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece en su artículo 84 que la opción, que, por otra parte, viene dada ya por el puro hecho de que uno cualquiera de los sujetos pasivos integrantes de la unidad familiar presente declaración individual (lo cual obligará al resto a hacerlo asimismo individualmente), habrá de hacerse para el concreto período impositivo de que se trate y, finalmente, que la opción llevada a cabo por una cualquiera de las dos modalidades (aquí, la que se hizo de tributación conjunta) no podrá ser luego objeto de modificación por los interesados, y ello en atención al principio general del Derecho de prohibición del ?venire contra facta propria?. Ahora bien, algunas matizaciones han de ser introducidas al respecto, siendo una de ellas la que se detiene en la consideración de que en tanto no finalice el plazo establecido por la normativa para la presentación voluntaria de la correspondiente declaración, ha de mantenerse en toda su eficacia una suerte de pervivencia del derecho a ejercer esa facultad de opción, y ello incluso con enmienda de una inicial elección de modalidad que se hubiese llevado a cabo antes del agotamiento del entero plazo habilitado para formular correspondiente declaración tributaria. En efecto, al efectuar su autoliquidación, el sujeto pasivo colabora con la Administración, y ha de facilitársele que la elección de la modalidad de tributación, que supone, además de un conocimiento pleno de la normativa, un análisis exhaustivo de las consecuencias de adoptar una u otra de las modalidades de tributación de que se trata, se haga efectiva hasta la fecha límite del plazo para presentar la declaración, de tal modo que dentro de ese límite temporal pueda subsanarse la elección inicialmente realizada. No sería, sin embargo, ese el caso aquí planteado, pues resulta que un intento de modificación de la modalidad de tributación separada, inicialmente elegida, no llegó a producirse dentro del dicho plazo arbitrado por la norma para la presentación de las declaraciones-liquidaciones correspondientes a Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del año 1994. Y ante ello ha de examinarse si estamos aquí ante otra de las circunstancias que, en buen criterio, posibilitarían esa modificación de la opción primeramente elegida, aunque tal modificación no se produjese en aquel señalado plazo de autoliquidación. Una tal circunstancia, pues, sería la de que en la situación jurídico-tributaria determinada por la autoliquidación se hubiese introducido un nuevo elemento o factor consistente en que por la Administración se hubiese venido a corregir el resultado de la autoliquidación, pues ha de tenerse presente que, como señala el profesor Navas Vázquez, cuando se niega esa posibilidad de echarse atrás de la opción ya efectuada se está pensando, obviamente, en que en la situación existente (determinada por autoliquidación de los interesados) no se ha introducido como nuevo más que ese solo elemento consistente en dicha pretendida revocación de la opción por parte de solamente los interesados. Pero si en la situación existente viene a mediar la práctica, por parte de la Administración, de una liquidación modificativa de la autoliquidación de aquéllos, necesariamente ha de darse pábulo a la posibilidad de que los tales insten la modificación de la modalidad de tributación. En efecto, bajo la natural hipótesis de que los sujetos pasivos formulan su declaración optando por una u otra modalidad de tributación en la creencia de que la que adoptan se ajusta en todo a las prescripciones contenidas en la normativa vigente en materia de calificación de hechos, determinación de bases, etc, puede ocurrir que la Administración, en su labor comprobadora, descubra que la dicha autoliquidación no sea correcta y que proceda a su rectificación, resultando de ello que la modalidad de tributación elegida inicialmente por los interesados resulte menos favorable que aquella otra que habían orillado. Pues bien: ha de pensarse que el contribuyente busca en todo momento lo más interesante para su economía personal y que, en caso de haber sabido que las condiciones eran las finalmente marcadas por la rectificación de la Administración, hubiera optado por la modalidad de tributación inicialmente orillada. Es decir, que el mantenimiento de la opción primeramente manifestada se daría mientras no se produjese un cambio en las condiciones en función de las cuales se adoptó la decisión (lo que constituiría una suerte de aplicación de la cláusula ?rebus sic stantibus? trasladada del ámbito civil a este campo). Y, habiéndose dado en el caso una tal actuación rectificativa por parte de la Administración, procede acceder a la solicitud de cambio de opción en cuanto a la modalidad de tributación, que ha de ser en el caso la de declaraciones separadas o individuales.

Y, en virtud de ello, este Organo, en sesión celebrada el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar recurso interpuesto por Don (?) a propósito de tributación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1994, admitiéndosele la final opción por modalidad separada de tributación en virtud de las razones contenidas en la fundamentación del presente Acuerdo.