Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 970153 de 12 de Septiembre de 2000

Resumen

Tras una primera liquidación por la sección Gestora en la que se fijaba cantidad a devolver, se dictó como consecuencia del recurso interpuesto por la recurrente una nueva liquidación que fijaba una nueva deuda tributaria. Por el principio de la ?reformatio in peius? se debe anular la segunda de estas liquidaciones. Solicita la recurrente además la exención total del incremento de patrimonio producido por la venta de la vivienda habitual por la reinversión del importe obtenido en la adquisición de otra vivienda habitual. La reinversión debe ser no sólo de la plusvalía sino del importe total obtenido por la venta y para computar las deducciones deberán restarse las realizadas en la primera vivienda y el incremento exento. Debe dictarse una nueva liquidación en la que se anule la última declaración practicada y se respeten los límites para la deducción.

Cuestión

Exención del incremento patrimonial por venta y reinversión en vivienda habitual.

Contestación

Examinado escrito presentado por Doña (?), con D.N.I. nº (?) y domicilio en (?), respecto a liquidación provisional girada por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1994.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La ahora recurrente presentó su reglamentaria declaración-liquidación (número (?)) por el Impuesto y año referido el día (?) de 1995, resultando de la misma la cantidad a pagar de 33.049 pesetas.

SEGUNDO.- Practicada liquidación provisional modificativa de dicha declaración-liquidación y tras alguna vicisitud impugnatoria que dio lugar a su rechazo por la Sección gestora del Impuesto, viene ahora la interesada a interponer recurso de alzada ante este Organo, mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (?) de 1996, solicitando la exención del incremento de patrimonio generado como consecuencia de la venta de vivienda habitual por la reinversión del importe obtenido en la adquisición de otra vivienda habitual.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución del recurso de alzada interpuesto, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra de 19 de junio de 1981, habiendo sido formulado el recurso dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Ha de señalarse en primer lugar que, en el presente caso se produjo una primera liquidación modificativa de la autoliquidación presentada, con fecha (?) de 1995, por la que, frente a la deuda tributaria establecida por la interesada de 33.049 pesetas, se fijaba por la Sección gestora del Impuesto el importe de la obligación tributaria en una cantidad a devolver que ascendía a 3.005 pesetas. Es en revisión posterior, como consecuencia de recurso interpuesto por la interesada y su cónyuge, cuando se vuelve a modificar el importe a pagar, cifrándolo en 177.866 pesetas. Y, en relación con esta cuestión, por aplicación del principio de prohibición de la ?reformatio in peius?, procede anular la segunda de las liquidaciones provisionales practicadas y estar a la primera de ellas, producida en (?) de 1995.

TERCERO.- Y ya por lo que se refiere a la alegación del interesado, resulta que, según lo dispuesto en el artículo 45 de la Ley Foral 6/1992, reguladora en Navarra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ?se excluirán de gravamen los incrementos de patrimonio obtenidos por la transmisión de la vivienda habitual del sujeto pasivo, siempre que el importe total de la misma se reinvierta en la adquisición o rehabilitación de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional del incremento de patrimonio obtenido que corresponda a la cantidad reinvertida?. Es decir, que para que proceda la exención del entero incremento patrimonial se requiere que no meramente y tan sólo ese incremento sino el total producto de la enajenación de la antigua vivienda se reinvierta en la adquisición de la nueva. En otro caso, la exención se aplicará a sólo la parte del incremento que, en relación con éste, guarde la misma proporción que con el precio de venta guarde la parte de éste que haya sido aplicada a la adquisición de la nueva vivienda. Pues bien: en el presente caso ocurre que el valor de adquisición de la nueva vivienda fue (según los documentos aportados por el interesado) de 18.394.617 pesetas, repartido su pago en 280.642 pesetas en el año 1993, 10.770.358 pesetas en el año 1994 (la primera de las certificaciones de obra fue de (?)) y 7.343.617 pesetas en 1995. Por su parte, obtuvo de la Caja (?) en (?) de 1994 un préstamo de 12.000.000 de pesetas, que ha de tenerse por aplicado a financiar la adquisición de esa vivienda. Y con ello la cantidad restante y a la cual no pudo alcanzar ese modo de financiación fue de 6.394.617 pesetas. Y habiendo ascendido a 9.500.000 pesetas el precio de enajenación de la antigua vivienda, ya no esa total cantidad sino sólo una parte de ella (no más de la dicha cifra de 6.394.617 pesetas) habría podido destinarse a reinversión en la nueva vivienda. Estaríamos, pues, ante supuesto en que, reinvirtiéndose no la totalidad del valor (producto de la enajenación) de la anterior vivienda sino sólo una parte de ese valor, lo que habría de quedar libre de gravamen (exención) no sería el total incremento patrimonial resultante de esa enajenación sino sólo correspondiente y proporcional parte de ese incremento. En concreto, habría de quedar exenta, en el presente caso, la cantidad resultante de aplicar al incremento (2.549.470 pesetas) el coeficiente reductor representado por el cociente entre la nueva inversión no financiada con préstamo (6.394.617 pesetas) y el total precio de enajenación de la anterior vivienda (9.500.000 pesetas). En definitiva, se hallaría exento el incremento en la cuantía de 1.716.093 pesetas, y habría de gravarse el resto del incremento, es decir, 833.377 pesetas; y una mitad de esa cifra en la persona del recurrente, mientras que la otra mitad en la persona de su esposa.

Ahora bien: ocurre que en la primera de las liquidaciones ya se admitió señalamiento hecho en su autoliquidación por el interesado en el sentido de hallarse exento de tributación el total incremento derivado de la enajenación de anterior vivienda habitual por haberse destinado el producto de la venta a reinversión en la nueva vivienda; así que ha de mantenerse esa situación de no extraer de ahí materia de renta gravable, y ello por el ya dicho principio de prohibición de ?reformatio in peius? en esta fase de liquidación provisional en que nos encontramos.

CUARTO.- Por su parte, en respuesta a aseveración que al respecto hace la interesada en su recurso, ha de decirse que la base de correspondientes deducciones por adquisición de la nueva vivienda ha de venir dada (artículo 74.5.b) de la Ley Foral) por el resultado de disminuir la inversión efectuada en ella en el importe de la inversión habida en la anterior o anteriores viviendas (en la cuantía en que tal inversión ya se hubiese beneficiado de correspondiente deducción); y, por otra parte (y en virtud de lo también establecido por el dicho artículo), tampoco cabrá tomar como base de deducción la parte del incremento de patrimonio (por enajenación de la antigua vivienda) que se hubiese beneficiado de exención por reinversión en la nueva. Así pues, habrá que restar de aquella cantidad de 18.394.617 pesetas las bases determinantes de deducción por la vivienda anterior (1.012.260 pesetas), así como los importes de imposiciones producidas en cuenta-vivienda en los años 1992 y 1993 (un total de 862.840 pesetas) y también finalmente el tan repetido incremento patrimonial exento por reinversión Y de ahí habrá de salir la cuantía que podrá fundar correspondientes deducciones globales para ambos cónyuges en los años 1994 y siguientes, y ello también bajo el ya dicho principio de no haber de incurrir en supuesto alguno de ?reformatio in peius?, situación que en estos casos quedaría referida a final y global resultado de cuantía de deuda tributaria o de saldo a favor del contribuyente por acción conjugada del doble y contrapuesto efecto de, por un lado, haber de tener por exento el total incremento patrimonial resultante de enajenación de la antigua vivienda habitual y, por otro, ver disminuida en ese propio importe, para el año de que se trata y sucesivos, la base de deducción por inversión en nueva vivienda.

Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada el día de la fecha arriba indicada, y a propósito de recurso interpuesto por Doña (?) con referencia a tributación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1994, acuerda anular liquidación practicada después de la producida en (?) de 1995, habiendo de estarse por lo demás a lo señalado en la fundamentación del presente Acuerdo en tanto ello no dé lugar a situación perjudicial en comparación con la derivada de la dicha liquidación provisional primera, que se mantiene.