Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 970813 de 22 de Marzo de 2001

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 22 de Marzo de 2001
  • Núm. Resolución: 970813

Resumen

Aduce la Fundación recurrente que la operación se halla exenta, aportando resolución del Director General de Hacienda en la que se le declara aplicable el régimen tributario de las Fundaciones. Analiza el Órgano quien es el sujeto pasivo de la operación, si la parte prestataria o la prestamista, concluyendo que es la prestataria, por lo que se estima el recurso al ser de aplicación la exención prevista en la norma de régimen tributario de las Fundaciones y actividades de patrocinio.

Cuestión

Exención de préstamo a fundación.

Contestación

En examen de recurso interpuesto por la ?Fundación (?)? contra liquidación practicada por Actos Jurídicos Documentados en torno a préstamo garantizado con derecho real de hipoteca.

ANTECEDENTES DE HECHO

Mediante escritura pública otorgada en (?) de 1997, el Banco (?) concedió a la ahora recurrente un préstamo de 75.000.000 de pesetas con correspondiente garantía hipotecaria; y, presentada la citada escritura a liquidación, dio lugar a la número (?) de 1997 por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados sobre una base imponible-liquidable de 98.062.500 pesetas (total de lo garantizado por la hipoteca), de suerte que, por aplicación del tipo de gravamen del 0,5 por ciento, se dio lugar a una cuota tributaria de 490.313 pesetas, a la que se agregaron unos honorarios de liquidación de 14.709 pesetas. Y contra dicha liquidación viene a interponerse por la Fundación del caso el presente recurso aduciendo que la operación de que se trata se hallaba exenta en virtud de lo establecido en la Ley Foral 10/1996, de 3 de julio, reguladora del régimen tributario de las Fundaciones, respecto de lo cual aporta fotocopia de resolución del Director General de Hacienda, de (?) de 1997, en que se declara aplicable a la interesada el dicho régimen tributario de la señalada Ley Foral, y ello con los efectos establecidos en la Disposición Final de dicha Ley. Y, así, solicita que se anule la liquidación de que se trata.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse por este Organo en primer lugar su competencia, por razón de la materia y de la naturaleza del acto impugnado (artículo 2.1.a. de su Reglamento), para conocer del presente recurso; éste, por otra parte, ha sido formulado por persona (la Fundación) dotada de legitimación activa al efecto, al venir directamente afectada por el acto impugnado y habiendo actuado mediante representación adecuada a tal objeto; y, en fin, ha de tenerse por interpuesto en tiempo hábil.

2.- Según lo dispuesto en el artículo 21 de la Norma Básica del Impuesto, en Actos Jurídicos Documentados, concretamente en lo referente a la cuota gradual en documentos notariales, ?será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que los insten (los dichos documentos) o soliciten, o aquellos en cuyo interés se expidan?. Pues bien: siendo así que, por otra parte, ingrediente sustancial del hecho imponible en Actos Jurídicos Documentados de la especie señalada es el que el tal acto jurídico sea inscribible, resulta que lo inscribible es la constitución de la hipoteca y no el préstamo, que, como tal, no es inscribible, aunque haya de hacerse mención de él en la inscripción de la hipoteca. No de otra manera ha venido considerando la cuestión desde tiempo atrás este Organo cuando señalaba literalmente que ?el gravamen porcentual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, tratándose de escritura que documenta un préstamo con garantía hipotecaria, vendría dado por el hecho de que en el citado documento se contiene un derecho real de garantía inscribible en el Registro de la Propiedad, no por el hecho de que en dicho instrumento público se contuviera un préstamo, ya que la escritura de préstamo por sí sola no es inscribible en ninguno de los Registros anteriormente mencionados?. Y se agregaba que ?siendo el de hipoteca un derecho real de garantía, se establecería precisamente con el fin de asegurar el cumplimiento de una obligación. El acreedor en esa relación obligacional sería el interesado en la plasmación de ese derecho real de hipoteca en escritura pública para su posterior inscripción en el Registro de la Propiedad con el fin de gozar de la protección registral que deriva precisamente de la inscripción en dicho Registro, y como tal interesado sería sujeto, en este caso, del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, según lo dispuesto en el artículo 21 de la Norma reguladora. De ello se derivaría, pues, que sujeto pasivo del Impuesto sería la entidad prestamista?. En suma, que en los préstamos hipotecarios el gravamen por Actos Jurídicos Documentados lo es en relación con la hipoteca, que es lo inscribible. Y siendo así que sujeto pasivo por ese Impuesto lo es el adquirente del bien o derecho o las personas que insten o soliciten el documento o aquellas en cuyo interés éste se expida, todo ello habría de llevarnos lógicamente a la dicha conclusión de que sujeto pasivo lo sea el prestamista, en cuyo favor resulta la constitución de tal derecho real de hipoteca.

3.- Sin embargo, el Tribunal Supremo, en Sentencias de 22 de abril de 1988, 25 de mayo de 1989 y 15 de diciembre de 1995, sostiene el criterio contrario, al cual habremos de someternos. En las dos primeras de esas Sentencias se dice (refiriéndose siempre a los correlativos preceptos de la normativa de régimen común) que ?el documento liquidado contiene un préstamo, como negocio jurídico principal, al que se yuxtapone en garantía del mismo una constitución de hipoteca, resultando sujeto obligado al pago el prestatario, no ya por determinación concreta del artículo 8º.d) del Reglamento citado, sino por lo que señalan los artículos 30 del Texto refundido de la Ley y 41 del Reglamento, pues no cabe duda que el negocio jurídico principal es el de préstamo (del que la hipoteca es un negocio jurídico accesorio de garantía) y el beneficiario de aquél, en cuyo interés se formalizó, es la apelante?. Y en la Sentencia del año 1995, aunque se refiere a liquidación de préstamo con garantía prendaria, ha de darse, a nuestro juicio, el mismo valor a la doctrina sentada por el Tribunal Supremo en este caso que si se tratase de pronunciamiento referente a préstamo hipotecario, por razón de similitud de normativa aplicable. Señala en ella el Alto Tribunal que ?evidentemente, en el préstamo existe una traslación patrimonial del prestamista al prestatario, y éste es el que adquiere el dinero, de manera que él es el sujeto pasivo; pero como tal préstamo se garantiza mediante prenda de créditos, desde la perspectiva del derecho real de garantía sería el prestamista el sujeto pasivo por cuanto es el que adquiere tal derecho. Esta contradicción queda resuelta por el artículo 15 de dicho Texto Refundido, que dispone: ?Uno. La constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo?, precepto, éste, que resuelve cabalmente la cuestión planteada, pues no debe olvidarse que el préstamo con garantía prendaria no tributa por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto de ?transmisiones onerosas?, porque al ser un préstamo mercantil otorgado por una empresa dentro de su actividad o tráfico empresarial, está sujeto, aunque exento, al Impuesto sobre el Valor Añadido, razón por la cual tributa su solemnización en documento público por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, siendo su hecho imponible fundamentalmente el documento notarial, pero sin que pueda ignorarse que el acto o contrato valuable es un préstamo garantizado con prenda?, llegándose a la conclusión de que el sujeto pasivo del Impuesto por Actos Jurídicos Documentados en estos casos es el propio prestatario. En definitiva, que el Tribunal Supremo viene a apoyarse en que el documento notarial se expide en beneficio e interés de ese prestatario, ya que tal documento contiene como negocio principal el préstamo, resultando factor meramente accesorio la garantía hipotecaria. Y aunque no sean de aplicación aquí por tratarse de preceptos ajenos (pertenecientes a normativa estatal) puede verse también a título meramente ilustrativo la precisión hecha en el artículo 68.2 del Reglamento estatal del Impuesto, aprobado por Real Decreto 828/1995, que establece que ?cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario?, lo cual se halla en armonía con lo dispuesto en el artículo 25.1 de ese mismo Reglamento, que, recogiendo tradicional principio, establece que la constitución de garantías de un préstamo tributará exclusivamente por el concepto de préstamo cuando la garantía se constituya junto con la concesión del préstamo o en el otorgamiento de éste estuviese prevista la posterior constitución de aquélla; y coincidentemente también ello con lo establecido en el artículo 34.d), según el cual en la constitución de préstamos de cualquier naturaleza será sujeto pasivo contribuyente el prestatario. Y, habiendo de llegarse, por tanto, a una tal conclusión, claro resulta que es de aplicación en el caso la exención prevista en el artículo 29, acápite segundo de la ley Foral 10/1996, de 2 de julio, referente a régimen tributario de las Fundaciones y de las actividades de patrocinio.

Y, en virtud de ello, este Organo, en sesión celebrada el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar recurso interpuesto por la ?Fundación (?)? contra liquidación (nº 16.885 del año 1997) practicada por Actos Jurídicos Documentados y cuyo acto liquidatorio se anula sin sustitución, habiendo de procederse a devolver a la recurrente lo ingresado en razón de aquélla, así como a abonarle los intereses correspondientes desde la fecha en que la entidad ingresó el importe de la deuda liquidada.

Fundaciones
Hipoteca
Prestatario
Actos jurídicos documentados
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
Prestamista
Derecho real de hipoteca
Escritura pública
Derechos reales de garantía
Préstamo hipotecario
Documentos notariales
Negocio jurídico
Cuota tributaria
Legitimación activa
Derecho real de prenda
Prenda
Acto jurídico
Registro de la Propiedad
Protección registral
Inscripción en Registro de la Propiedad
Contrato de hipoteca
Impuesto sobre el Valor Añadido
Transmisiones Patrimoniales Onerosas
Anticresis
Préstamo mercantil
ITPYAJD (Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados)
Constitución de préstamo
Documento público
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