Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 980164 de 20 de Julio de 2001

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 20 de Julio de 2001
  • Núm. Resolución: 980164

Resumen

Pretende el interesado aumento de cuantía de rendimientos íntegros de trabajo y de deducción de ficticias retenciones. El Órgano estima en parte. En este caso, se trata de contrato temporal, por ser contrato de obra o servicio determinado, así que no hay una relación laboral con carácter permanente. En virtud de las circunstancias del momento, se le aplicó determinado porcentaje superior al legal establecido, por lo que no cabe elevación al íntegro de rendimientos de trabajo y deducción de mayores retenciones ficticias en cuanto a los años 1991 a 1993. Sí procede estimar, sin embargo, respecto de los años 1994 a 1996.

Cuestión

Elevación al íntegro de rendimientos de trabajo y deducción de retenciones.

Contestación

En examen de recurso interpuesto por Don (?) a propósito de tributación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años de 1991 a 1996, ambos inclusive.

ANTECEDENTES DE HECHO

El ahora recurrente efectuó en su momento correspondientes autoliquidaciones por el Impuesto y períodos impositivos de referencia, algunas de las cuales fueron corregidas mediante liquidaciones provisionales practicadas por la Sección gestora. Y, tras alguna vicisitud impugnatoria que vino a ser rechazada por la Sección gestora en relación con todos los años de referencia y con fundamento en no darse los términos hábiles precisos para proceder al hallazgo de importe incrementado de rendimientos íntegros de trabajo que el interesado solicitaba, viene éste a interponer el presente recurso insistiendo en la ya dicha pretensión y aportando los documentos acreditativos que entiende convenir al logro de su pretensión.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse por este Organo en primer lugar su competencia, por razón de la materia y de la naturaleza del acto impugnado (artículo 2.1.a. de su Reglamento), para conocer del presente recurso; éste, por otra parte, ha sido formulado por persona dotada de legitimación activa al efecto, al venir directamente afectada por el acto impugnado; y, en fin, ha de tenerse por interpuesto en tiempo hábil.

2.- Cabe decir en tono general que ya el artículo 128 del anterior Reglamento del Impuesto (por lo que se refiere al año de 1991) establecía que ?el porcentaje (de retención) aplicable se determinará en función de la percepción íntegra anual que, de acuerdo con las estipulaciones contractuales, vaya normalmente a percibir el sujeto pasivo y de su situación familiar el día primero del período impositivo?, agregando que ?el porcentaje así determinado se aplicará a la totalidad de los rendimientos íntegros efectivamente satisfechos, aunque éstos difieran de los que sirvieron para determinar el mencionado porcentaje de retención?. Y, por su parte, el artículo 130.1 del dicho Reglamento señalaba que ?las cantidades efectivamente satisfechas por los sujetos obligados a retener se entenderán percibidas, en todo caso, con deducción del importe de la retención que corresponda?, lo que había de dar lugar al hallazgo de correspondiente íntegro, utilizando para ello como factor la cantidad realmente percibida, es decir, el importe del íntegro certificado por la empresa menos la cuantía de la retención habida sobre éste y aplicando para dicha incrementación el tanto por ciento correspondiente, a extraer de la tabla establecida al efecto; y habiendo de procederse, consecuentemente (apartado 2 del dicho artículo) a la deducción de la retención que, con arreglo a lo anterior, debió haberse hecho por un importe superior a la efectivamente realizada. Y similarmente el artículo 57 del actual Reglamento (en el presente caso, períodos impositivos de 1992 a 1996, ambos inclusive), establece que ?las cantidades efectivamente satisfechas a las personas físicas residentes en territorio español por los sujetos obligados a retener se entenderán percibidas, en todo caso, con deducción del importe de la retención correspondiente (...)?, agregando que ?cuando la retención no se hubiera practicado o lo hubiera sido por importe inferior al resultante de las reglas establecidas en este Reglamento, el perceptor computará como rendimiento íntegro en su declaración del Impuesto una cantidad de la que restada la retención procedente, arroje la efectivamente percibida. Asimismo, deducirá de la cuota del Impuesto, como retención a cuenta, la diferencia entre lo realmente percibido y la cantidad por él consignada en la mencionada declaración?. Esa dicción de los dichos preceptos (singularmente la expresión, presente en la antigua y en la actual normativa, ?en todo caso?) ha llevado a la Administración a entender que siempre que no se efectuase retención o no se hiciese por el importe correspondiente habría de procederse a la elevación al íntegro de los rendimientos, y ello con independencia de que se hallase cabalmente acreditado el importe de remuneración convenido entre las partes y de que el rendimiento realmente percibido hubiese sido precisamente ese. En fin, en Navarra sólo posteriormente, a través de la Ley Foral 22/1997, de 30 de diciembre con efectos retroactivos a 1 de enero de 1997, vino a producirse la precisión normativa que al respecto había dado en régimen común el artículo 5.1 de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social, que reconfiguró el apartado 2 del artículo 98 de la Ley del Impuesto tomando como referencia para las retenciones la contraprestación íntegra devengada, alejándose de aquella suerte de presunción ?iuris et de iure? armada por la Administración y reconduciendo el problema al campo de la prueba, de modo tal que sólo cuando no pueda probarse la contraprestación íntegra devengada (vale decir, convenida entre trabajador y empresa) la Administración Tributaria podrá (sólo podrá) ?computar como importe íntegro una cantidad que, una vez restada de ella la retención procedente, arroje la efectivamente percibida?, en cuyo solo caso ?se deducirá de la cuota, como retención a cuenta, la diferencia entre lo realmente percibido y el importe íntegro?. Así que, habiéndose construido ya en un inicial momento por la Administración la presunción (que sigue ininterrumpidamente mantenida) de que cuando no se practica retención o ésta lo haya sido a un tanto porcentual inferior al debido, ello ha de significar a efectos tributarios que nos encontremos ante un rendimiento íntegro superior al verdaderamente pactado entre las partes y realmente percibido por el trabajador, la Administración habrá de pasar por la consecuencia, favorable a los sujetos pasivos, que de ello se deriva. Pues bien: sobre la base de lo que se acaba de señalar cabe ver que en punto a la determinación de si la cuantía de las retenciones habidas en el caso fue la debida o, por el contrario, no alcanzó a serlo (en cuyo segundo supuesto procedería calcular el correspondiente rendimiento íntegro ?incrementado? y deducir las retenciones correspondientes a ese importe, aun no habiéndose efectuado realmente éstas en tal cuantía deducible), resulta que aquí nos encontramos ante una situación de empleo temporal, en cuyo ámbito han de quedar incluidos los contratos celebrados por razón de obra o servicio determinados, lo cual ocurre con frecuencia precisamente en cuanto a trabajadores de empresas constructoras (de ese carácter eran las del caso), puesto que aunque unos tales contratos por obra determinada puedan tener una duración incierta o no determinable en principio, sin embargo su ejecución está limitada en el tiempo a la realización de la obra o servicio; es decir, que en ellos no se da una relación laboral que de suyo propenda a mantenerse indefinidamente en el tiempo; no hay una relación laboral dotada del dicho carácter de permanencia: el contrato por obra o por servicio determinados implica, por esencia, una relación laboral temporal aunque la exacta duración de ella vaya a depender de circunstancias varias. El hecho es que en el presente caso el interesado ha venido a acreditar la existencia de unos contratos de trabajo por obra determinada, de los que aparecen regulados por el Real Decreto 2104/1984. Habiéndose dado en el caso contratos de duración inferior al año, ocurre que en el de 1991, dada la situación personal y familiar y los rendimientos que podían tenerse por previsibles en su cuantía y habiendo de estarse a lo dispuesto en el Decreto Foral 358/1990, de 28 de diciembre, según el cual ?a las retribuciones de los trabajadores de la construcción, derivadas de contrato eventual para trabajo fijo en obra determinada (...) se aplicará el porcentaje de retención que resulte de las tablas, tomando como importe del rendimiento anual el 75 por ciento de la retribución convenida?; y, habiendo sido ésta, a lo que se ve de 1.280.674 pesetas, su 75 por ciento ascendió a 960.506 pesetas correspondiendo en tablas un tanto porcentual del 2, de suerte que, habiendo sido superior el aplicado, no se dan los requisitos para la elevación al íntegro de esos rendimientos de trabajo. Ya a partir del año 1992 nos encontramos con una nueva normativa (artículos 41 y siguientes del Reglamento aprobado por Decreto Foral 208/1992 en desarrollo del artículo 95 de la Ley) que, haciendo abstracción de tales peculiaridades y unificando la regulación, se limita a establecer una cuantía mínima de retención del 2 por ciento para supuestos como el presente, con lo que estamos aquí ante la misma razón denegatoria que hemos visto a propósito del año 1991, pues no pareciendo existir obligación alguna de retener o de soportar retención (por razón de cuantía de rendimientos, que fueron de 937.006 pesetas), sí se produjo retención al dicho tipo mínimo del 2 por ciento. Resultado similar ha de extraerse de lo ocurrido en el año 1993, con unas retribuciones de 793.184 pesetas y unas retenciones hechas con aplicación del 5 por ciento. En 1994, sin embargo, debió haberse aplicado el porcentaje de retención del 10 por ciento, con lo que la tal retención habría sido de 183.472 pesetas, de suerte que, habiéndolo sido de sólo 146.781 pesetas, sí procederá respecto de tal año la elevación al íntegro de los rendimientos de trabajo y la deducción de retención atinente a tal importe incrementado de rendimientos. En cuanto a 1995, resulta aplicable la tabla de retenciones aprobada por Decreto Foral 253/1994, de 26 de diciembre, de manera que en el caso debió haberse aplicado el tipo de retención del 8 por ciento, con lo que la retención habría sido de 148.305 pesetas en lugar de la que fue (74.153 pesetas), con lo que ahí también procede la elevación al íntegro y correspondiente mayor deducción por figurada retención. En cuanto a 1996, por último, con unos rendimientos de 1.962.341 pesetas, el porcentaje de retención correspondiente era del 10 por ciento, con lo que la retención debió haber sido de 196.234 pesetas en lugar de la efectuada, que consistió en 78.498 pesetas; ahí también procederá, por tanto, la elevación al íntegro con todas las antes dichas consecuencias.

Y, en virtud de ello, este Organo, en sesión celebrada el día de la fecha arriba indicada y en examen de recurso interpuesto por Don (?) contra Resolución de la Sección gestora a propósito de tributación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los años de 1991 a 1996, ambos inclusive, acuerda:

1º desestimar las pretensiones deducidas por el interesado en cuanto a los años de 1991 a 1993, ambos inclusive.

2º estimar, por el contrario, similares pretensiones (de aumento de cuantía de rendimientos íntegros de trabajo y de deducción de consiguientes mayores, aunque ficticias, retenciones) respecto de los años 1994, 1995 y 1996, a cuyo respecto habrá de estarse a lo señalado en la parte final de la fundamentación del presente Acuerdo.

Rendimientos íntegros
Período impositivo
Rendimientos del trabajo
Contrato de trabajo de duración determinada
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Contrato por obra o servicio determinado
Liquidación provisional del impuesto
Contraprestación
Legitimación activa
Persona física
Presunción iuris et de iure
Empresas constructoras
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