Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 980393 de 22 de Agosto de 2001

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 22 de Agosto de 2001
  • Núm. Resolución: 980393

Resumen

Aduce la interesada que se le tenga como bien apto para fundar la reducción de la reserva especial para inversiones, vehículo todo terreno de carácter mixto, que le resulta necesario para el desarrollo de su actividad. Analiza el Órgano el concepto de vehículo industrial, para lo que se remite a la normativa del IVA, desestimándose el recurso, al concluir que el vehículo de turismo todo terreno no queda comprendido en ninguna de las categorías susceptibles de ser consideradas como elementos de esta inversión.

Cuestión

Deducción por inversión en vehículo todo terreno.

Contestación

En examen de recurso interpuesto por la Compañía ?(?)? contra liquidación practicada por Impuesto sobre Sociedades del período impositivo cerrado en 31 de diciembre de 1995.

ANTECEDENTES DE HECHO

La Compañía recurrente efectuó autoliquidación de su deuda tributaria por el Impuesto y período de referencia dándose lugar a una deuda tributaria de 5.830.468 pesetas. Por su parte, la Sección gestora del Impuesto practicó liquidación revisora que vino a incrementar en 396.888 pesetas aquella cuota autoliquidada, y ello bajo concepto y razón de pérdida de beneficios tributarios de ejercicios anteriores, concretamente por el tratamiento que, según la Sección gestora, se había dado indebidamente con pretendido acogimiento a la Ley Foral 12/1993 (reguladora de correspondiente Reserva Especial para Inversiones) en relación con dotaciones a dicha Reserva que se habían hecho para, en parte, proceder a la adquisición de vehículo automóvil que la empresa consideraba vehículo industrial. Concretamente esa inversión pretendidamente ?desgravable? ascendió a 1.889.943 pesetas, con lo que se dio lugar a un (por así decir) aumento de la base liquidable en cuantía de 1.133.966 pesetas y a una agregada deuda tributaria de 396.888 pesetas. Y al respecto la empresa da en interponer el presente recurso aduciendo que ha de tenerse como bien apto para fundar la reducción de que se trata el vehículo del caso, que era mixto, es decir, industrial para transporte de mercancía y personas; y que dicho vehículo es absolutamente necesario para la actividad desarrollada por la recurrente, que en ocasiones ha de hacer la entrega de sus productos en puntos de difícil accesibilidad, pues el transporte lo es de materiales y elementos para obras de edificación en terrenos todavía no urbanizados.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse en primer lugar la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución del recurso de alzada interpuesto, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento, aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra, de 19 de junio de 1981, habiendo sido interpuesto en plazo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto.

2.- La Ley Foral 12/1993, de 15 de noviembre, de apoyo a la inversión y a la actividad económica y otras medidas tributarias, prevé una Reserva Especial para Inversiones. Para poder disfrutar del beneficio fiscal que se deriva de la dicha Reserva es preciso que las inversiones cumplan los siguientes requisitos (artículo 3º): que se trate de activos fijos materiales nuevos, no adquiridos en régimen de arrendamiento financiero, afectos en exclusiva al desarrollo de la actividad empresarial de la entidad y ?comprendidos en alguna de las siguientes categorías:

a) Edificaciones de carácter industrial, así como los terrenos sobre los que se hallen enclavadas.

b) Maquinaria e instalaciones.

c) Vehículos industriales.

d) Equipos para procesos de información.

e) Utillajes tales como plantillas y moldes utilizados con carácter permanente para fabricación en serie.?





Ante tal redacción del precepto, cuestión primera es dilucidar si el beneficio tributario derivado de la dotación a la Reserva Especial para Inversiones es aplicable a cualquier entidad (o a cualquier empresario o profesional), sea cual sea la actividad a la que se dedique (es decir, ya sea de carácter extractivo, industrial, comercial o de servicios). La verdad es que la lectura total de la dicha Ley Foral 12/1993 bien poca cosa viene a aclararnos en este sentido, dada la confusión de su redacción. Por un lado vemos cómo la Exposición de Motivos de la norma parece referir este beneficio tributario a cualesquiera sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades sin hacer distinción acerca de la actividad que desarrollen: ?La primera de las medidas contenida en el Capítulo II del Título I de la Ley Foral, permite que los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que realicen determinadas inversiones puedan reducir la base imponible del mismo en un 60 por 100 del importe que del beneficio contable destinen a una reserva especial para inversiones?, siendo así que la promulgación de la dicha Ley Foral viene dada por la conveniencia coyuntural de que ?los poderes públicos adopten aquellas iniciativas que permitan una reactivación de la actividad económica?, una de cuyas iniciativas es la de ?incentivar las inversiones empresariales a través de medidas de política fiscal?. Ello vendría a quedar corroborado por el propio contenido del artículo 2º de la Ley Foral, que viene a decir que ?los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que efectúen las inversiones a que se refiere el artículo siguiente podrán reducir la base imponible...? Sin embargo, la relación de bienes en que pueden materializarse las inversiones objeto del presente beneficio fiscal -antes transcrita- parecería revelar una voluntad del legislador de restringir este beneficio fiscal exclusivamente a entidades dedicadas a actividades de carácter industrial: así, en las letras a) y c) aparece meridianamente claro el adjetivo ?industrial?; el concepto ?maquinaria? (letra b) es clásico de las empresas industriales sin necesidad de mayores precisiones; y el de la letra e) sólo puede entenderse en el ámbito de una empresa de carácter industrial. Es más, la examinada relación de bienes del artículo 3º de la Ley Foral 12/1993 parece heredera -con pequeñas variantes- de aquella otra que se incluía en el artículo 45 de la Norma del Parlamento Foral de 23 de junio de 1982, de medidas coyunturales de política industrial y de fomento de la inversión y el empleo (?Edificios y otras construcciones para usos industriales, maquinaria, instalaciones, vehículos industriales, equipos informáticos y de automatización, inversiones anticontaminación e investigaciones mineras?), norma que fue en su día interpretada por este Organo en el sentido de que aun pareciendo dirigida a la generalidad de los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades (el artículo 44 de la Norma dice que se establece ?con carácter general? un régimen especial y transitorio de deducciones), sólo habría de resultar aplicable a las empresas de carácter industrial. Sin embargo, ha de recalcarse aquí nuevamente la falta de claridad del legislador a la hora de plasmar su voluntad en la norma. Ante ello, un criterio de prudencia interpretativa nos lleva a extender el ámbito de aplicación de este beneficio fiscal a cualquier empresa, sea cual sea la actividad que desarrolle.

3.- Y procede ahora determinar qué haya de entenderse por vehículo industrial a los efectos de la aplicación del beneficio fiscal examinado. Nuevamente, ni la propia Ley Foral 12/1993 ni la normativa del Impuesto sobre Sociedades (a cuyos sujetos pasivos parece ir especialmente encaminada esta Reserva Especial para Inversiones) nos ofrecen un concepto de vehículo industrial. Y ante tal deficiencia parece lo más razonable acudir, en primer lugar, a la propia normativa fiscal (es decir, a la reguladora de otros tributos) para ver si hallamos un concepto de vehículo industrial. Y la única referencia que en la normativa tributaria hallamos respecto del concepto ?vehículo industrial?, la encontramos en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Así, el apartado 25 del número 3 del artículo 21 de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la redacción dada a este precepto por el artículo 3º. Sexto del Real Decreto-Ley 7/1988, de 29 de diciembre, ya definía el vehículo automóvil industrial como ?todo vehículo a motor apto para circular por carretera que, por sus características y equipamiento, resulte adecuado y esté efectivamente destinado al transporte, con o sin remuneración, de más de nueve personas, incluido el conductor, o de mercancías, así como para otros usos especiales distintos del transporte?. Y posteriormente, el artículo 57.2 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, venía a recoger un concepto de vehículo automóvil industrial casi idéntico al anterior: ?todo vehículo a motor apto para circular por carretera que, por sus características y equipamiento, resulte adecuado y esté efectivamente destinado al transporte, con o sin remuneración, de más de nueve personas, incluido el conductor, o de mercancías, así como para otros usos industriales distintos del transporte?. Y con todo ser ésta una redacción casi idéntica a la anterior es muy reveladora de cara a la determinación del significado de la expresión ?vehículo industrial?, que es lo que pretendemos obtener con todo este estudio. Obsérvese que el precepto últimamente transcrito habla de ?otros usos industriales distintos del transporte?, con lo que conceptúa como uso industrial al transporte, lo que nos lleva a concluir que cabe una amplísima interpretación del concepto ?vehículo industrial?, incluyéndose aquí no sólo el destinado a su utilización dentro del recinto donde se desarrolle la actividad económica (v. gr., una carretilla elevadora), sino todo aquel otro vehículo destinado en exclusiva -eso sí- al desarrollo de la actividad empresarial. Abundando en una tal interpretación del concepto de ?vehículo industrial? ha de tomarse en consideración el contenido del artículo 3 de la Ley 39/1997, de 8 de octubre, por la que se aprueba el programa PREVER para la modernización del parque de vehículos automóviles, el incremento de la seguridad vial y la protección del medio ambiente, en relación con los números 23 y 26 del anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial. Dicho artículo 3 prevé la posibilidad de que determinados sujetos pasivos se deduzcan ?de la cuota íntegra del Impuesto sobre Sociedades o de la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el importe de las bonificaciones otorgadas a los compradores y, en su caso, a los arrendatarios financieros, de vehículos industriales nuevos de menos de 6 toneladas de peso máximo autorizado, que justifiquen que han dado de baja para el desguace otro vehículo industrial de menos de 6 toneladas de peso máximo autorizado (...), cuando concurran las siguientes condiciones: (...)

b) Que tanto el vehículo nuevo como el vehículo para el desguace deberán estar comprendidos en los números 23 y 26 del anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial (...)?.

Así que sin mayor esfuerzo puede concluirse que entre los vehículos industriales se hallan los mencionados en los señalados números 23 y 26 cuyo contenido es el siguiente:

?23. Camión.- Automóvil concebido y construido para el transporte de cosas.

26. Vehículo mixto.- Automóvil especialmente dispuesto para el transporte, simultáneo o no, de mercancías y personas hasta un máximo de nueve incluido el conductor, y en el que se puede sustituir eventualmente la carga, total o parcialmente, por personas mediante la adición de asientos?. Pero claro resulta que un vehículo de turismo ?todo terreno? no queda comprendido en ninguna de las dos señaladas categorías. Y el hecho de su efectiva dedicación al transporte de que se trata no puede resultar determinante al efecto, pues sólo la concurrencia en el vehículo de determinadas características técnicas y objetivas (por otra parte, impeditivas o dificultadoras de una utilización particular) hará que pueda calificarse aquél como camión o como vehículo mixto, es decir, como uno de los tipos de vehículo industrial (con una determinada configuración objetiva) a que ha de entenderse que alcanza el régimen de reducciones en base imponible por razón de inversiones contemplado por la Ley Foral 12/1993.

Y sin que pueda darse tampoco pábulo a la invocación que la recurrente hace a Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 1985, la cual no aborda concretamente una cuestión como la presente o similar, sino que se limita a señalar que se hallaban en su momento exentos del Impuesto sobre el Lujo los automóviles de exclusiva aplicación industrial, comercial o agrícola y los tipo ?jeep? (en cuanto a estos últimos no se requería aplicación concreta alguna). En fin, esa amplitud de supuestos (con unas u otras variaciones) se dio también en la aplicación que del tipo ordinario y no del incrementado se hacía en la primera configuración del Impuesto sobre el Valor Añadido; y asimismo en la exención establecida al respecto en el Impuesto sobre Determinados Medios de Transporte. Pero dentro de toda esa gavilla de supuestos, a la cual se refería aquella Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 1985, lo único relevante, a los efectos del caso presente, es determinar si estamos aquí ante un vehículo industrial, propiamente dicho. Y por las razones expuestas más arriba ya se ha visto que no.

Y, en virtud de ello este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada y en examen de recurso interpuesto por la Compañía ?(...)? contra liquidación practicada por Impuesto sobre Sociedades del período impositivo cerrado en 31 de diciembre de 1995, acuerda desestimarlo, con lo que la correspondiente liquidación queda confirmada en sus propios términos.

Inversiones
Reservas especiales
Deuda tributaria
Beneficios fiscales
Sujetos pasivos Impuesto sobre Sociedades
Impuesto sobre el Valor Añadido
Automóviles de turismo
Impuesto sobre sociedades
Actividades económicas
Reducción de la base imponible
Período impositivo
Actividades empresariales
Acogimiento
Voluntad
Transporte de mercancías
Base liquidable
Arrendamiento financiero
Acto administrativo impugnado
Activo no corriente
Mercancías
Empresario individual
Poderes públicos
Cuota íntegra
Circulación de vehículos
Arrendatario
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Bonificaciones
Protección medioambiental
Medios de transporte
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