Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 980517 de 17 de Mayo de 2002

Resumen

Se solicita la admisión de los libros oficiales de la empresa y de los hurtos producidos en el negocio para el cálculo de la base imponible, y se alega que las comunicaciones de la Inspección se llevaron a cabo con uno sólo de los cónyuges. Se desestima el recurso. Tanto la falta del libro de inventarios como de las facturas de ingresos y gastos, fundamentan la aplicación del régimen de estimación indirecta ya que impiden la determinación de la base imponible mediante el método ordinario. No queda suficientemente acreditada la ocurrencia de tales sustracciones. Asimismo, al predicarse la solidaridad de los miembros de la unidad familiar, las comunicaciones a uno sólo de ellos no supone vulneración del ordenamiento jurídico, tratándose de un puro vicio formal sin mayor trascendencia que no provoca la alteración final del procedimiento.

Cuestión

Aplicación del régimen de estimación indirecta por incumplimiento sustancial de las obligaciones contables.

Contestación

Visto escrito presentado por Don (?) y Doña (?), con D.N.I. número (?) y (?), y domicilio en Pamplona, en relación con anterior Acuerdo del Organo de Informe y Resolución en Materia Tributaria, de (...) de mayo de 1998.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Mediante Acuerdo del Organo de Informe y Resolución en Materia Tributaria de (...) de mayo de 1998 vinieron a estimarse en parte las pretensiones deducidas por los interesados en relación con liquidaciones derivadas de Actas suscritas en disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes a los años 1988 a 1990, ambos inclusive. Dicho Acuerdo fue ratificado por el Gobierno de Navarra en su sesión del día (...) de junio de 1998 y debidamente notificado.

SEGUNDO.- Disconforme con dicho pronunciamiento interpuso el interesado recurso de reposición mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda, de (...) de julio de 1998, insistiendo en que, a los efectos de la Inspección, no se admitieron los libros oficiales de la empresa, libros que habían sido debidamente legalizados, y que, a su juicio, deben estimarse suficientes para conocer la situación patrimonial y económica de la empresa; en que dejó de llevar debidamente los libros amparándose en palabras del Consejero de Economía y Hacienda reflejadas en la prensa; en que no se han tomado en consideración, a efectos de cálculo de la base imponible, los hurtos que había venido padeciendo el interesado en su negocio; y en que las sucesivas comunicaciones y actuaciones de la Inspección se llevaron a cabo con uno sólo de los cónyuges. Solicita, pues, la nulidad de las liquidaciones impugnadas.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal para el conocimiento y resolución del recurso de reposición interpuesto, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, habiendo sido formulado en tiempo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Al tratarse de recurso en el que simplemente vienen los interesados a insistir sobre determinadas cuestiones que ya fueron objeto de análisis y resolución en el Acuerdo impugnado, no procede sino remachar y puntualizar aún más, si cabe, la argumentación contenida en aquel Acuerdo, puesto que no se nos ofrecen razones que puedan conducir a una modificación del criterio sustentado en el Acuerdo impugnado.

TERCERO.- No es que la Inspección, la Oficina Gestora y el Organo de Informe y Resolución en Materia Tributaria se nieguen a admitir los libros oficiales de la empresa, como exponen los interesados en su escrito. Más bien, lo que sucede es que en vista del incumplimiento sustancial de las obligaciones contables por parte del sujeto pasivo, incumplimiento sustancial que acarrea la imposibilidad de determinar la base imponible a través de los métodos principales u ordinarios (determinación directa o estimación objetiva, según el caso), la Administración ha procedido a determinar la base imponible a través del régimen de estimación indirecta, actuación para la que se halla habilitada por el artículo 38.1 de la Ley Foral 19/1986, de 26 de diciembre. Y ha de estimarse que tal incumplimiento sustancial se produce por cuanto falta un libro esencial para la determinación de la base imponible a través del método ordinario al que se hallase sometido el sujeto pasivo: el libro de Inventarios. No hemos de reiterar aquí lo ya dicho en el Acuerdo impugnado acerca de la importancia de la correcta llevanza de dicho libro, sino que simplemente nos limitaremos a confirmar el criterio sostenido en el Acuerdo impugnado a través de la copiosa jurisprudencia existente acerca de este particular. Y así, en la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Navarra de 12 de febrero de 1997 se indica que "el art. 33 del Código de Comercio establece unos mínimos registrales consistentes en un libro de Inventarios y Balances y otro Diario sin perjuicio del resto de los libros exigidos por las leyes y disposiciones expresadas (en este caso las de carácter tributario), al tiempo que el art. 37 señala la necesidad de que el libro de Inventarios y Balances contenga la transcripción trimestral con sumas y saldos de los balances de comprobación y que anualmente se recoja en el mismo el correspondiente inventario, así como el balance del ejercicio y la cuenta de resultados, especificándose con claridad en el art. 36 del texto legal citado que el incumplimiento de la legalización de los correspondientes libros priva de eficacia probatoria a los asientos en ellos contenidos", concluyéndose en aquel caso que la falta de legalización del libro de Inventarios y Balances, junto con otras irregularidades contables, "imposibilita a la inspección tributaria el conocimiento exacto y real de los beneficios obtenidos por la sociedad y de las ventas realizadas", lo que justifica el empleo del régimen de estimación indirecta por parte de la Administración Tributaria. Idéntico criterio a la anterior sigue la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Navarra de 12 de marzo de 1997, que cita a su vez, otra de la entonces Audiencia Territorial de Pamplona, de 14 de junio de 1988, que fue objeto de confirmación por Sentencia del Tribunal Supremo de 2 de octubre de 1989, cuya cita omitimos, por haber sido ya objeto de examen en el Acuerdo impugnado. Asimismo, la Sentencia del mismo Tribunal Superior de Justicia de Navarra de 6 de julio de 1998 dejó dicho que ha de otorgarse carácter de incumplimiento sustancial a la falta de cumplimentación del libro de Inventarios, "pues dicho libro es el que permite comprobar que las existencias iniciales, relacionadas con las compras y las ventas, determinan las existencias finales", hasta el punto de que "en ningún modo puede suplirse su ausencia con el hecho de que las existencias anotadas en otros registros a primeros de un año coinciden con las existentes a final del anterior". El mismo criterio sigue, por otro lado, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Navarra de 10 de noviembre de 1998, y en otras muchas cuya cita obviaremos por cuanto, como se ve, es cuestión ésta de la falta del libro de Inventarios unánimemente considerada como fundamentadora de la aplicabilidad del régimen de estimación indirecta. A este respecto ha de indicarse que unas hipotéticas declaraciones del que fuera hace unos años Consejero de Economía y Hacienda en el sentido de que no es precisa la correcta y completa llevanza de los libros exigidos por el Código de Comercio, no ha de tener trascendencia alguna, puesto que sabido es que tanto los ciudadanos como la Administración se hallan sometidos al imperio de las normas vigentes.

CUARTO.- Ninguna referencia hacen los interesados en su escrito de recurso a otra capital cuestión en cuyo examen se detuvo el Organo de Informe y Resolución en Materia Tributaria en el Acuerdo impugnado, cual es la de la falta (si bien, parcial) de tiques o facturas en los que fundamentar los ingresos obtenidos y los gastos en que se incurrió con motivo del ejercicio de la actividad, omisión que ampara, junto con la anteriormente analizada falta del libro de Inventarios, la aplicación del régimen de estimación indirecta. Pues bien: es preciso también poner de manifiesto que existe una copiosa jurisprudencia acerca de esta omisión de la presentación de los tiques y facturas como fundamentadora de la aplicabilidad del régimen de estimación indirecta, puesto que tal omisión impide comprobar que los ingresos y gastos anotados en los libros contables concuerdan con los habidos en la realidad. En este sentido no podemos olvidar que el Tribunal Superior de Justicia de La Rioja expuso, en Sentencia de 19 de junio de 1998, que "ha de tenerse presente el criterio sostenido reiteradamente por el Tribunal Supremo (Ss. de 27 de febrero y 14 de diciembre de 1989) de que la mera contabilización de un gasto -lo mismo cabe decir de los ingresos- nada prueba acerca de su realidad y necesidad, siendo preciso aportar a la Inspección el correspondiente justificante de la anotación. Siendo, en suma, mucho más importantes que los asientos contables en sí los documentos o justificantes relativos a las operaciones que dichos asientos representan". Y la Audiencia Nacional, en Sentencia de 30 de marzo de 2000, justificó la aplicabilidad del régimen de estimación indirecta en supuesto en que aun llevándose los libros obligatorios, el sujeto pasivo no emitió "facturas de clientes", con la particularidad de que faltaban un número indeterminados de rollos de la caja registradora, basando su decisión de entender aplicable el régimen de estimación indirecta en que la Administración no podía conocer los datos necesarios para la determinación completa de la base imponible por haber incumplido el sujeto pasivo sustancialmente sus obligaciones contables. Y en lo que toca al Tribunal Superior de Justicia de Navarra, éste ha venido a mantener el mismo criterio en Sentencias, entre otras, de 6 de julio de 1998 y 20 de diciembre de 2000. Por tanto, ante tan evidentes irregularidades contables (las expuestas en el presente Fundamento de Derecho y en el anterior), irregularidades cuya calificación como tales aparece abundantemente constatada a través de la jurisprudencia citada, no cabe otra cosa que confirmar la aplicabilidad del régimen de estimación indirecta, de modo que tal declaración de aplicabilidad no puede tacharse caprichosa o arbitraria, como insinúan los interesados en su escrito. Y ha de recalcarse la bondad del concreto método empleado para la determinación de la base imponible, cuestión en la que tampoco inciden los interesados.

QUINTO.- Respecto de las sustracciones de dinero que ya en anterior escrito de recurso señalaban los recurrentes haber padecido durante años por parte de dos empleados, hemos de remitirnos íntegramente a lo que ya se decía en el Acuerdo impugnado, por cuanto no vienen a ofrecerse nuevas pruebas o razones que pudieran desvirtuar la opinión mantenida por el Organo de Informe y Resolución en Materia Tributaria en dicho Acuerdo, insistiéndose en el hecho de que, siempre a juicio de este Tribunal, no queda suficientemente acreditada la ocurrencia de tales sustracciones, ocurrencia que sólo queda amparada por informe emitido por agencia de detectives privados.

SEXTO.- Por último, y en lo que hace al hecho de haberse dirigido las citaciones, comunicaciones y demás notificaciones al cónyuge titular de la actividad y no a ambos (lo que, a su juicio, provoca indefensión), hemos de remitirnos en todo a lo dicho en el Acuerdo impugnado, con la particularidad de que alegándose por los interesados que la atribución del ejercicio de la actividad al titular inscrito en la Licencia Fiscal no ofrece suficientes garantías, no aportan, en cambio, prueba alguna del ejercicio de la actividad por ambos cónyuges, siendo así que la presunción creada por tales registros fiscales es una presunción "iuris tantum", es decir, de aquellas que admiten prueba en contrario. Y en cuanto al fondo de la cuestión existe, además, una abundante jurisprudencia que ampara la actuación de la Administración en el presente caso. Empezamos por ver que la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Navarra de 21 de febrero de 1997 rechaza que en casos como el presente se produzca indefensión, puesto que nos hallaríamos ante puros vicios formales sin mayor trascendencia, en el sentido de que no provocan alteración del resultado final del procedimiento. Y últimamente, este mismo Tribunal, en Sentencia de 22 de febrero de 2002, ha señalado que, en concordancia con lo expuesto por el Tribunal Supremo en Sentencia de 30 de abril de 1998, en los casos en que quepa predicar la solidaridad de los miembros de la unidad familiar (en cuanto al pago de la estricta deuda tributaria, no en lo que hace a las sanciones, respecto de las que rige el principio de personalidad de la sanción), el hecho de que las comunicaciones y citaciones se hayan entendido con uno solo de los miembros de la unidad familiar no supone vulneración del ordenamiento jurídico. Por ello, ha de estarse a la acomodación a Derecho del Acuerdo impugnado en este concreto punto.

SEPTIMO.- Solicitándose por los interesados que se entiendan "decaídas en su exigibilidad y por no reformables las cantidades de intereses y sanciones, cuya nulidad ha sido reconocida por ese Organo", ha de indicarse que lo único que hizo el Organo de Informe y Resolución en Materia Tributaria en el Acuerdo impugnado fue exigir de la Inspección que, caso de que siguiese considerando oportuna su exigencia, motivase adecuadamente las sanciones impuestas e hiciese preciso señalamiento de los factores determinantes de la cuantía de los intereses de demora exigibles, de lo cual no se infiere que tales cantidades no pudieran ser ya exigidas; antes al contrario, se requiere la cumplimentación de determinados requisitos para poder fundamentar adecuadamente su exigibilidad. Ello conduce a la desestimación de esta última solicitud.

Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar el recurso de reposición interpuesto por Don (?) y Doña (?) contra anterior Acuerdo del Organo de Informe y Resolución en Materia Tributaria de (...) de mayo de 1998, confirmándose el contenido de dicho Acuerdo en todos sus extremos.