Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 980957 de 22 de Agosto de 2001

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 22 de Agosto de 2001
  • Núm. Resolución: 980957

Resumen

Solicita el recurrente que se le deduzcan determinados gastos sufridos en operaciones de venta de Letras del tesoro, bajo concepto de administración y custodia, así como que se le deduzcan de los rendimientos de capital inmobiliario la Taxe Fonciére y la Taxe d´Habitation que son en el sistema Francés los equivalentes a la Contribución Territorial Urbana. Se acuerda estimar parcialmente el recurso, al no admitirse los desembolsos producidos en la venta de las Letras del Tesoro al no corresponder dicho concepto con el de gastos de custodia o depósito de valores, admitiéndose como deducción del capital inmobiliario parte de la cuota satisfecha por los mencionados impuestos franceses.

Cuestión

1º) Deducción de gastos de administración y custodia de valores. 2º) Deducción de la Taxe Fonciére y la Taxe d´Habitation de los rendimientos de capital inmobiliario.

Contestación

En examen de recurso interpuesto por Don (?) a propósito de tributación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1996.

ANTECEDENTES DE HECHO

El ahora recurrente efectuó autoliquidación de su deuda tributaria por el Impuesto y año de referencia mediante declaración que formuló en (...) de 1997, dándose lugar a un saldo a su favor de 673.686 pesetas. Por la Sección gestora del Impuesto se procedió a revisar dicha autoliquidación mediante la práctica de correspondiente liquidación, que redujo a 605.404 pesetas el saldo a favor del contribuyente. Y, tras alguna vicisitud impugnatoria que dio lugar a su rechazo por parte de la Sección gestora, da el interesado en interponer el presente recurso insistiendo en sus pretensiones de que de los rendimientos íntegros del capital mobiliario se le deduzcan determinados gastos bajo concepto de administración y custodia; y que similarmente se deduzcan de sus rendimientos de capital inmobiliario los desembolsos de la Taxe Foncière y de la Taxe d?Habitation, que en el sistema impositivo municipal francés son los equivalentes de la Contribución Territorial Urbana o del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse por este Organo en primer lugar su competencia, por razón de la materia y de la naturaleza del acto impugnado (artículo 2.1.a. de su Reglamento), para conocer del presente recurso; éste, por otra parte, ha sido formulado por persona dotada de legitimación activa al efecto, al venir directamente afectada por el acto impugnado; y, en fin, ha de tenerse por interpuesto en tiempo hábil.

2.- Por lo que se refiere a los pretendidos gastos que el recurrente quiere hacer valer respecto de los rendimientos de capital mobiliario, ha de tenerse en cuenta que esos señalados gastos parece ser que se produjeron en operaciones de enajenación de títulos-valores, concretamente Letras del Tesoro. Pues bien: como gastos de administración y custodia a que se refiere el artículo 34.1 de la Ley Foral 6/1992 cabe tener los pagos hechos a entidades de crédito y financieras (y en general a empresas que presten correspondientes servicios de inversión) como remuneración del servicio de depósito mercantil de títulos-valores o, en su caso, del servicio de administración de valores que se hallen representados o figurados por anotaciones en cuenta. Y, por el contrario, no cabe tomar como tales gastos las remuneraciones por el servicio consistente en una específica y muy individualizada gestión de carteras consistente en enajenaciones y adquisiciones efectuadas por particulares mandatos del titular, y en ocasiones incluso mediante conferimiento por éste de poderes de representación de amplio contenido. Así que los desembolsos del caso, no obedeciendo estrictamente a servicios de administración y custodia o depósito de valores, no pueden tenerse como gasto deducible de los rendimientos de capital mobiliario del interesado.

3.- Por lo que se refiere a la cuestión relativa a los gastos pretendidamente deducibles de los rendimientos íntegros de capital inmobiliario en el supuesto de una vivienda no arrendada distinta de la habitual y situada en Francia, el interesado alega la deducibilidad de 115.150 pesetas (4.606 francos con un contravalor de 25 pts/franco) satisfechas en dicho país en concepto de ?Taxe d´Habitation? y ?Taxes foncières?, por ser, a su juicio, asimilables a la contribución territorial urbana o Impuesto sobre Bienes Inmuebles existentes en España, mientras que la Sección gestora, por su parte, entiende que tal asimilación no es posible. Según lo dispuesto en el artículo 26.B) de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tienen la consideración de gastos deducibles, en el supuesto de inmuebles urbanos distintos de la vivienda habitual y del suelo no edificado, ?las cuotas y recargos, salvo el de apremio, devengados por la Contribución Territorial Urbana o por el Impuesto sobre Bienes Inmuebles?. Para la interpretación de dicha norma debemos acudir, por remisión del artículo 23.1 de la Ley General Tributaria, a los criterios admitidos en Derecho, lo que conlleva la aplicación del artículo 3.1 del Código Civil, según el cual las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas. Pues bien: vista la admisibilidad de los criterios de la realidad social y de la finalidad de la norma a efectos interpretativos, debe tenerse en cuenta que la Ley Foral del Impuesto establece, con respecto a los inmuebles urbanos no arrendados distintos de la vivienda habitual, un sistema de tributación consistente en una imputación de rentas presuntas generadas por aquéllos, calificándose las mismas como rendimientos de capital inmobiliario y calculándose mediante la aplicación de un porcentaje fijo sobre unos determinados valores, deduciéndose sobre el resultado obtenido la carga fiscal (excluida la generada en vía de apremio) que tales inmuebles deban soportar como consecuencia de los impuestos locales que graven la propiedad de tales bienes o la titularidad de derechos reales de disfrute sobre los mismos. Dicho régimen fiscal es aplicable a todos los inmuebles con independencia de su ubicación y también, por tanto, a los situados fuera del territorio español, circunstancia esta última que parece concurrir de forma cada vez menos infrecuente en contribuyentes residentes en Navarra, teniendo en cuenta la realidad geográfica y social aquí existente. En tales casos debe entenderse, puesto que la norma no lo excluye expresamente, que también serán deducibles los impuestos locales que graven la titularidad de esos bienes inmuebles y sean de naturaleza y características similares a los existentes en España, pues lo contrario conllevaría una discriminación injusta en función del lugar de radicación de los inmuebles, inexplicable en un Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que grava a los contribuyentes sometidos por obligación personal (como es el caso) por toda su renta mundial obtenida, con independencia del lugar de obtención. Además, en el mencionado artículo 26.B) de la Ley Foral no se establece una lista cerrada o ?numerus clausus? de tributos deducibles sino que, de un modo no exhaustivo sino más bien aclaratorio o ejemplificativo, se mencionan las figuras existentes al tiempo de redactarse la norma tanto en Navarra (Contribución Territorial Urbana, que posteriormente se denomina Contribución Territorial sin que el artículo 26.B haya sido modificado al respecto) como en régimen común (Impuesto sobre Bienes Inmuebles), y sin que se vincule la deducibilidad de tales figuras impositivas a su procedencia de una o unas determinadas Administraciones territoriales concretas. Por tanto, en el presente caso en el que el interesado era propietario de un apartamento en (...) (Francia), es preciso analizar si los tributos satisfechos a la Hacienda francesa en relación con tal inmueble (?Taxe d´Habitation? y ?Taxes foncières?) son o no deducibles a los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas exaccionado por la Hacienda navarra; y para ello deberá determinarse en qué medida tales tributos son de la misma naturaleza y características que los impuestos locales aquí existentes sobre la propiedad de los bienes inmuebles urbanos, es decir, la Contribución Territorial y el Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En 1996, época a la que se contrae el expediente, existía en Navarra la Contribución Territorial, regulada por los artículos 133 y siguientes de la Ley Foral 2/1995 y Disposiciones complementarias, normas que la configuraban como un tributo municipal de naturaleza real que recaía sobre el propietario o titular de derechos reales de disfrute sobre bienes inmuebles. Por su parte, en régimen común, ya la Ley 39/1988 había establecido el Impuesto sobre Bienes Inmuebles configurándolo en su artículo 61 como tributo directo de carácter real que grava la propiedad o la titularidad de derechos reales de usufructo o superficie o concesiones administrativas sobre bienes inmuebles sitos en el respectivo término municipal. En cuanto al sistema tributario francés, los inmuebles urbanos pueden ser gravados de modo simultáneo por dos impuestos directos locales: ?la taxe d´Habitation? (o impuesto de habitación o habitabilidad) y ?la taxe foncière sur les propriétés bâties? (que podría traducirse como un impuesto raíz o inmobiliario sobre las propiedades construidas). El primero grava a todo propietario o arrendatario de un inmueble habitable a primero de enero del año de que se trate, siempre que el mismo esté amueblado. Por tanto, grava al habitante del Municipio que posee allí una residencia, sea o no propietario, y precisamente esa tributación del hecho de habitar (o poder hacerlo) y no de la propiedad o titularidad de derechos reales de disfrute sobre el inmueble (se encuentre o no amueblado) es lo que impide su deducibilidad en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a los efectos de minorar los rendimientos íntegros de capital inmobiliario. En cambio el segundo de ellos, ?la taxe foncière sur les propriétés bâties?, sí que puede ser asimilable (en determinada medida, como se verá) con la Contribución Territorial o el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, ya que se trata de un impuesto que grava a los propietarios inmobiliarios sobre bienes construidos, ya los habiten o no, los cedan en arrendamiento o los afecten a actividades empresariales. Sin embargo, no cabe la deducibilidad de la totalidad de la cuota satisfecha por tal impuesto por el interesado ya que la misma engloba diversas cuotas satisfechas y que son percibidas, además de por el Municipio en cuestión, también por otras entidades de otro ámbito (Departamento de Pirineos Atlánticos, Región de Aquitania, sindicatos y distritos asimilados), así como unos gastos de gestión de la fiscalidad directa local. En definitiva, que el interesado podrá deducirse únicamente la cuota satisfecha en Francia que se corresponda con un impuesto municipal que grave la propiedad de su vivienda allí situada, es decir, en este caso la parte de la ?taxe foncière sur les propriétés bâties? que corresponda al Municipio de (...), sin incluir los gastos de gestión, que carecen de carácter tributario en sí mismos. Tal cuota ascendió en el año 1996 a 644 francos, con lo que, aplicando un contravalor en dicha fecha de 25 pts./franco, resulta una cantidad de 16.100 pesetas en concepto de gastos deducibles de los rendimientos de capital inmobiliario en epígrafe de ?restantes inmuebles urbanos?, importe que deberá ser tenido en cuenta por la Sección gestora, que habrá de practicar en ese sentido una nueva liquidación que reemplace a la impugnada, que ahora se anula.

Y, en virtud de ello, este Organo, en examen de recurso interpuesto por Don (?) a propósito de tributación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del año 1996, acuerda estimarlo en parte, anulando la liquidación impugnada, en cuyo lugar habrá de sustituirse otra acomodada a lo señalado en la fundamentación del presente Acuerdo.

Capital inmobiliario
Contribución territorial urbana
Impuesto sobre Bienes Inmuebles
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Título-valor
Rendimientos de capital mobiliario
Gastos deducibles
Impuestos locales
Bienes inmuebles
Dueño
Vivienda habitual
Deuda tributaria
Rendimientos íntegros de capital mobiliario
Derechos reales
Legitimación activa
Rendimientos íntegros de capital inmobiliario
Entidades de crédito
Anotaciones en cuenta
Depósito mercantil
Servicio de inversión
Poder de representación
Imputación de rentas
Procedimiento de apremio
Habitabilidad
Arrendatario
Derecho de usufructo
Concesiones administrativas
Impuestos directos
Residencia
Actividades empresariales
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