Resolución de Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia relativo a Integración de prestación de prestación por incapacidad permanente total procedente de seguro colectivo. de 17 de diciembre de 2020

Cuestión

Para la aplicación del porcentaje de integración del 25% de seguros concertados es requisito necesario que o sea por incapacidad absoluta o gran invalidez o se haya contratado con más de 8 años de antigüedad y que el periodo medio de permanencia de las primas sea superior a 4 años,. En el presente caso la parte actora percibe del seguro concertado por la DFB una indemnización por incapacidad permanente total y como no aporta prueba alguna de la antigüedad del seguro, ni de si las primas han permanecido más de 4 años, no procede su integración al 25%, sino al 60%. 

Normativa

Normativa

Artículo 18  y 19 de la Norma Foral 13/20132, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas FísicasArtículo 15 del Decreto Foral 47/2014, de 8 de abril, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Resumen

Integración de prestación de prestación por incapacidad permanente total procedente de seguro colectivo.

Descripción

Solución

En la Villa de Bilbao, a 17 de diciembre de 2020, reunido el Tribunal Económico-administrativo Foral de Bizkaia integrado por los miembros arriba señalados ha adoptado el siguiente

 

ACUERDO

 

Vistas las actuaciones seguidas en la reclamación económico-administrativa n.º 1274/2019, promovida por D./D.ª XXX, contra Acuerdo del Servicio de Tributos Directos por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2018.

 

ANTECEDENTES DE HECHO

 

PRIMERO.- La parte actora presentó en su día declaración por el concepto y ejercicio anteriormente señalados, en la que consignó entre los rendimientos de trabajo la cantidad percibida de la entidad aseguradora ZZZ SA por importe de 60.000 euros, computando como cantidad no integrada 24.000 euros, correspondiente al 40 por 100 del citado importe, y obteniendo un resultado a ingresar 1.085,87 euros.

 

SEGUNDO.- En 10 de julio de 2019 presenta escrito de rectificación de la autoliquidación en el que solicita integrar sólo un 25 por 100 del importe percibido de la compañía de seguros dado que es un seguro concertado con más de 8 años de antigüedad, rectificación que fue denegada por el Servicio de Tributos Directos por el siguiente motivo: 'A) No procede modificación alguna ya que el porcentaje de integración del 60% está correctamente aplicado al tratarse de una invalidez permanente total. Según el art. 15.5 del reglamento de IRPF, solo en los casos de invalidez absoluta y/o gran invalidez es posible la aplicación del porcentaje de integración del 25%'.

 

TERCERO.- Contra el citado acuerdo se promueve en 8 de octubre de 2019 la presente reclamación económico-administrativa, solicitando la parte actora la rectificación de la liquidación provisional practicada, aportando cuantos documentos estima pertinentes en defensa de su derecho y reiterando sus alegaciones en el sentido de que la prestación deriva de un seguro concertado por la YYY desde hace más de 8 años en virtud de los Acuerdos Reguladores de las Condiciones de Trabajo del Personal Funcionario y que aunque de conformidad con la normativa sobre contratación de las Administraciones Públicas sea requisito necesario el sacar a licitación la contratación de los Seguros de Vida y Accidentes del Personal de la YYY, el que la duración de los contratos sea inferior a 8 años no significa que la prestación derive de un seguro concertado con menos de 8 años de antigüedad, dado que las primas se vienen satisfaciendo periódica y regularmente.

 

CUARTO.- En la tramitación de las presentes actuaciones han sido observadas todas las formalidades de procedimiento obligadas.

 

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

 

PRIMERO.- Este Tribunal Económico-administrativo Foral es competente para el conocimiento y la resolución en única instancia de la presente reclamación por aplicación de lo prevenido en los artículos 234 y 236 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, habiendo sido deducida con personalidad bastante y en tiempo hábil a tenor de lo preceptuado en los artículos 238 y 240 de la Norma Foral citada.

 

SEGUNDO.- La cuestión planteada en la reclamación que se contempla equivale a determinar se procede acceder a la pretensión de la actora de integrar en un 25 por 100 la prestación percibida de la aseguradora ZZZ SA en concepto de incapacidad permanente total.

 

TERCERO.- El reclamante a efectos de acreditar los hechos que fundamentan su derecho presenta copia de Resolución del Director del Instituto Nacional de la Seguridad Social por la que en 12 de diciembre de 2017 se aprueba concederle una pensión por incapacidad permanente en el grado de TOTAL PARA LA PROFESIÓN HABITUAL.

Asimismo, aporta Certificación emitida por ZZZ, Compañía de Seguros y Reaseguros SA - ZZZ en la que se indica que se ha procedido al pago de una póliza cuyo Asegurado y Beneficiario es el reclamante y como tomadora figura la YYY, y se especifica que la cobertura es INCAPACIDAD PROFESIONAL, la fecha de pago 26 de enero de 2018, el importe bruto son 60.000 euros, el rendimiento neto 36.000 euros, la retención por IRPF asciende a 6.120 euros y el importe líquido 53.880 euros.

En relación a la pretensión del reclamante, el artículo 15 de la Norma Foral 13/20132, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas dispone que se consideran rendimientos del trabajo 'todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven directa o indirectamente del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria del contribuyente y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas' y añade que constituyen retribuciones en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.

Más adelante, el artículo 17 precisa que se consideran rendimientos del trabajo en especie, entre otros, 'Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, cuando aquéllas sean imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación fiscal tendrá carácter voluntario en los contratos de seguro colectivo distintos de los planes de previsión social empresarial, debiendo mantenerse la decisión que se adopte respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extinción del contrato de seguro. No obstante, la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguro de riesgo, sin perjuicio de lo dispuesto en la letra f) del apartado siguiente. En ningún caso la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguros en los que se cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad'.

De lo expuesto se desprende que las primas correspondientes a contratos de seguros colectivos tienen el carácter de retribuciones en especie y que en algunos casos su imputación tiene carácter voluntario y, en otros, carácter obligatorio. En concreto se excepciona de esta obligatoriedad al supuesto previsto en la letra f) del apartado siguiente que señala que no tienen la consideración de retribución en especie 'Las primas correspondientes a los contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro para el caso de muerte o invalidez, hasta el límite que reglamentariamente se establezca'. A este respecto el artículo 58 del Decreto Foral 47/2014, de 8 de abril, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas dispone que a estos efectos no se considerará retribución en especie el importe de las primas correspondientes a 'contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro para el caso de muerte o invalidez que se contraten en virtud de lo establecido en convenio, acuerdo colectivo o disposición equivalente'. Por tanto, la primera conclusión que se obtiene es que, en un supuesto como el que se analiza, en que la percepción debatida procede del seguro de vida e invalidez concertado por la YYY en virtud del Acuerdo Regulador de las Condiciones de Trabajo del Personal Funcionario de la YYY, las primas abonadas por la institución no han debido ser objeto de imputación fiscal al reclamante como rendimiento de trabajo en especie.

 

CUARTO.- En lo que se refiere a la prestación percibida, el apartado a) del artículo 18 de la Norma Foral citada determina que también se consideran rendimientos del trabajo, entre otras, '6) Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador. (...)'. Por ello, la cantidad percibida por el reclamante recibe el tratamiento de rendimiento del trabajo.

En lo que atañe a la integración en la base imponible de estos rendimientos del trabajo, el artículo 19 de la ya mencionada Norma Foral 13/2013 determina en su apartado c) que: 'En el caso de rendimientos derivados de prestaciones percibidas en forma de capital de los contratos de seguros colectivos a los que se refiere el número 6. de la letra a) del artículo 18 de esta Norma Foral cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones:

(...)

b') En el caso de prestaciones por invalidez:

-El 25 por 100, cuando la invalidez tenga lugar en los términos y grados que se fijen reglamentariamente o las prestaciones deriven de contratos de seguros concertados con más de ocho años de antigüedad, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos que reglamentariamente se establezcan;

- El 60 por 100, cuando no se cumplan los requisitos anteriores.

Asimismo, este tratamiento será aplicable a las prestaciones de invalidez, percibidas en forma de capital, derivadas de los contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro a que se refiere la letra f) del apartado 2 del artículo 17 de esta Norma Foral '.

De los preceptos transcritos anteriormente se desprende que, en el caso de prestaciones por invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, cuyas aportaciones hubieren sido imputadas al trabajador, sólo procede la integración del 25 por 100 de la prestación percibida si su percepción deriva de una incapacidad en los grados señalados reglamentariamente o de contratos de seguros concertados con más de ocho años de antigüedad cuyas primas cumplan los requisitos reglamentarios. Este mismo tratamiento resulta aplicable a las prestaciones de invalidez percibidas de un contrato de seguro colectivo temporal como el que ha originado la prestación cuya tributación se debate.

Así, debemos acudir al desarrollo reglamentario que se encuentra en el Decreto Foral 47/2014 citado, en cuyo artículo 15 apartado 4 se establece que 'En el supuesto de aportaciones a seguros colectivos que se hayan imputado a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, y a efectos de la aplicación del porcentaje del 25 por 100 previsto en las letras a') y b') de la letra c) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto, se entenderá que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guardan una periodicidad y regularidad suficientes cuando, habiendo transcurrido más de ocho años desde el pago de la primera prima, el período medio de permanencia de las primas haya sido superior a cuatro años. El período medio de permanencia de las primas será el resultado de calcular el sumatorio de las primas multiplicadas por su número de años de permanencia y dividirlo entre la suma total de las primas satisfechas', y el apartado 5 que 'En el supuesto de aportaciones a seguros colectivos que se hayan imputado a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, el porcentaje de integración del 25 por 100 establecido en la letra b') de la letra c) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto, resultará aplicable a las indemnizaciones por incapacidad permanente absoluta para todo trabajo y por gran invalidez, en ambos casos en los términos establecidos por la normativa reguladora de los planes y fondos de pensiones. (...)'.

Por tanto, para la aplicación del porcentaje de integración del 25 por 100 que pretende el reclamante resulta preciso que la prestación percibida del seguro colectivo derive de una incapacidad permanente absoluta para todo tipo de trabajo o de una gran invalidez, o bien proceda de un seguro que en el momento en que se satisface la prestación tuviera más de ocho años de antigüedad contados desde el pago de la primera prima y cuyo periodo medio de permanencia de las primas sea superior a cuatro años.

En el presente caso, debe rechazarse inmediatamente la concurrencia del primer supuesto porque la prestación deriva de una incapacidad permanente total y no de la situación de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez, por lo que la cuestión se centra en determinar si se cumplen los requisitos para la inclusión en el segundo de los supuestos.

El reclamante manifiesta que la prestación deriva de un seguro concertado por la YYY desde hace más de 8 años en virtud de los Acuerdos Reguladores de las Condiciones de Trabajo del Personal Funcionario, y que aunque de conformidad con la normativa sobre contratación de las Administraciones Públicas sea requisito necesario el sacar a licitación la contratación de los seguros de la institución, el que la duración de los contratos sea inferior a 8 años no significa que la prestación derive de un seguro concertado con menos de 8 años de antigüedad, dado que las primas se vienen satisfaciendo periódica y regularmente. Sin embargo, como se ha recogido en los párrafos anteriores, la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas exige expresamente que las prestaciones deriven de contratos de seguros concertados con más de ocho años de antigüedad y además que las primas guarden una periodicidad y regularidad cuyas condiciones se remiten al desarrollo reglamentario. Y acerca de este requisito, el Reglamento del IRPF exige en el citado artículo 15, no sólo el transcurso de más de ocho años desde el momento del pago de la primera prima, sino también que 'el período medio de permanencia de las primas haya sido superior a cuatro años', e incluso, a continuación, desarrolla la regla para determinar si un seguro cumple el periodo medio de permanencia en función de la división de la suma de las primas satisfechas multiplicadas por el número de años de permanencia, entre el importe total de las primas abonadas.

Por tanto, lo que la normativa está exigiendo para la aplicación de este porcentaje excepcional del 25 por 100 es que los seguros estén concertados hace más de ocho años y que las primas permanezcan en ese seguro durante un plazo superior a un periodo medio de cuatro años. En el presente supuesto, el reclamante no ha acreditado que la prestación debatida derive de un seguro con esa antigüedad de ocho años y con ese periodo medio de permanencia de cuatro años, y a este respecto debemos recordar que el artículo 103 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia establece que: '1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo que la normativa tributaria establezca otra cosa. 2. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien pretenda hacer valer su derecho tiene la carga de probar los hechos constitutivos del mismo. 3. En el caso de que los elementos de prueba constaran ya en poder de la Administración tributaria, los obligados tributarios cumplirán su deber de probar al designar de modo concreto los mismos.' En el mismo sentido se pronuncia el artículo 217, apartados 1, 2 y 3, de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, al preceptuar que: 'Cuando, al tiempo de dictar sentencia o resolución semejante, el tribunal considerase dudosos unos hechos relevantes para la decisión, desestimará las pretensiones del actor o del reconvincente, o las del demandado o reconvenido, según corresponda a unos u otros la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos y fundamenten las pretensiones. 2. Corresponde al actor y al demandado reconvincente la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda, según las normas jurídicas a ellos aplicables, el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda y de la reconvención. 3. Incumbe al demandado y al actor reconvenido la carga de probar los hechos que, conforme a las normas que les sean aplicables, impidan, extingan o enerven la eficacia jurídica de los hechos a que se refiere el apartado anterior.'

En consecuencia, procede rechazar la pretensión de la parte actora de integrar en un 25 por 100 la prestación percibida por Incapacidad Profesional del seguro concertado por la YYY con la ZZZ, Compañía de Seguros y Reaseguros SA - ZZZ, y debe declararse que el acto administrativo recurrido resulta ajustado a derecho.

 

Por todo lo cual, este Tribunal en sesión celebrada en el día de hoy, acuerda DESESTIMAR la presente reclamación económico-administrativa, quedando confirmado el acto impugnado.